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FISCALITE DES PRODUITS FINANCIERS
La fiscalité des produits financiers, tel est le libellé de notre module de
formation. Pour bien le comprendre et mieux le situer, il convient nous
semble-t-il de nous arrêter brièvement aux termes « Fiscalité » et
« Produits financiers »
La Fiscalité est une science, celle qui se consacre à l’étude de l’impôt. De
l’impôt, il existe plusieurs définitions. Mais la plus utilisée est celle du
Professeur Gaston JEZE qui définit l’impôt comme une prestation
pécuniaire requise des personnes physiques et morales à titre définitif et
sans contre partie par voie d’autorité en vue de la couverture des
dépenses publiques et de l’interventionnisme de l’Etat.
Ainsi, l’impôt permet non seulement de renflouer les caisses de l’Etat (rôle
originel) mais constitue aussi pour les pouvoirs publics une « arme » aux
fins d’intervenir, selon des objectifs précis dans le domaine socio-
économique (rôle moderne).
Quant aux produits financiers, ils constituent des revenus, des fruits en
argent, des placements de la même nature.
En définitive, l’objectif de notre enseignement vise à répondre à la
question centrale suivante : quels sont les impôts qui grèvent les produits
financiers ? Répondre à une telle interrogation, nous conduit à l’étude :
De l’impôt sur les revenus de valeurs mobilières (IRVM)
De l’impôt sur les revenus de capitaux
Des autres traitements fiscaux relatifs à ces produits
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INTRODUCTION GENERALE
Chapitre 1 : IMPOT SUR LES REVENUS DE VALEURS MOBILIERES
Section1 : Généralités
Le terme « valeurs mobilières » représentent des titres émis par des
sociétés en échange des apports qui sont effectués par les actionnaires,
associés et conférant des droits identiques à leurs détenteurs.
De cette définition, se dégagent les caractéristiques suivantes :
Les valeurs mobilières sont des titres négociables, se transmettant
s*elon les procédés du droit commercial, c'est-à-dire transmissibles
à autrui sans besoin d’accomplissement de formalités préalables,
Elles donnent les mêmes obligations et droits à l’intérieur d’une
même émission,
Elles sont cotées à la bourse, ou tout moins susceptibles de l’être,
Elles sont susceptibles de procurer des revenus, soit parce que le
titulaire est associé, soit parce qu’il est créancier,
Elles ne se consomment pas au premier usage.
La qualification de « valeur mobilière » reste en principe réservée aux
titres émis par les sociétés de capitaux. C’est le cas notamment :
Des actions
Des obligations
Des certificats d’investissement
Par conséquent, les valeurs mobilières doivent être distinguées des parts
d’intérêt, ces dernières étant attribuées en considération de leurs apports
aux associés des sociétés de personnes, des SARL et aux commandités
dans les sociétés en commandite.
Par contre, lorsque leur transmission exige des formalités, ils sont dits non
négociables. D’un point de vue fiscal, les valeurs négociables et non
négociables obéissent aux mêmes règles.
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Il convient de rappeler qu’il existe deux catégories de valeurs mobilières :
celles que l’on qualifie de classiques comme les actions et les obligations,
les parts de fondateurs et celles que l’on qualifie de modernes comme les
certificats d’investissement, les titres de participation.
Parts de fondateurs ou parts bénéficiaires
Ce sont des titres négociables, nominatifs ou au porteurs, nécessairement
créés sans valeur nominale, émis par les sociétés par actions.
Ils ne confèrent pas la qualité d’associés mais donnent droit aux bénéfices
sociaux dans les conditions déterminés par les statuts.
Les obligations
Les obligations sont des titres qui dans une même émission, confèrent les
mêmes droits de créance sur les sociétés émettrices de l’emprunt, pour
une même valeur nominale.
Les obligations peuvent être à lots ou à primes.
Les obligations à lots donnent droit, sur un tirage au sort, au
remboursement avec attribution d’une certaine somme plus ou moins
élevée.
Les obligations à primes ; il en existe deux sortes :
Quand elles sont émises au dessous du nominal fixé et
remboursables à leur montant nominal, on parle de prime
d’émission
Quand elles sont émises au pair (à leur valeur nominale) et
remboursables à un montant plus élevé, on parle de prime de
remboursement
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RP = N
Il convient toutefois de faire remarquer que la prime d’émission, telle que
définie ici, est différente de la prime d’émission ou d’apport constitutive de
réserves et inscrites en comptabilité dans les capitaux propres.
