• 1. Livre anniversaire 2001-2011
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  • 3. ColofonTitre: Livre anniversaire 2001-2011Auteurs: E.J Lammers (Ed.); B. De Bie; S. DeMeulenaer; M. De Rouck; M. De Samblanx; C. Devlies;J. Denolf et J. Buys; R. Hoskens; M. Janssoone;C. Lefebvre; F. Philipsen; J.-P. Servais et C. Dendauw;F. Staelens; L. Toelen; et J. Vlogaert.Publication de l’Institut des Auditeurs de Fraude asbl.Numéro ISBN: D/2011/9415/15.Date: Mars 2011.Tous droits réservés. Sous réserve des exceptionsexpressément prévues dans la loi, aucune donnée decette publication numérique ne peut être reproduite,stockée dans une base de données automatisée nipubliée, de quelque manière que ce soit, sans obtenir aupréalable lautorisation expresse et écrite des auteurs etde léditeur.Institut des Auditeurs de Fraude asbl.Instituut van Forensische Auditoren vzw.Institute of Forensic Auditors.Siège statutaire: Kloosterlaan 5, 3001 Leuven, Belgique.Adresse professionnelle: Berkenlaan 8B, 1831 Diegem,Belgique.info@forensicaudit.bewww.forensicaudit.beNuméro de TVA : BE-0475.133.516KBC Banque : 427-5164381-58Arrondissement judiciaire de Leuven 3
  • 4. ContenuPréface ..................................................................................................................................................... 7 Préface (E.J. Lammers) ....................................................................................................................... 9 Nous devons unir les forces, publiques et privées (C. Devlies) ........................................................ 11IFA à vol d’oiseau ................................................................................................................................. 21 Mission et vision ............................................................................................................................... 23 Auditeur de fraude ............................................................................................................................. 23 Audit de fraude .................................................................................................................................. 23 Fédération professionnelle nationale ................................................................................................. 25 Organigramme ................................................................................................................................... 26 Conseil d’administration ................................................................................................................... 27 Conseil consultatif ............................................................................................................................. 27 Commissions de direction ................................................................................................................. 28 Membres ............................................................................................................................................ 30 Registered Forensic Auditors ............................................................................................................ 30IFA 2001-2011 : Articles ...................................................................................................................... 35 Aspects informatiques (B. De Bie).................................................................................................... 37 Cadre légal privé 2001-2011 (S. De Meulenaer)............................................................................... 43 Evolution de la fraude dans le secteur financier (M. De Rouck) ...................................................... 47 Audit d’investigation et gouvernement d’entreprise: Une décennie mouvementée (M. De Samblanx) ............................................................................................................................. 55 Dix anneés de lutte contre la fraude (J. Denolf et J. Buys) ............................................................... 61 Coopération publique-privée (R. Hoskens) ....................................................................................... 71 European Anti-fraud office (OLAF) (M. Janssoone) ........................................................................ 77 Forensic accounting et forensic auditing: de la comptabilité créative à l’entuête de fraude (Chr. Lefebvre) ........................................................................................................................................... 81 Les compétences du Conseil supérieur des Professions économiques (J.-P. Servais et C. Dendauw)...................................................................................................................................... 97 Considerations sur l’approche internationale de la fraude carrousel (F. Philipsen) ........................ 119 L’audit de fraude en Belgique (F. Staelens) .................................................................................... 127 Le réviseur d’entreprises et la fraude: une histoire ancienne en pleine expansion (L. Toelen)....... 147 Forensic audit in international context (J. Vlogaert) ....................................................................... 153 4
