Février 2015

Lettre d’alerte

Country-by-Country report, une accélération soudaine mais néanmoins prévisible

En vue de la réunion des Etats membres du G20 en Turquie qui s’est tenue les 9 et 10 février 2015, l’OCDE a publié le 6 février 2015 une note précisant les conditions de mise en œuvre des recommandations émises dans le cadre de l’Action 13 des travaux sur l’érosion de la base d’imposition et le transfert de bénéfices (BEPS) publiées en septembre 20141. Après avoir rappelé que les dispositions législatives ou règlementaires nationales devront être amendées afin de prendre en compte les modifications apportées au contenu du Master file et du Local file, l’OCDE définit au travers cette note, le champ d’application de l’obligation de Déclaration Pays par Pays (Country-by-Country Report, ci-après « CBCR ») que les Etats membres mettront à la charge des groupes multinationaux afin de renforcer la transparence fiscale. Seraient soumis à cette obligation déclarative, pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 2016, les groupes dont le chiffre d’affaires consolidé serait supérieur à 750 millions d’euros au cours de l’exercice précédant l’année de déclaration. Cette obligation déclarative viserait les sociétés mères ultimes2 qui se verraient alors dans l’obligation de communiquer, dans un délai d’un an à compter de la clôture d’un exercice, l’intégralité des informations listées dans le modèle de formulaire normalisé et présenté en Annexe III au Chapitre V des Principes applicables en matière de prix de transfert telle que circularisée en septembre 2014.

1 OCDE 2014, Instructions relatives à la documentation des prix de transfert et aux déclarations pays par

pays, Projet OCDE/G20 sur l’érosion de la base d’imposition et le transfert de bénéfices, Editions OCDE. 2 Sauf en cas d’application d’un mécanisme secondaire mettant à la charge d’une autre société du groupe

cette obligation déclarative, dans les cas où (i) aucune obligation n’aurait été mise à la charge de la société mère ultime par la règlementation de son pays d’établissement ou bien (ii) en l’absence d’accord signé avec le pays d’établissement de la société mère ultime portant sur la communication des déclarations pays par pays ou enfin (iii) en l’absence d’échange effectif d’information avec l’administration fiscale du pays d’établissement de la société mère ultime.

Lettre d’alerte

Février 2015

Afin de permettre une mise en œuvre harmonisée et rapide des nouvelles dispositions relatives au CBCR au sein de ses états membres, l’OCDE prévoit, d’ici à avril 2015 :

de présenter un dispositif type pouvant être retranscrit et adapté dans les législations des Etats membres ;

de développer des outils facilitant la mise en œuvre de l’échange automatique des déclarations pays par pays.

Face à cette accélération soudaine, il est probable que le législateur français, s’il veut tenir ses engagements à l’égard des contribuables et de ses partenaires économiques quant à l’application de cette nouvelle obligation, devrait procéder dans les prochains mois à l’adoption de dispositions législatives intégrant l’obligation de déclaration pays par pays dans le droit positif français et à l’adaptation des dispositifs législatifs en vigueur en matière de prix de transfert (i.e., Art. L13AA du LPF et art 223 quinquies B du CGI).

Cet agenda très resserré ne laisse que peu de temps aux groupes pour évaluer leur capacité à produire le CBCR. La préparation du CBCR impose, en tout premier lieu, une analyse de la disponibilité de l’information afin de déterminer les moyens à mettre en œuvre. C’est pour faciliter cette étape qu’EY France a développé une approche permettant d’évaluer rapidement :

la capacité d’un groupe à produire le CBCR (sur la base d’une analyse de son système de consolidation et de reporting et de la réalisation d’une cartographie des difficultés pressenties) ;

la nécessité et la possibilité d’améliorer ces outils afin de permettre la production de l’information demandée sous la forme la plus automatisée possible.

A titre d’exemple, si l’information est très largement disponible avec le niveau de détail souhaité dans les outils de consolidation et de reporting du groupe, il sera possible de s’appuyer sur ces outils avec quelques adaptations qu’il faudra définir. A l’opposé, il sera parfois préférable de privilégier une solution plus manuelle si le groupe est peu complexe. Il faudra alors définir les procédures à mettre en place, voire externaliser les travaux de compilation. Les principales difficultés pour un traitement manuel seront d’assurer l’homogénéité des méthodes comptables, puis collecter l’information, la compiler, la convertir en euros, éliminer les intragroupes. Entre ces deux extrêmes, il existera des situations dites « mixtes » lorsque l’information existe dans les outils de consolidation et de reporting, mais que l’automatisation du CBCR ne pourra être que partielle en raison, par exemple, d’existence de paliers de sous-consolidation, de divergences dans les périmètres et méthodes de consolidation. Finalement, il sera important d’assurer la cohérence entre ces trois volets de la documentation prix de transfert proposés par l’OCDE : le Master file, le Local file, et le CBCR.