En effet, la prime d’émission s’entend dans ce dernier cas comme
l’excédent du prix d’émission ou de souscription sur la valeur nominale des
parts ou actions. C’est un apport complémentaire des associés.
Les actions nouvelles émises en contrepartie d’apports en numéraire ou en
nature peuvent être émises au pair c'est-à-dire à leur montant nominal.
Mais, elles peuvent également être émises à leur montant nominal majoré
d’une prime d’émission.
Le terme « prime d’émission » s’emploie pour les apports en numéraire. En
cas d’apport en nature, on retient la terminologie « prime d’apport »
La prime d’émission ou la prime d’apport a pour objet d’égaliser les droits
des actionnaires anciens et nouveaux lorsqu’il existe des réserves ou des
plus values apparentes ou occultes.
La prime d’émission se détermine comme suit :
P= Prime d’émission
R= Montant des réserves et des plus values non comptabilisées
N= Nombre d’actions avant augmentation
Certificat d’investissement / Certificat de droit de vote
Le démembrement d’une action permet la création :
De certificat d’investissement qui donne des droits pécuniaires de
l’action
Et de certificat de vote qui donne les autres droits attachés à
l’action
Deux procédés sont envisagés pour parvenir à la création des certificats :
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Par le biais d’une augmentation
Ou par le fractionnement d’actions existantes
Les certificats d’investissement ne peuvent être créés lors de la
constitution de la société.
Les certificats d’investissement ont le caractère de valeur mobilière à la
différence des certificats de droit de vote qui ne l’ont pas.
Ces quelques généralités sur les valeurs fixées, il convient d’approcher
leur traitement fiscal à partir de trois points :
D’abord le champ d’application
Ensuite le traitement fiscal de droit commun
Et enfin, les régimes spéciaux d’imposition.
Section 2 : Champ d’application
L’étude du champ d’application matériel de l’Impôt sur les Revenus de
Valeurs Mobilières (IRVM) nous conduira à distinguer les revenus
imposables de ceux qui ne le sont pas.
Paragraphe 1 : Les revenus imposables
L’article 180 du CGI détermine les revenus passibles de l’IRVM.
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A. Les revenus distribués et assimilés (article 180-1)
1. Les revenus distribués (dividendes)
Quand une société passible de l’impôt BIC réalise un bénéfice à la clôture
d’un exercice comptable, il est soumis immédiatement soumis au
prélèvement de la catégorie dont il relève. Aussi longtemps que ce
bénéfice demeure dans le patrimoine, il ne supporte aucun autre impôt
cédulaire.
Il en va autrement dès lors que les associés ou les actionnaires décident
officiellement par le biais des organes statutaires de distribuer tout ou une
partie des bénéfices réalisés. Dans une telle hypothèse, la maîtrise ou la
connaissance du montant des revenus distribués ne fait pas de difficultés
particulières dans la mesure où la volonté des associés ou des actionnaires
se trouve clairement exprimée en assemblée générale.
L’on parle dans ce cas de distribution officielle. Par distribution officielle,
on entend tout désinvestissement de bénéfice statutaire et en conformité
avec le droit des sociétés, c'est-à-dire effectuée en application des
décisions régulières des organes délibérants.
La distribution officielle met en évidence trois éléments :
L’entreprise distributrice
Le résultat distribué
Le bénéficiaire de la distribution
a. L’entreprise distributrice
Les distributions imposables à l’IRVM sont celles réalisées par :
Les sociétés, compagnies, entreprises financières, industrielles,
commerciales ou civiles ayant leur siège en Côte d’Ivoire
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Les sociétés passibles du BIC sauf exception
Au total, il s’agit essentiellement :
Des sociétés anonymes
Des sociétés à responsabilité limitée
Des sociétés en commandite simple
Il résulte de ce qui précède que l’entreprise distributrice ne peut être :
Une entreprise individuelle car elle n’est pas dotée de personnalité
morale et le bénéfice est présumé appréhendé dans sa totalité par
le chef d’entreprise
Une société non soumise au BIC
b. Le résultat distribué
Il représente la part du résultat attribuée aux associés par l’assemblée
générale après que cette dernière ait approuvé les comptes et l’existence
des sommes distribuables.
c. Le bénéficiaire de la distribution
Ce sont les associés de la société distributrice, c'est-à-dire des personnes
qui, par leurs apports, ont contribué à la formation du capital social soit
lors de la constitution de la société, soit en cours d’existence de la société.