  • 5. IFA 2001 - 2011 en plus de détail ....................................................................................................... 159 Publications IFA 2001-2011 ........................................................................................................... 161 Congrès et séminaires 2001-2011 ................................................................................................... 165 Cours 2001-2011 ............................................................................................................................. 171 Conseil d’administration 2001-2011 ............................................................................................... 175 Commissions de direction fixes 2001-2011 .................................................................................... 177 Autres commissions 2001-2011 ...................................................................................................... 179 Conseil consultatif 2001-2011......................................................................................................... 183 Registered Forensic Auditors .......................................................................................................... 185 Statuts coordonnées ......................................................................................................................... 191 Code déontologique......................................................................................................................... 205 Norme Formation Permanente ........................................................................................................ 209 Masterclass Forensic Auditing ........................................................................................................ 215 Sponsors .......................................................................................................................................... 219 5
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  • 7. Préface 7
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  • 9. PréfaceL.S.Vous avez entre les mains le Livre Anniversaire 2001-2011 de l’Institut des Auditeursde Fraude (IFA), qui a été rédigé à l’occasion du 10ième anniversaire de l’Institut.Au travers de ce livre anniversaire, nous voulons mieux vous faire comprendre lacréation de l’Institut le 7 mars 2001, son évolution durant les 10 premières années deson existence et ses ambitions pour le futur. Les archives de l’IFA furent une baseimportante pour le recueil des informations.Le coup d’envoi est donné par Monsieur Carl Devies, le Secrétaire d’Etat à laCoordination de la lutte contre la Fraude.Ensuite vous y trouverez une description de la situation actuelle de notre Institut :mission, stratégie, structure, statut légal, membres des organes et des commissions.Vous y découvrirez en outre des contributions de différentes personnes qui ont joué unrôle important dans l’évolution de l’Institut. Chacune représente un groupe importantd’intéressés, en ordre alphabétique : Bart De Bie, Stijn De Meulenaer, Martine DeRouck, Michel De Samblanx, Johan Denolf et Jan Buys, Rudy Hoskens, MiguelJanssoone, Chris Lefebvre, Frank Philipsen, Jean-Paul Servais et Catherine Dendauw,Frank Staelens, Luc Toelen et Johan Vlogaert.Enfin, les annexes donnent d’autres faits marquants, tels que les statuts coordonnées,le code déontologique, la norme pour la formation permanente, les noms de tous lesadministrateurs et conseillers des 10 premières années, le registre des RegisteredForensic Auditors, les congrès et séminaires organisés, et bien d’autres informationsencore. Ainsi ce livre anniversaire pourra également servir d’ouvrage de référence.La rédaction s’est efforcée de présenter les faits avec minutie et de manière correcte.Nous nous excusons d’avance pour les éventuelles erreurs et omissions.Je félicite l’IFA pour son 10ième anniversaire et lui souhaite tout le succès possiblepour les 10 années à venir.Evert-Jan Lammers RFA, Editeur 9
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  • 11. Nous devons unir les forces, publiques et privées Interview avec Carl Devlies, Secrétaire d’état à la Coordination de la lutte contre la fraude‘En tant que Secrétaire d’état à la Coordination de la lutte contre la fraude, j’ai pourtâche d’unir toutes les forces, publiques mais aussi privées. Surtout dans la lutte contrela fraude dont sont victimes les organisations privées, la fraude dite horizontale, il y ade la marge pour une coopération publique-privée plus importante. Aujourd’hui, letravail effectué est double, ce qui est totalement inutile.’ Ces paroles sont de CarlDevlies qui, comme le reconnaissent ses amis et ses ennemis, peut faire état d’un jolipalmarès en matière de lutte contre la fraude. Le secrétaire d’état nuance toutefois sespropres résultats : ‘Mais il reste un long chemin à parcourir.’Vous êtes le premier secrétaire d’état à la Coordination de la lutte contre lafraude dans ce pays. Ce qui signifie donc que, jusqu’à votre désignation, la luttecontre la fraude avait eu lieu en rang dispersé?Dans le passé aussi, il y a déjà eu de nombreuses initiatives dans le domaine de la luttecontre la fraude. Mais cela se faisait trop sur une base ad hoc et de manière peustructurée. Sous le gouvernement dont je fais partie, la lutte contre la fraude a étéengagée pour la première fois de manière systématique et coordonnée.Cette approche coordonnée a également été ancrée structurellement par la créationd’un collège et d’un comité ministériel pour la lutte contre la fraude fiscale et sociale.Le Collège, que je préside moi-même, est composé de personnes du plus haut niveaudes services sociaux, fiscaux, économiques, policiers et judiciaires qui sont impliquésdans la lutte contre la fraude. Le Collège rédige un plan d’action chaque année.Le Comité Ministériel est composé du Premier Ministre, de moi-même et des septministres qui, d’une manière ou d’une autre, ont à voir avec la lutte contre la fraudefiscale et sociale. Le Premier Ministre préside le Comité.Le Comité doit approuver les plans d’action, les suivre et les évaluer. A cause desélections anticipées, seuls deux plans d’action ont déjà pu être approuvés. Mais ilstotalisent ensemble plus de 100 points daction. 11