Lettre d’alerte

Février 2015

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Résumé du rapport

Champ d’application L’OCDE propose que soient soumises à cette nouvelle obligation déclarative les seules multinationales dont le chiffre d’affaires consolidé réalisé au cours de l’année précédant l’année de déclaration serait supérieur à 750 millions d’euros. Ce seuil, estimé comme permettant de couvrir 90% du chiffre d’affaires de l’ensemble des multinationales, a été défini comme constituant « un point d’équilibre adéquat entre la charge déclarative et les avantages pour les administrations fiscales ».

Au vu de ce critère, si les ETI seraient aujourd’hui exemptées de la préparation du CBCR, il convient de garder en mémoire que les Etats membres de l’OCDE se laissent la possibilité de revoir la pertinence de ce seuil lors du réexamen de ce dispositif en 2020. Face aux doutes qui pourraient subsister quant aux groupements visés par l’obligation déclarative, l’OCDE indique qu’aucune exemption autre que celle liée au volume du chiffre d’affaires consolidé ne saurait être adoptée, précisant notamment qu’aucune industrie ne saurait être exemptée et que les fonds d’investissements, les entités non constituées en société ainsi que les sociétés non cotées entrent dans le champ des entités couvertes par l’obligation déclarative.

Conditions de mise en œuvre de l’obligation Au-delà de définir un champ d’application commun à tous les Etats membres de l’OCDE, le rapport prévoit que la mise en œuvre de la nouvelle obligation se fasse selon une approche cohérente entre les différents états membres quant au degré d’information requis et au redevable de l’information, permettant le respect de la confidentialité des informations communiquées et définissant l’utilisation qui pourra être faite par les administrations fiscales de ces informations. Concernant les informations devant être communiquées, l’OCDE prévoit que dans l’adoption des dispositions permettant la mise en œuvre du CBCR au niveau local, les états doivent se limiter à dupliquer la demande d’information prévue par le modèle de formulaire normalisé présenté en Annexe III au Chapitre V des Principes applicables en matière de prix de transfert inclus dans le rapport de septembre 2014. Ainsi, aucune information additionnelle à celles prévues dans ce formulaire ne saurait être exigée des contribuables, mais aucun allègement des informations prévues dans le formulaire n’est a priori envisageable. S’agissant de la question de savoir sur qui doit porter la charge de la préparation du rapport pays par pays, l’OCDE précise que les Etats membres devront adopter, dans leurs dispositifs législatifs ou règlementaires, des dispositions mettant à la seule charge des sociétés mères ultimes d’un groupe de société l’obligation de déposer la déclaration dans leur territoire d’établissement. Toutefois, l’OCDE précise qu’un mécanisme subsidiaire pourrait être adopté afin de faire porter sur une autre société du groupe cette obligation dans les cas où (i) aucune obligation n’aurait été mise à la charge de la société mère ultime par la règlementation de son pays d’établissement, ou bien (ii) en l’absence d’accord signé avec le pays d’établissement de la société mère ultime portant sur la communication des déclarations pays par pays ou, enfin, (iii) en l’absence d’échange effectif d’information avec l’administration fiscale du pays d’établissement de la société mère ultime.

Lettre d’alerte

Février 2015

Enfin l’OCDE précise qu’un arsenal juridique permettant d’assurer un degré de confidentialité des informations communiquées similaire à celui accordé dans le cadre des procédures d’assistance administrative internationale ou d’accord d’échanges de renseignement devra être adopté. Ces règles devront notamment porter sur les personnes à qui l’information pourra être communiquée, l’ordre public ou encore l’utilisation des informations communiquées. Sur ce dernier point, l’OCDE précise que les données communiquées dans le cadre du CBCR pourront être utilisées par les administrations fiscales aux seules fins d’évaluer les risques relatifs aux prix de transfert et aux autres domaines couverts par les travaux du BEPS, ou bien afin d’orienter des investigations complémentaires. L’OCDE précise notamment qu’aucun redressement ne pourra être fondé sur les seuls éléments contenus dans le CBCR.

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