Il peut s’agir :
De personnes physiques
De personnes morales
2. Les revenus réputés distribués
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L’idée de revenus réputés distribués est intimement liée à celle de
présomption de distribution ou de distributions officieuses, laquelle résulte
des dispositions de l’article 180-1.
a. Les bénéfices qui ne sont pas mis en réserve ou
incorporés au capital social
Aux termes des dispositions de l’article 180-1 du CGI, sont considérés
comme revenus distribués, tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas
mis en réserve ou incorporés au capital. Ce texte institue une présomption
légale de distribution à l’égard de tout bénéfice qui ne demeure pas investi
dans l’entreprise. Sont ainsi visés, tout désinvestissement de bénéfices
autres que les distributions officielles.
Ainsi, certaines sommes correspondant aux redressements rapportés, à la
suite d’un contrôle fiscal, aux résultats déclarés pour l’assiette de l’impôt
constituent des revenus distribués dans la mesure où elles ne sont pas
demeurées investies dans l’entreprise. Il en est notamment des
redressements portant sur les :
Rémunérations exagérées ou ne correspondant pas à un service
réel
Avantages en nature non déclarés, excessifs, somptuaires
Recettes dissimulées
Rémunérations occultes…
En revanche, les redressements portant sur des amortissements jugés
excessifs ou des provisions injustifiées ne font apparaître aucun revenu
mobilier puisque les sommes correspondantes n’ont pas été désinvesties.
b. Les sommes ou valeurs mises à la disposition des
associés actionnaires ou porteur de parts et non
prélevées sur les bénéfices
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Par rapport au premier cas, ce second cas d’imposition présente une
portée à la fois:
Plus large quant à l’origine des répartitions, bien qu’elle vise des
sommes ou valeurs non prélevées sur le bénéfice ;
Plus restrictive quant aux bénéficiaires puisqu’il ne peut s’agir que
des associés, à l’exclusion des tiers
Peuvent être considérés comme revenus distribués, les sommes mises à la
disposition des associés sous forme de :
Prêt ou avance
Avantages en nature
Prélèvements effectués par un dirigeant
Intérêts excédentaires alloués aux associés
Dons et subventions non admis en déduction et ayant profité à un
associé.
B. Les sommes versées aux administrateurs
L’ordonnance n°2000-252 du 28 mars 2000, en son article 15 a remplacé
les termes « tantièmes » et « jetons de présence » par le terme indemnité
de fonction. Il convient cependant de rappeler ces notions.
Les tantièmes représentent une fraction du bénéfice net de l’exercice et
des réserves distribuées que reçoivent les membres d’un conseil
d’administration comme rémunération complémentaire de leurs fonctions.
Jetons de présence sont des rémunérations allouées aux membres du
conseil d’administration et aux associés pour leur participation aux
réunions et aux assemblées.
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1. Les indemnités de fonction (article 180-1- d)
Les indemnités de fonction sont des revenus attribués aux administrateurs
des sociétés anonymes à l’occasion des réunions ou assemblées
auxquelles ils participent pour rémunérer les fonctions qu’ils y remplissent.
2. Les remboursements de frais
Antérieurement à l’ordonnance n°2000-258 du 28 mars 2000, l’article 922
A ancien stipulait clairement que l’IRVM s’appliquait aux remboursements
forfaitaires de frais alloués aux administrateurs.
Ainsi les remboursements de frais réels n’étaient pas soumis à l’IRVM.
Les mesures nouvelles issues de l’ordonnance sus indiquée prévoient que
l’IRVM s’applique aux remboursements de frais, même si ceux-ci
constituent ou non une charge déductible.
3. Les autres rémunérations
Si l’imposition à l’IRVM des indemnités de fonction ne pose pas de
difficultés particulières, il en va autrement des autres rémunérations
allouées aux membres du conseil d’administration des sociétés anonymes.
En effet, il n’est pas rare de constater que les mandataires des SA que
sont les administrateurs cumulent ce statut avec des fonctions salariales.
Cette possibilité de dualité de fonction amène à exclure de l’imposition à
l’IRVM des rémunérations ayant le caractère de salaire. Au regard de cet
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impôt, seuls doivent être retenus les revenus perçus par le bénéficiaire en
leur qualité d’administrateur.
C. Les revenus des obligations et les revenus exceptionnels
1. Les revenus des obligations
Les obligations sont des titres émis par une société commerciale ou une
collectivité publique et remis aux obligataires en échange des capitaux
qu’ils prêtent.
Ces obligations peuvent être par lots, c'est-à-dire que leur remboursement
s’effectue par la voie d’un tirage au sort : celui-ci donnant droit à des lots
plus ou moins élevés et passibles de l’impôt. Si elles n’ont pas cette
qualité, l’impôt frappe les primes allouées aux obligataires en
rémunération de leurs capitaux dont il est procédé aux remboursements.