  • 12. Depuis, les deux plans daction ont déjà été largement réalisés. De quellesréalisations êtes-vous le plus fier?Je suis sans aucun doute le plus fier de l’échange amélioré des données, aussi bien ausein des services publics qu’entre eux. Ainsi, fin 2009, un protocole sur l’échange desdonnées a été signé entre les Finances et les inspections sociales. Le protocole stipuleque les services d’inspection fédéraux sociaux et fiscaux échangent, sur une basestructurelle, toutes les données utiles dans la lutte contre la fraude fiscale et sociale.L’échange se fait aussi bien spontanément qu’à la demande de l’une des parties et ilcouvre toutes les données individuelles dont une administration ou un serviced’inspection a ou obtient connaissance lors de l’exécution des contrôles. Les règleslégales en matière de protection de la vie privée sont bien évidemment respectées ici.Où en est l’échange des données au sein de la sécurité sociale?Au sein de la sécurité sociale, nous nous sommes attelés à un croisement systématiquedes données reprises dans les différentes bases de données de la sécurité sociale. Cecroisement systématique permet de détecter les possibles cumuls illicites, par exempled’une allocation de chômage avec une pension, ou d’une allocation de chômage avecune allocation de maladie.En recoupant les données de 2009 - les chiffres de 2010 ne sont pas encore disponibles- nous avons découvert que quelque 21.000 personnes cumulaient des allocations dechômage avec un salaire. C’est cinq fois plus qu’en 2005 et cela s’est traduit par unrecouvrement d’allocations de chômage indues pour un montant de 16 millionsd’euros.L’échange des données au sein du fisc aussi se fait à présent librement et sansproblèmes?Pour ce qui est du fisc, la loi prévoit désormais qu’au sein du SPF Finances, chaqueservice est autorisé à utiliser librement les données dont disposent les autres services.Ce qui met d’ailleurs en exécution les recommandations de la Commission d’enquêteparlementaire sur les Grands Dossiers de Fraude Fiscale.Toutefois, cet échange de données est actuellement toujours basé sur la loi générale surla protection de la vie privée de 1992. Ceci a pour inconvénient que l’échange desdonnées au sein des Finances ne peut être contrôlé quant au respect de la vie privéequ’a posteriori par les tribunaux. Pour des raisons de sécurité juridique, une loispécifique sur la protection de la vie privée s’indique, une loi qui définit a priori lesrègles sur la protection de la vie privée auxquelles l’échange de données au sein deFinances est soumis. 12
  • 13. L’élaboration du projet de loi sur la protection de la vie privée au sein de Finances setrouvait à un stade très avancé. Mais, vu la chute du gouvernement, la nouvelle loi seraune affaire pour le prochain gouvernement et le nouveau parlement.Une autre réalisation marquante est l’introduction du procès-verbal électroniqueunique pour tous les services d’inspection sociale.L’introduction de l’e-pv par les quatre grands services d’inspection sociale vient des’achever avec succès. Dans une phase suivante, les autres services d’inspectionsociale implémenteront l’e-pv eux aussi. L’e-pv fait figure de symbole pour l’approcheplus coordonnée de la lutte contre la fraude sociale par les services d’inspectionsociale.Et la police est elle aussi à présent pleinement engagée dans la lutte contre lafraude sociale?Nous venons d’installer la cellule de soutien mixte pour la lutte contre la fraude socialegrave et organisée. Le principe de base est que la lutte contre la fraude sociale demeurela tâche des inspections sociales. Mais, en cas de fraude sociale grave et organisée àdes fins criminelles, les services d’inspection sociale peuvent proposer au parquet defaire participer la police à l’enquête.Qu’ont rapporté les deux plans d’action?Les deux plans d’action génèrent 600 millions d’euros de recettes supplémentaires demanière récurrente par an. Si le gouvernement démissionnaire avait pu aller au termede sa législature, ce montant serait passé à 1 milliard d’euros.Ne s’agit-il pas là, permettez-moi l’expression, d’une goutte d’eau dans la mer ?Le professeur autrichien Schneider estime l’économie souterraine en Belgique à17,9 pour cent du PIB, soit 60 milliards d’euros par an.Le professeur Schneider définit la fraude dans un sens très large. Par exemple, selon leprofesseur Schneider, l’évasion fiscale et toutes les activités de bricolage desparticuliers relèvent également de l’économie souterraine. Nous nous en tenons auxchiffres de la Banque Nationale. La Banque Nationale évalue l’économie noire dansnotre pays à 3,8 pourcents du PIB.Si l’on part d’un PIB d’environ 350 milliards en 2010 et d’un taux d’imposition pourl’Etat de 48% appliqué à ce PIB, cela signifie que la fraude a entraîné une perte derentrées de 6,4 milliards d’euros pour l’Etat l’an dernier. Donc, celui qui prétend qu’ilsuffit d’éradiquer la fraude du pays pour assainir les finances publiques leurre la 13