Au plan fiscal, le lot ou la prime est perçu comme la différence entre le prix
d’émission du titre et sa valeur réelle (valeur vénale ou marchande) au
moment de son remboursement. Au total, c’est la rémunération ainsi
conférée qui supporte l’impôt.
2. Les revenus exceptionnels : les amortissements de
capital (article 180 – 3 du CGI)
Au titre des revenus exceptionnels, il faut retenir les amortissements
totaux ou partiels du capital.
Par amortissement du capital, il faut comprendre le remboursement soit en
totalité soit en partie de l’apport fait par l’associé ou l’actionnaire qui en
bénéficie. Cette pratique n’a aucune incidence sur le gage des créanciers
de la société que constitue le capital social.
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En effet, dans ce cas d’espèce, le montant du capital social ne connaît
aucun changement et le remboursement ainsi opéré ne peut se réaliser
qu’en utilisant les bénéfices réalisés ou en opérant une ponction sur un
poste de réserve.
L’amortissement du capital est donc différent de ce point de vue du
remboursement du capital social qui lui, se manifeste par une réduction
effective du capital social et donc par une réduction de la crédibilité et
donc du gage de la société vis-à-vis des tiers et notamment de ses
créanciers.
Paragraphe 2 : Les revenus exonérés
A. Les revenus des obligations de certaines sociétés et
organismes
1. Emprunts des collectivités (article 219 du CGI)
Sont affranchis de l’IRVM, les intérêts et tous autres produits des
obligations et emprunts émis par le Trésor public.
Sont également affranchis dudit impôt, les intérêts et autres produits
d’obligation versés à ces établissements publics.
2. Habitations économiques
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Sont affranchis de l’IRVM, les intérêts des obligations et emprunts émis ou
à émettre par des organismes agréés par l’Etat et constitués en vue du
développement de l’habitat, ainsi que les intérêts des prêts consentis par
ces mêmes organismes.
3. Les institutions mutualistes ou coopératives d’épargne
et de crédit
Sont exemptées de l’impôt, les rémunérations des parts sociales des
membres des institutions mutualistes ou coopératives d’épargne de crédit.
4. Sociétés en nom collectif- sociétés civiles (article 229 du
CGI)
Sont affranchis de l’impôt les parts d’intérêts dans :
Les sociétés commerciales en nom collectif
Les sociétés civiles de personnes assujetties à l’impôt sur les bénéfices
des professions non commerciales
Les sociétés civiles de personnes assujetties à l’impôt sur les bénéfices
de l’exploitation agricole
Les sociétés civiles assujetties à l’impôt foncier
5. Sociétés d’Etat ou d’économie mixte de crédit (article
230 du CGI)
Les sociétés d’Etat ou d’économie mixte de crédit qui ont pour objet le
crédit à la petite entreprise de toute nature, aux sociétés, coopératives et
associations et à l’habitat, bénéficient de l’exonération de l’impôt sur les
intérêts des obligations émis ou à émettre dans le public ou contractés
auprès de tout autre organisme de crédit
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B. Les dividendes
1. Dividendes des sociétés mères – filiales (article 233 du
CGI)
Les dividendes distribués par les sociétés bénéficiant du régime fiscal des
sociétés mères sont pour chaque exercice, exonérés de l’impôt sur les
revenus de valeurs mobilières dans la mesure du montant net, des
produits des actions ou parts d’intérêts de leurs filiales touchés par elles
au cours de l’exercice.
2. Dividendes des sociétés et organismes d’investissement
(article 234 du CGI)
Sont affranchis d’impôt, les dividendes distribués par :
Les sociétés d’investissement, c'est-à-dire les sociétés
ayant pour objet exclusif la gestion d’un portefeuille de
valeurs mobilières
Les sociétés d’investissement, les fonds communs de
placement et les clubs d’investissement
Section 2 : Régime d’imposition à l’IRVM
Paragraphe 1 : Les techniques d’imposition
L’examen des techniques d’imposition nous conduit à l’étude du fait
générateur, de l’assiette et des taux applicables.
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A. Fait générateur
Le fait générateur en matière fiscale comme tout évènement qui donne
naissance à la dette fiscale. C’est tout ce qui fonde l’administration fiscale
à considérer qu’une dette est née en faveur du Trésor Public et l’autorisera
à réclamer le payement une fois que les conditions fixées par le législateur
seront réunies.
De façon générale, le fait générateur en matière d’IRVM est constitué par
la mise en distribution des dividendes, le payement des indemnités de
fonction et des tantièmes aux administrateurs, la réalisation de
l’amortissement partiel ou total du capital social, tout remboursement
forfaitaire aux administrateurs.
B. L’assiette
L’assiette est la base sur laquelle l’impôt est liquidé. En matière d’IRVM,
l’assiette varie en fonction de la situation du contribuable. Aux termes des
dispositions de l’article 184 du CGI, le revenu imposable est déterminé :
Pour les actions, par le dividende fixé d’après les délibérations
des assemblées générales ou des conseils d’administration.
Pour les obligations, par l’intérêt échu dans l’année.
Pour les parts d’intérêts, soit par les délibérations des
assemblées générales des associés ou des conseils
d’administration, soit à défaut de délibération, au moyen d’une
déclaration à souscrire dans les trois (3) mois de la clôture de
l’exercice, faisant connaître les bénéfices ou produits
effectivement distribués.
Pour les rémunérations de l’administrateur unique ou des
membres des conseils d’administration des sociétés, par les
délibérations des assemblées générales ou des conseils
d’administration.
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Pour les autres revenus ayant le caractère de revenus
distribués, par tous les éléments déterminés par
l’administration.
C. Les taux applicables
En matière d’IRVM, il existe plusieurs taux repartis en taux de droit
commun et en taux spéciaux.
1. Le taux de droit commun
Conformément aux dispositions de l’article 182-4 du CGI, le taux de l’IRVM
est de 12%
2. Les taux exceptionnels
10% pour les dividendes régulièrement mis en paiement par
les sociétés cotées à la BRVM (article 182-1 du CGI)
15% pour les lots d’obligations (article 182-2 du CGI)
6% pour tous les produits, lots et primes de remboursement
payés aux porteurs d’obligations émises en Côte d’Ivoire et
remboursables cinq ans au moins (article 182-3 du CGI)
18% pour les distributions de bénéfices exonérés de l’impôt
BIC ou n’ayant pas effectivement supporté cet impôt au taux
de droit commun (article 183 du CGI).
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Paragraphe 2 : Les modalités de recouvrement et les sanctions
L’analyse des modalités de recouvrement nous autorise à nous poser un
certain nombre de questions :
Quand l’impôt doit être acquitté et par qui ?
Comment doit-il être acquitté ?
Si ces prescriptions éditées par le législateur ne sont pas respectées,
quelles sont les sanctions qui en découlent ?
A. Exigibilité et lieu de payement de l’impôt
1. Exigibilité (article 189 du CGI)
L’exigibilité exprime ce qui fonde l’administration fiscale à réclamer au
contribuable le paiement effectif de l’impôt. C’est donc le délai à partir
duquel, l’administration est fondée à exiger au contribuable l’exécution de
son obligation ; à savoir acquitter sa dette fiscale. En ce qui concerne les
dividendes, l’administration fiscale a été interpellée sur l’interprétation des
dispositions de l’article 189 du CGI. Ainsi l’impôt est versé:
Pour les obligations, emprunts et autres valeurs dont le revenu est
déterminé à l’avance, dans le courant du mois de janvier en ce qui
concerne les produits échus au cours de l’année précédente
Pour les actions, parts d’intérêts, dans les trente (30) jours de la
mise en distribution des produits, ou en ce qui les sociétés qui
n’ayant pas leur siège social en CI y exercent une activité
imposable, dans les six (6) mois suivant la date du procès verbal
de l’assemblée ayant décidé la mise en distribution, à moins que
la dite décision n’ait été officiellement annulée avant l’expiration
du délai précité.
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Pour les lots et primes de remboursement mis en payement au
cours du trimestre précédent, au cours des mois de janvier, avril,
juillet et octobre de chaque année.
Pour les indemnités de fonction et rémunérations diverses
distribuées aux membres des conseils d’administration des
sociétés, au cours des mois de janvier, avril, juillet et octobre de
chaque année pour les sommes distribuées au cours du trimestre
Pour les amortissements, dans les trente (30) jours qui suivent la
mise en payement de ces remboursements
2. Lieu de payement
L’impôt sur les revenus de valeurs mobilières est payé soit à la recette de
l’Enregistrement soit à la recette de la Direction des Grandes Entreprises
(DGE)
3. Forme de déclaration
En matière d’IRVM, il n’existe pas de formulaire spécial à partir duquel la
déclaration doit être souscrite comme en matière de BIC ou TVA.