  • 14. population. Mais, bien sûr, ceci n’est pas une raison pour laisser le champ libre à lafraude.Pouvez-vous avancer un objectif chiffré pour les années à venir?Je pense que, si la lutte contre la fraude représente également une priorité pour leprochain gouvernement, si un nombre d’initiatives supplémentaires sont prises et si lesinitiatives existantes sont poursuivies, la lutte contre la fraude peut rapporterannuellement 2 milliards supplémentaires de façon récurrente.A quelles initiatives songez-vous?Avec le Collège pour la lutte contre la fraude, nous avons établi une liste de 12fondements pour la lutte contre la fraude durant la prochaine législature. Il s’agit de 12priorités, d’initiatives qui doivent être réalisées ou poursuivies le plus vite possible.Fondements pour la lutte contre la fraude durant la prochaine législature1 1 La poursuite de la coordination, une nécessité 2 Un meilleur échange des données fiscales 3 L’optimalisation de l’échange des données au sein du secteur public 4 L’introduction de la règle Una Via 5 L’extension du règlement transactionnel 6 L’extension de la mini-instruction judiciaire 7 La levée du secret bancaire dans le domaine des impôts sur le revenu 8 Une politique sectorielle en conclusion de la lutte contre la fraude 9 La récupération effective des avantages patrimoniaux déclarés confisqués 10 De meilleures perceptions 11 La lutte contre la corruption 12 L’application uniforme de la législation fiscale et socialeVous ne serez pas étonnés que nous plaidions pour une poursuite de l’amélioration del’échange des données au sein des services publics qui s’occupent de la lutte contre lafraude et entre eux.1 Vous pouvez trouver le texte complet des ‘fondements’ sur: http://www.carldevlies.be 14
  • 15. Une poursuite de la coordination de la lutte contre la fraude est également un mustpour nous. Le Collège et le Comité Ministériel pour la lutte contre la fraude doiventcontinuer à fonctionner. En plus, il s’indique aussi qu’un membre du gouvernementsoit de nouveau compétent pour la coordination de la lutte contre la fraude ou qu’ilreçoive cette mission dans ses domaines de compétence.Il n’est donc pas absolument nécessaire qu’un membre du gouvernements’occupe exclusivement de la coordination de la lutte contre la fraude?Non, mais c’est certainement la situation optimale. Et cela montre bien aussi dansquelle mesure le nouveau gouvernement considère la lutte contre la fraude commeprioritaire. Car, si le membre du gouvernement qui est chargé de la coordination de lalutte contre la fraude dispose encore d’autres compétences, il doit évidemment yconsacrer aussi une partie de son temps et de son énergie.Dans les ‘fondements’ vous plaidez aussi pour une levée plus souple du secretbancaire.En effet et nous avons pu obtenir entretemps un accord à ce sujet au sein de la majoritésortante. Mais attention, nous ne voulons pas jeter les données bancaires des citoyensen pâture. La discrétion demeure la règle. Mais s’il existe des indications concrètes defraude, le secret bancaire doit pouvoir être levé. Suite à une interprétation très strictede la législation, ce n’est pas le cas aujourd´hui. Si le secret bancaire est levé, ledépartement des Finances sera autorisé aussi, à partir du 1er juillet 2011, de demanderauprès de toutes les banques et compagnies d’assurance les numéros de compte du(des) contribuable(s) concerné(s).Comme les numéros doivent être communiqués rapidement et que quelque 200banques et compagnies d’assurance sont actives en Belgique, un point de contactcentral sera mis en place pour l’ensemble du secteur auprès de la Banque Nationale.Mais soyons clairs : il ne s’agit en l’occurrence ni d’une super base de données, nid’un cadastre des fortunes mais d’un point de contact unique.L’introduction de la règle ‘Una Via’ est aussi un ‘fondement’.Il s’agit sans doute du fondement principal. L’introduction d’Una Via est égalementune recommandation clé de la Commission d’enquête parlementaire sur les grandsdossiers de fraude fiscale.A mon initiative, un groupe de travail d’experts a été mis en place au sein du Collègepour la lutte contre la fraude et sest penché sur l’exécution concrète de larecommandation de la commission d’enquête. Le résultat est une proposition qui peutconstituer la base pour la mise en place de cette recommandation. 15
  • 16. La règle ‘Una Via’ est une application du principe de la subsidiarité. La lutte contre lafraude fiscale est en principe une tâche des administrations fiscales. Mais, en cas defraude fiscale grave et organisée, et uniquement dans ce cas, il peut être nécessaire derecourir à la voie pénale.Si une fraude fiscale grave et organisée est constatée, il faut décider le plus rapidementpossible si les faits doivent être poursuivis pénalement ou administrativement. Le butest d’éviter le travail en double.Pour ce faire, le groupe de travail susmentionné estime qu’il convient de créer unestructure de concertation, dont font partie des responsables du fisc, de la justice et de lapolice. Pour que cette concertation devienne possible, il est nécessaire d’adapter laCharte du contribuable.Mais, au final, il appartient au procureur du Roi de décider si la voie pénale doit êtresuivie.Chose importante aussi dans notre proposition: s’il a été décidé d’une poursuite pénalepar le ministère public, l’administration pourra tout de même procéder au calcul desimpôts dus et les enrôler mais sans plus pouvoir imposer d’amende administrative oud’accroissement d’impôt.Comme Una Via évitera le travail en double, la justice pourra davantage se concentrersur les dossiers de fraude fiscale grave et organisée. Egalement dans le but de libérerde la capacité judiciaire pour la lutte contre la fraude fiscale grave et organisée, nousproposons dans les fondements d’étendre la possibilité de conclure un règlementtransactionnel jusqu’à ce qu’un jugement ou un arrêt soit passé en force de chosejugée. Actuellement, les règlements transactionnels ne peuvent être conclus que dansla phase de l’enquête même.L’un des ‘fondements’ qui intéresse directement les auditeurs de fraude est lalutte contre la corruption. Que proposez-vous concrètement à ce sujet ?Je suis un grand partisan d’une meilleure coopération entre tous les acteurs privés etpublics concernés par la lutte contre la corruption. Il s’agit des auditeurs internes etexternes auprès des entreprises et des services publics, des organisations desemployeurs et des travailleurs, du comité antifraude fédéral et bien sûr de la police etde la justice.Surtout dans la lutte contre la fraude dont les organisations privées sont les victimes, lafraude dite horizontale, il y a de la place pour davantage de coopération entre le privéet le public. Car, aujourd’hui, un travail en double est accompli, ce qui est inutile etabsurde. 16
  • 17. Aujourd’hui, en cas d’enquête publique, il faut repartir de zéro, le travail déjà réalisépar les acteurs privés n’ayant alors plus la moindre valeur. C’est clairement ungaspillage de personnes, d’argent et de moyens. En ce moment, je fais étudier par ungroupe de travail constitué au sein du Collège pour la lutte contre la fraude commentune enquête publique peut continuer à partir de l’enquête privée déjà effectuée par lesauditeurs.De plus, il me tient à cœur de dire que les autres professions du chiffre aussi, surtoutcelles qui exercent une fonction sociale comme les réviseurs d’entreprises, doiventcontribuer davantage à la lutte contre la corruption et la fraude. Surtout quand il estquestion de fraude avec de l’argent public, le réviseur doit jouer un rôle plus proactiflorsqu’il signale une fraude. Pour cela, il est insuffisant qu’une fraude signalée aucommissaire par la direction ne donne lieu qu’à une mention particulière dans lerapport du commissaire.Transparency International dénonce année après année que la Belgique n’a pasencore de réglementation pour les lanceurs d’alerte.Contrairement aux fonctionnaires flamands, les fonctionnaires fédéraux ne peuvent pasencore faire appel à un règlement pour les lanceurs d’alerte. Le gouvernement fédéralsortant avait déjà bien avancé dans la rédaction d’un projet de loi en la matière mais, àcause des élections anticipées, ce projet n’a jamais été finalisé.Faute de nouveau gouvernement, il y a peu encore, ce dossier ne faisait qu’amasser dela poussière. Mais, récemment, nous avons décidé de le remettre sur les rails. Nousallons finaliser le projet à brève échéance avec le CD&V et le CdH, et mon présidentde parti, qui est connaît très bien la matière, introduira bientôt le projet sous la formed’une proposition de loi au Parlement.Pourquoi la lutte contre la fraude est-elle si importante pour vous?La première et principale raison pour laquelle, selon moi, elle mérite une prioritéabsolue, est que la fraude crée une inégalité entre celui qui respecte les règles et celuiqui les enfreint.En ces temps difficiles sur le plan économique et budgétaire, les autorités doiventdemander des efforts aux citoyens et aux entreprises. Il importe de veiller à ce que cesefforts valent pour tous sans distinction aucune. Les imposer aux citoyens etentreprises honnêtes, pendant que les fraudeurs y échappent en sifflotant, estintolérable. Voilà la raison pour laquelle je m’accroche tant aux fraudeurs : ils faussentle jeu. La lutte contre la fraude est une lutte pour l’égalité et la justice. Comme aucunepersonne n’est plus égale qu’une autre, nous devons poursuivre cette lutte. Et si cettelutte fait entrer aussi de l’argent dans les caisses de l’Etat, c’est une bonne affaire en 17
  • 18. ces temps budgétairement difficiles. Mais l’argent ne peut pas être le motif principalde la lutte contre la fraude.Je ne veux pas déclencher de chasse aux sorcières, loin s’en faut. Mais nous devonsveiller à ce que les règles soient identiques pour tous. De nombreuses entrepriseséprouvent déjà du mal à joindre les deux bouts de nos jours, sans devoir en plus subirla concurrence déloyale d’entreprises malhonnêtes qui se soucient peu de la législationfiscale et sociale.http://www.carldevlies.be/nl/uploads/media/Bouwstenen voor de fraudebestrijdingtijdens de volgende legislatuur - Goedgekeurd door het College 15-12-2010.pdf 18
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  • 21. IFA à vol d’oiseau 21
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  • 23. Mission et visionLa mission de l’IFA, en tant qu’organisation représentative des auditeurs de fraude enBelgique, est de contribuer au développement et à la qualité de la profession et de lajustice dans les secteurs privés et publics.Pour réaliser cet objectif, l’IFA développe des normes et des standards, les fixe et lespréserve. Pour ce faire, un dialogue ouvert sur l’extérieur est indispensable.Aussi L’IFA est une organisation ouverte qui cherche le dialogue avec les dirigeantspolitiques et autres intéressés. Auditeur de fraudeLa tâche d’un auditeur de fraude consiste entre autre à contribuer à l’établissement deséléments probants lors d’un litige commercial ou juridique, impliquant la plupart dutemps une fraude ou une présomption de fraude, en s’appuyant sur ses connaissanceséconomico-financières et des techniques de contrôle. Audit de fraudeComme le contexte légal et les habitudes concernant la profession diffèrent d’un paysà l’autre, il n’existe pas de définition internationale. En Belgique l’audit de fraude estdéfini comme suit (définition IFA):« L’audit de fraude est l’ensemble des activités qui consistent à rassembler, contrôler,traiter, analyser des données et à en faire rapport, en vue de découvrir la vérité et/oude fournir des preuves, dans un cadre de référence déterminé, dans le domaine deslitiges et/ou des irrégularités juridiques et financières (dont la fraude) et à fournir desconseils de prévention dans ce domaine. »L’IFA remplit un rôle important dans la formation et la formation permanente desauditeurs de fraude.Tous les membres respectent le code déontologique élaboré par l’IFA. 23