Cependant un certain nombre d’informations doivent être contenues dans
la déclaration. Il s’agit entre autre :
D’un état nominatif certifié par les représentants ayant qualité
pour engager la société distributrice et mentionnant le montant
des sommes brutes perçues par chaque bénéficiaire
Le taux de l’impôt
Le montant de l’impôt déduit
Le montant net attribué à chaque contribuable
Les adresses des contribuables
B. Les sanctions
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Les sanctions fiscales comprennent d’une part les intérêts de retard et les
majorations d’autre part.
1. Intérêts de retard
10 % du montant des sommes non acquittées dans les délais
1% par mois de retard ou par fraction de mois de retard
2. Majorations
30 % si le montant des insuffisances et des omissions n’excède
pas le quart (¼) des droits réellement dus
60 % si le montant sus indiqué excède celui-ci
150 % en cas de manœuvres frauduleuses
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Section 1 : Champ d’application
L’étude du champ d’application nous conduira à distinguer les revenus
imposables de ceux qui ne le sont pas.
Paragraphe 1 : Revenus imposables
1. Revenus de créances
Au plan juridique, on peut définir la créance comme un droit ; le droit
d’exiger d’une personne l’exécution d’une obligation. Ainsi, appuyé sur
l’énoncé de l’article 192 du CGI, l’on peut soutenir que l’origine de la
créance importe peu. Elle peut résulter :
d’un prêt (remise d’une somme d’argent)
d’une vente (de meuble ou d’immeuble)
d’un jugement
d’une vente payable à terme,
d’un legs, d’une donation, etc.
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Chapitre 2 : IMPOT SUR LES REVENUS DES CREANCES (IRC)
En effet, il faut comprendre le terme créance utilisé par le législateur dans
l’article 192 du CGI dans un sens très large, il n’a pas cru devoir faire de
restriction particulières quant au terme créance sauf dans le cadre d’une
créance se situant dans des rapports strictement commerciaux et ne
présentant pas le caractère juridique de prêt (ex : crédit fournisseur).
Le mode de constatation de la créance n’a également aucun intérêt. En
effet, elle peut être constatée par un acte authentique, un acte sous-seing
privé. Peu importe aussi les garanties qui les affectent : en effet, il peut
s’agir de créances chirographaires, de créances privilégiées ou de
créances hypothécaires.
Au total, ce qui mérite d’être pris en compte, ce sont les intérêts générés
par cette créance.
2. Les revenus des dépôts d’argent
Les dépôts visés par l’article 192 du CGI représentent des sommes
d’argent confiées à un tiers, cet argent peut être retiré par le déposant
chez le dépositaire selon des modalités préalablement convenues entre
eux.
C’est ainsi que le dépôt peut être à vue, c’est-à-dire que la somme
d’argent pourra être retirée à tout moment ou alors le dépôt peut être à
échéance fixe c’est-à-dire que l’argent sera retiré à une date
prédéterminée (par le déposant et le dépositaire).
Il convient par ailleurs de préciser dans la droite ligne de la lettre de article
192 alinéa 2 du CGI que la qualité du dépositaire n’a aucune influence sur
le traitement fiscal des intérêts qu’il génère. En effet, ce dernier (le
dépositaire) peut être indifféremment un simple particulier, une banque ou
un établissement financier, une société…
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Enfin, la destination, ou encore l’objectif du dépôt n’à également aucun
intérêt (importance), car de multiples motivations peuvent concourir à sa
constitution.
3. Revenus des cautionnements en numéraire
Le cautionnement en numéraire constitue les sommes d’argent déposées
par certaines personnes en couverture de leur gestion financière.
Il peut s’agir de gérant de société, d’employés, de fonctionnaires, etc.
Le point commun chez ces personnes auxquelles l’on demande ce
cautionnement, cette garantie, c’est qu’elles manipulent souvent
d’importantes sommes d’argent pour le compte de ceux qui les ont
commis à cette tâche.
4. Revenus des comptes courants
Le compte courant peut être défini comme un contrat au moyen duquel,
« deux personnes décident de laisser perdre à leurs dettes et créances
réciproques, leur individualité pour n’exiger que le solde qui pourra en
résulter ».
Une telle définition bien que complète, mérite cependant d’être dépouillée
d’avantage dans la perspective de mettre en exergue les éléments
fondamentaux ou essentiels du compte courant.
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Il y a d’abord, l’intention des parties au compte courant qui, de façon libre
décident de suspendre l’exigibilité de leurs dettes et créances réciproques
aussi longtemps que ce compte les liera. Cette exigibilité, est donc
reportée jusqu’à la clôture du compte où le solde pourra être au bénéfice
de l’une des parties.
La volonté des parties doit aussi s’illustrer à travers l’institution d’un
compte où les remises sont réciproques, c’est-à-dire que les créances
entrant dans ce compte doivent provenir des deux parties.
Il n’est pas nécessaire cependant que les remises dans le compte courant
se fassent dans un ordre déterminé : d’où l’idée de remises enchevêtrée
qui doit exister dans la convention établie entre les parties. Au total, les
remises dans le compte courant doivent être réciproques et
(enchevêtrées).
Dans la définition donnée du compte courant, apparaît également l’idée
que, une fois les remises faites, elles perdent leur individualité par
novation pour n’apparaître en définitive que comme les éléments d’un
même compte. Cela n’empêche pas de connaître à tout moment au plan
comptable la position de chacune des parties vis-à-vis de ce compte.
C’est donc dire que le remettant perd automatiquement du fait de
l’existence de ce compte la propriété de sa remise et que le récepteur en a
par conséquent la libre disposition immédiate.
5. Les emprunts non obligataires
L’emprunt non obligatoire est une dette que l’on contracte mais qui ne
prend pas sa source dans une obligation. L’obligation est un titre émis par
une personne publique ou privée en vue de recueillir des fonds auprès des
souscripteurs pour les besoins de son financement.
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Ces revenus sus indiqués (revenus des créances, de dépôts de
cautionnement en numéraires, de comptes courants et d’emprunts non
obligatoires) sont imposables en Côte d’Ivoire, qu’elles y aient leur source
ou pas. C’est-à-dire, que ces revenus soient d’origine ivoirienne ou
étrangère.
Seule une convention fiscale internationale, dans la perspective d’éviter la
double imposition peut limiter l’imposition à l’IRC, des seuls revenus
d’origine ivoirienne.
Après une telle définition, l’on peut s’interroger sur les mobiles qui ont
emmené le législateur ivoirien à ajouter au champ d’application de l’IRC
les revenus des emprunts non obligatoires, car un emprunt non obligatoire
n’est-il pas en définitive un prêt ?
Paragraphe 2 : Revenus exonérés
Les revenus exonérés sont d’ordre divers et leur catégorisation n’est pas
aisée. Cependant, il est à retenir la classification suivante :
Exonérations visant à éviter la double imposition
Exonérations visant à favoriser certaines formes de placements
A- Exonérations visant à éviter la double imposition
Elles sont motivées par le fait que le créancier est imposable au titre du
BIC sur les produits qui entrent dans le champ d’application de cet impôt.
Cette exonération à pour but fondamental d’éliminer la double imposition
mais surtout de taxer ces produits à l’impôt BIC sur la totalité des produits
perçus.
Il en est ainsi :
Des revenus des comptes courants commerciaux
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Des revenus des prêts bancaires
1. Les revenus des comptes courants commerciaux
Selon les dispositions de l’article 216 du CGI, les intérêts générés par un
compte courant commercial sont exonérés de l’impôt sur le revenu des
créances. Cependant, pour qu’il en soit ainsi, les conditions ci-après
doivent avoir été préalablement satisfaites.
Il faut que les parties au contrat de compte courant aient la
qualité de commerçant, industriel, exploitant agricole ou minier.
Il faut que les opérations se déroulent dans le cadre des relations
professionnelles des parties.
Il faut que les intérêts exonérés de IRC soient imposés en BIC en
Côte d’Ivoire.
La non satisfaction de l’une quelconque de ces conditions rend la mesure
d’exonération inopérante dans la mesure où il s’agit de conditions
cumulatives.
2. Les créances commerciales
Les intérêts des créances commerciales dont il s’agit ici ont trait aux
intérêts de toutes sortes facturés par les commerçants à leurs clients en
raison du non respect par ceux-ci des délais à eux impartis pour acquitter
leurs dettes suite aux diverses livraisons ou ventes de marchandises ou
encore suite aux différentes prestations de service dont ceux-ci auraient
pu bénéficier de leur part. De telles créances commerciales ne présentant
pas le caractère juridique de prêts ne peuvent voir les intérêts qui en
découlent imposés à l’IRC.
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3. Les revenus des prêts bancaires
Il s’agit des revenus suivants :
Prêts banque – clients
Prêts inter banques (UEMOA)
Cette exonération prend sa source dans l’article 223 du CGI et vise aussi
bien les banques et établissements financiers installés en CI que les
sociétés agrées dont l’activité consiste à faire des opérations de crédit
foncier et les entreprises ivoiriennes de gestion de valeurs mobilières.