  • 24. Tous les intéressés - les entreprises, les instances judiciaires, les dirigeants politiques,le monde académique et les autres organisations professionnelles - peuvent faire à toutmoment appel aux services de l’IFA. StratégiePour réaliser ses objectifs, l’IFA a établi 5 principes directifs stratégiques:1. Développement et proposition d’un cadre réglementaire et légal pour l’audit de fraude Au vu des développements (internationaux) tant dans le secteur public que dans le secteur privé nous devons tendre vers un cadre légal clair pour l’exercice des activités d’audit de fraude. L’IFA va dans ce sens formuler des avis directifs à l’intention du gouvernement concernant le caractère souhaitable d’une réglementation plus poussée de l’exercice de la profession. L’IFA s’efforcera de contribuer à l’élaboration d’une proposition de loi en la matière sur base d’une analyse approfondie de la législation existante.2. Elargissement de la portée de l’audit de fraude Afin de pouvoir agir en tant que représentant de ses membres et être aussi reconnu comme tel, l’IFA considère de prendre, entre autre, les initiatives suivantes: Développer une réflexion structurée et récurrente avec les groupes professionnels apparentés, les instituts et les organisations de droit publique Démarrer la concertation avec le monde académique (universités et management schools) Intensifier les contacts avec les dirigeants politiques et les organismes de contrôle au sein des sphères politiques, judiciaires, gouvernementales et du monde des affaires Attirer de nouveaux membres et sponsors.3. Stimuler la coopération entre secteurs publics et privés Le caractère public-privé de la formation, de l’appartenance des membres et du conseil d’administration fait de l’IFA une organisation à caractère unique. Après une première ébauche dans les domaines des projets public-privé en matière de lutte contre la fraude, l’IFA veut réaliser quelques nouveaux projets en ce sens. 24
  • 25. 4. Professionnalisation de la structure de fonctionnement de l’IFA Pour pouvoir continuer à garantir le fonctionnement professionnel de l’IFA, des locaux fixes et un secrétariat professionnel seront assurés.5. Etablir les conditions annexes pour un bon exercice qualitatif de la profession Bien qu’il s’agisse naturellement d’une mission permanente, l’IFA réalisera à court terme les objectifs suivants : Rendre opérationnels les organes disciplinaires, comme prévu dans les statuts Rédiger les normes et standards, plus particulièrement en ce qui concerne les enquêtes sur les personnes Elaborer un programme de formation permanente. Fédération professionnelle nationaleLune des priorités de lIFA est bien sûr dobtenir la reconnaissance légale de notreprofession.LIFA a été reconnue en octobre 2009 par le Conseil supérieur des indépendants et desPME comme fédération professionnelle nationale (conformément à la loi du 28 mai1979 et à larrêté dexécution du 10 août 2004) et doit être considérée comme lereprésentant officiel de la communauté des auditeurs de fraude en Belgique.L’IFA entretient des contacts avec les représentants d’autres organisationsprofessionnelles: il s’agit du Conseil Supérieur des Professions économiques (CSPE),de lInstitut des Experts-comptables et Conseils fiscaux (IEC), de l’Institut desRéviseurs dentreprises (IRE) et de lInstitut professionnel des Comptables etFiscalistes (IPCF).S’y ajoutent en outre des organisations professionnelles non reconnues légalement,que sont l’Institute of Internal Auditors Belgium (IIA Belgium), l’Information SystemsAudit and Control Association (ISACA), lAssociation Royale des Actuaires belges(ARAB) et l’Association of Certified Fraud Examiners (ACFE) Belgium chapter.Les contacts avec les divers organes politiques n’ont du reste pas été négligés, qu’ils’agisse des contacts avec des représentants des Ministères de la Justice, de l’Intérieur,de l’Economie et des Classes moyennes. 25
  • 26. L’Institut a en outre maintenu sa participation active au fonctionnement de la Plate-forme de Protection permanente (PPP).Enfin, de bons contacts ont encore été entretenus ou approfondis avec, notamment, laCommission bancaire, financière et des Assurances (CBFA), la Fédération belge duSecteur financier (Febelfin), la European Corporate Security Association (ECSA), laCellule de traitement des informations financières (CTIF) et TransparencyInternational Belgium. Organigramme Assemblée Générale des Membres * Conseil de consultation Conseil d’administration* Bureau * Commissions de direction fixes: Commission d’agrément Ethique et normes Cours et formation permanente Collaboration public-privé Etudes et publications Affaires juridiques Relations publics et récolte de fonds Commissions ad hoc * Organes statutaires. 26
  • 27. Conseil d’administrationDepuis l’Assemblée Générale des Membres du 17 juin 2008, le Conseil dadministration del’Institut est composé comme suit:Nom Fonction principaleFrank Staelens RFA* président Partner Deloitte Forensic and Dispute ServicesLudo Caris * trésorier Partner Callens Pirenne & Co.Miguel Janssoone RFA * secrétaire Investigator European Anti-Fraud Office OLAFEvert-Jan Lammers RFA* Partner TRIFORENSICBart De Bie RFA Partner i-ForceStijn De Meulenaer RFA Avocat-Associé Everest LawJohan Denolf RFA Directeur Ecofin, Police Judiciaire FédéraleFrancis Desterbeck RFA Directeur OCSCRudy Hoskens RFA Partner PWC Dispute Analysis & InvestigationsEm.Prof.Dr. Chris Lefebvre RFA Professor emeritus KU LeuvenMartine De Rouck RFA Head of Fraud Protection Office BNP Paribas FortisJohan Vlogaert RFA Head of Fraud Investigations, EIB* Frank Staelens, Ludo Caris, Miguel Janssoone et Evert-Jan Lammers composentensemble le Bureau, conformément à lart. 13 des statuts de l’Institut. Conseil consultatifLes personnes suivantes agissent comme conseillers auprès du Conseildadministration (tous depuis 2008) et, en cette qualité, sont systématiquement invitéesà participer à ses réunions:Michel J. De Samblanx RFA Professeur à l’Université d’AnversPeter Leyman RFA Sen. Manager Deloitte Forensic and Dispute ServicesLudo Swolfs Président honoraire de l’Institut des Réviseurs d’EntreprisesFrederik Verhasselt RFA Corporate Security Manager UmicoreNadja De Buyser RFA Réviseur d’Entreprises-Associé A&F Services 27