B- Exonérations visant à favoriser certaines formes de
placements
1. Revenus des prêts non bancaires
Au titre des revenus de prêts non bancaires, il convient d’énumérer ceux
des sociétés de crédits, les intérêts de prêts octroyés à l’aide de fonds
d’emprunts dont les revenus ont déjà supporté l’impôt et ceux fait par les
associations.
Les revenus des sociétés de crédits
Les sociétés d’Etat ou d’économie mixte qui se consacrent aux crédits à la
petite et moyenne entreprise (PME), aux sociétés de prévoyance et
d’habitation économique bénéficient de l’exonération pour leurs emprunts
contractés auprès de tout organisme de crédit ou les dépôts qu’elles y
effectuent ou pour ceux qu’elles acceptent dans la mesure où elles ne
trahissent pas leur objet.
Les revenus des prêts consentis au moyen de fonds
empruntés
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Sont exonérés de l’IRC les intérêts, arrérages et produits des prêts
consentis sous quelque forme que ce soit par toute société ivoirienne au
moyen de fonds qu’elles se procurent en contractant des emprunts. La
société doit avoir subi l’IRC sur ces emprunts.
Les revenus des prêts faits par les associations
Ne sont pas passibles de l’IRC les intérêts, arrérages et produits des prêts
consentis par les associations qui sont constituées en vue de mettre à la
disposition de leurs membres ou des associations similaires auxquelles
elles sont affiliées, les fonds qu’elles se procurent en contractant des
emprunts.
Il n’est pas obligé que ces emprunts aient déjà subi une première
imposition au titre de l’IRC.
2. Produits des emprunts émis par certaines personnes
Intérêts de prêts consentis par la CNPS à l’Etat
Produits des emprunts émis par le Trésor Public
La Banque Mondiale et ses filiales
Intérêts des emprunts émis à l’étranger par l’Etat et la BNI
Section 2 : Les techniques d’imposition et les modalités de
recouvrement
Paragraphe 1 : Les techniques d’imposition
1. Fait générateur
L’impôt est dû à raison des intérêts échus (art.194) c'est-à-dire ceux pour
lesquels le paiement est exigible. La date d’échéance est fixée par les
conventions passées entre les parties. L’IRC est donc dû si les intérêts ne
sont pas payés.
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2. Assiette de l’impôt
L’impôt est assis sur le montant des intérêts bruts servis au créancier.
3. Les taux applicables
Le taux de droit commun est de 18% sur le montant brut des produits
sous réserve des dispositions des conventions internationales limitant le
taux.
Ce taux est ramené à 9% pour les intérêts des prêts consentis par les
établissements financiers et banques situés hors Côte d’Ivoire pour une
durée d’au moins trois ans et destinés au financement des biens
d’équipement.
Les produits des comptes de dépôt et des comptes courants ouverts dans
les banques ivoiriennes sont imposés aux taux de 13,5% pour les
particuliers et 16,5% pour les entreprises quelque soit leur forme juridique
Paragraphe 2 : Les modalités de recouvrement et les sanctions
L’étude des modalités de recouvrement doit nous conduire à examiner
l’exigibilité de l’impôt, la déclaration et le débiteur de l’impôt et enfin le
lieu de paiement de l’impôt.
1. L’exigibilité
Selon les dispositions de l’article 198 du CGI, l’impôt dû sur les intérêts
payés ou échus au cours d’une année doit être acquitté au plus tard le 31
mars de l’année suivante.
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Depuis l’annexe fiscale de 2002, l’IRC doit être déclaré et acquitté dans les
15 jours de leur inscription en charge ou de l’échéance des intérêts.
2. La déclaration
Le délai imparti pour la déclaration est le même que celui prévu pour le
paiement de l’impôt : celle-ci est faite à partir de formulaire fourni par
l’administration fiscale.
L’article 196 du CGI détermine les personnes tenues à faire la déclaration,
il s’agit :
Du débiteur s’il est domicilié en Côte d’Ivoire et paie les intérêts
directement, les intérêts au créancier ;
Du créancier si le débiteur n’est pas domicilié en Côte d’Ivoire ;
Du notaire rédacteur domicilié en Côte d’Ivoire et chargé de
payer ou de percevoir les intérêts ;
Du banquier, agent de change ou courtier en valeur immobilière.
3. Les sanctions
Conformément aux dispositions de l’article 194 du CGI, le créancier est le
débiteur exclusif de l’impôt. Toutefois, dans l’intérêt du trésor, il peut en
être solidairement tenu avec le débiteur.
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