  • 28. Commissions de direction Commission d’AgrémentMichel J. De Samblanx RFA Professeur à l’Université d’AnversMarc Exelmans RFA Head of Investigations Belgium, BNP Paribas FortisMiguel Janssoone RFA Investigator European Anti-Fraud Office (OLAF) Commission de l’Ethique et des normesMichel J. De Samblanx RFA Professeur à l’Université d’AnversStijn De Meulenaer RFA Avocat-Associé Everest LawEvert-Jan Lammers RFA Partner TRIFORENSICLudo Swolfs Président honoraire de l’Institut des Réviseurs d’Entreprises Commission Cours et formation permanenteRudy Hoskens RFA Partner PWC Dispute Analysis & InvestigationsVeronique De Mets Commissaire Ecofin, Police Judiciaire FédéraleTrui Racquet RFA S. Manager PWC Dispute Analysis & InvestiationsKurt Verbeke RFA Commissaire OCRC, Police Judiciaire Fédérale Commission Collaboration public-privéBart De Bie RFA Partner i-ForceRudy Hoskens RFA Partner PWC Dispute Analysis & InvestigationsJohan Denolf RFA Directeur Ecofin, Police Judiciaire Fédérale Commission Etudes et publicationsEvert-Jan Lammers RFA Partner TRIFORENSICChris Lefebvre RFA Professeur emeritus KU Leuven 28
  • 29. Commission de’Affaires juridiquesStijn De Meulenaer RFA Avocat-Associé Everest LawJan Buys RFA Directeur-Adjoint Ecofin, Police Judiciaire Fédérale Commission Rélations publiques – récolte de fondsFrank Staelens RFA Partner Deloitte Forensic and Dispute Services Commission d’édition de l’IFA Newsletter (Fait partie de la Commission Etudes et Publications)Evert-Jan Lammers RFA (Pr.) Partner TRIFORENSICMichel De Samblanx RFA Professeur à l’Université d’AnversMiguel Janssoone RFA Investigator OLAFChris Lefebvre RFA Professeur emeritus KU LeuvenAnton Penneman RFA Investigator OLAFLinda Van SPF FinancesJan Mariën Trainee TRIFORENSICKurt Verbeke RFA Commissaire OCRC, Police Judiciaire FédéraleJochen Van Aalst Inspecteur Ecofin, Police Judiciaire FédéraleJohan Lemmens RFA Réviseur d’Entreprises-Associé Alaska ComptabilitéNadja De Buyser RFA Réviseur d’Entreprises-Associé A&F Services SecrétariatChristelle Couturiaux Management Assistant Deloitte CommissaireDirk Stragier Réviseur d’Entreprises-Associé Mazars&Guérard 29
  • 30. MembresAu 31 décembre 2010 l’Institut des Auditeurs de Fraude compte 448 membres: 300 250 200 Femmes 150 Hommes 100 50 0 Privé Public Registered Forensic Auditors NombreLe registre de Registered Forensic Auditors fut ouvert fin 2003. Voici lévolution deleur nombre ces dernières années (nombres au 31 décembre): * 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010Membres 155 200 135 110 145 175 250 268 448Dont RFA - 45 52 57 68 92 133 156 176Evolution - 45 7 5 11 24 41 23 20* 2002 était le premier exercice complet de l’Institut. RFA Non RFA 30
  • 31. La relation entre le développement du nombre de membre et la croissance du nombrede RFA s’analyse ainsi: (année de démarrage du registre RFA : 2003): 500 450 400 350 300 250 Nombre de membres 200 Nombre d RFA 150 100 50 0 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 Composition du registreLe registre, qui compte 176 Registered Forensic Auditors au 31 décembre 2010 secompose comme suit : 85% d’hommers 15% de femmes100% 87% de néerlandphones 13% de francophones (ou autres allophones, adressés en français)100% 48% dagréments sur base du diplôme Masterclass Forensic Auditing ou équivalent 40% dagréments en vertu du programme de dispense (waiver), 2007-2009 12% dagréments sur base dune charge de cours forensic auditing100% 59% essentiellement actifs dans le secteur privé 40% essentiellement actifs dans le secteur public 2% essentiellement actifs dans le secteur académique100%Le registre-RFA complet est repris en annexe. 31
  • 32. Conditions d’agrémentDepuis lintroduction du programme dexemptions en 2007, 92 nouveaux RFA ont étéagréés dont 57 sur base des conditions de dispense et 35 sur base du diplômeMasterclass Forensic Auditing ou équivalent.En 2009, il semble que les demandes dagrément sur base des conditions de dispensese maintiennent. Dès lors, le conseil dadministration a décidé de conserver lesconditions de dispense après le 31 décembre 2009 à titre de conditions dagrémentrégulières. Après cette date, les professionnels satisfaisant aux conditions peuventdonc toujours introduire une demande en vue dêtre agréés Registered ForensicAuditor.Sont donc éligibles pour être agréés Registered Forensic Auditor (pour le texte littéral,nous renvoyons à lart. 11 des statuts de lInstitut) : tous ceux qui détiennent le diplôme de Masterclass Forensic Auditing de l’Antwerp Management School, ou équivalent; et tous les chargés de cours officiels en matière de Forensic Auditing; et tous les détenteurs dune formation professionnelle académique ou universitaire ayant au minimum trois ans de pratique en matière de fraude et de forensic auditing (équivalent temps plein) ; et tous ceux qui ont au minimum sept ans dexpérience pratique en matière de fraude et de forensic auditing (équivalent temps plein).Les candidats doivent en outre pouvoir démontrer quils maîtrisent suffisamment unedes langues officielles belges et quils connaîssent suffisamment le droit belge pourpouvoir exercer le métier de forensic auditor en Belgique. LIFA entend en effet agiren qualité dorganisation professionnelle pour tous les professionnels du forensic auditen Belgique.Enfin, les candidats doivent introduire une demande écrite, motivée et documentéeauprès de la Commission dagrément du Conseil dadministration de lInstitut. LaCommission dagrément vérifiera si le candidat satisfait à toutes les conditions. Cours “Legal Intake”Pour les candidats étrangers l’Institut a dévelopé le cours “Legal Intake” couvrant lesprincipaux aspects du forensic audit. Curriculum:1. Cadre légale pour l’audit de fraude Loi détective-privé Loi sécurité-privée Nouvelle loi pour les enquêtes privées? 32
  • 33. 2. Fraude au détriment de l’entreprise2.1. Procédures pénales Preuve illégale Utilisation de rapportages de tiers (détective-privé/auditeur de fraude)2.2. Droit du travail : Droits à la vie privée vs relation employeur-employée (art 22 Constitution; Loi du 8/12/1992) CCT 81 Démission (faute grave) Preuve illégale et utilisation de rapportage de tiers (détective-privé/auditeur de fraude).2.3. Actes criminels : Criminalité informatique Art. 314bis CP Art. 491 CP (escroquerie) Art. 496 CP (abus de confiance) Art. 246 (corruption publique) et 504bis CP (corruption privé)3. Fraude par l’entreprise3.1. Droit pénal fiscal : Procédure Relation controleur fiscale - juge d’instruction Actes criminelles connus: fraude fiscale, faux fiscale, caroussel de TVA, blanchiment Loi anti-blanchiment préventive3.2. Introduction au droit de l’entreprise : Introduction (structures juridiques …) Responsabilité (entreprise et dirigeants) en relation avec l’insuffisance de controle interne et de litiges au sein de l’entreprise. La position de l’auditeur de fraude.3.3. Droit pénal de l’entreprise. 33
  • 34. 34
  • 35. IFA 2001-2011 : Articles 35
  • 36. 36
  • 37. Aspects informatiques Bart De Bie RFA IntroductionLe rôle de l’ICT devient de plus en plus important dans nos échanges sociaux etéconomiques. Même pour les opérations les plus simples, on se tourne de nos joursvers une ou plusieurs applications ICT (mobiles). Si les bénéfices de l’ICT sontimportants, en même temps ce progrès entraîne aussi des risques spécifiques. Si uneaffaire tourne mal, en particulier lorsqu’il est aussi question d’actes malintentionnés, ilse crée bien vite la nécessité d’une enquête des traces informatiques.Souvent les professionnels de l’IT pensent: “Je peux le faire aussi. Il me suffit detélécharger rapidement quelques outils (gratuits) et nous nous chargerons nous-mêmes de l’enquête”. Or une bonne enquête informatisée sur la fraude doit êtreabordée avec circonspection et il s’agit de bien plus qu’une simple récupération dedonnées. Les traces numériques doivent pouvoir être dépistées et analysées, et ellesdoivent être conservées et présentées d’une manière qui soit d’une part pratiquementfaisable et qui respecte d’autre part les exigences légales imposées aux preuves. Lechamp opérationnel étendu, qui est encore en plein développement, est désigné par leterme ‘IT-Forensics’.IT-Forensics comprend d’une part l’étude des porteurs de données numériques(computer forensics) et d’autre part l’application des techniques d’enquête -financières ou non - sur les données informatiques (forensic data analyse). Qui profite d’IT-Forensics ?Depuis la fin des années 90, les entreprises font appel à des ‘Computer IncidentResponse Teams’ (CIRT) afin de réagir de manière appropriée à une alerte ‘firewall’ou à une ‘intrusion’ dans leur environnement réseau. En plus, ils étudient de plus enplus souvent les soucis de sécurité internes ou ils doivent se mettre à la recherched’une preuve (digitale) de l’une ou l’autre activité frauduleuse. Pour cela, ils font deplus en plus appel à la technologie scientifique IT orientée sur les réseaux, qui leurpermet d’offrir une réponse professionnelle, à l’échelle de l’entreprise, aux incidents,aux enquêtes internes et à la récupération électronique.Dans la pratique de la recherche et du contrôle, les services de police et d’inspectionsont de plus en plus confrontés à un environnement automatisé pour le recueil 37
  • 38. d’informations et/ou de preuves. Ceci pose de nouvelles exigences : le traçage descriminels et les preuves tirées du cyberespace nécessitent une solide méthodologie derecherche qui réunit les connaissances IT et les compétences dans un cadrescientifique.Enfin d’autres organisations publiques et services d’intelligence militaires ne peuventrester sur la touche. Eux aussi éprouvent le besoin d’investir dans IT-Forensics. MéthodologiePour mener une enquête ‘justifiée scientifiquement’, le spécialiste doit la conduiredans des conditions contrôlées telles que (1) il soit question d’une documentationexhaustive, (2) que l’enquête effectuée puisse être répétée, et (3) que les résultatssoient vérifiables.Une telle méthodologie implique: qu’aucune donnée numérique n’ait été endommagée, détruite ou affectée d’une autre manière ; qu’aucun virus informatique n’ait été introduit sur le porteur de données durant le processus d’analyse ; que les données extraites et éventuellement pertinentes aient été conservées avec soin et sécurisées contre tout dommage mécanique ou électromagnétique ultérieur ; qu’une chaîne de surveillance permanente ait été implantée et entretenue; qu’il n’ait été porté atteinte que pour une durée aussi limitée que possible aux opérations d’entreprise ; que les informations couvertes par le secret professionnel soient protégées et qu’elles ne soient donc pas divulguées de manière illicite. Outils utilisésLe développement ci-dessus implique que le spécialiste IT scientifique doit avoir del’expérience avec un large éventail de matériel et de programmes informatiques, afinde bien réagir face aux situations très diverses auxquelles il peut être confronté dans lapratique. Il fera en plus appel à une série d’outils pour retracer et/ou capter desdonnées pertinentes à l’intérieur d’un système informatique, ou pour récupérer ourendre accessibles des fichiers effacés, encodés ou endommagés. Les enquêteursinformatiques publics aussi bien que privés utilisent surtout des outils reconnus etimportants portant des licences comme FTK et EnCase.Pour certaines autres enquêtes, il est fait usage de petits outils (open source) comme :les outils Linux, les calculs hash, netcat et dd. Ces outils sont testés et vérifiés et sontmondialement reconnus pour ce type d’applications. Mais le plus important est etdemeure que le spécialiste IT scientifique puisse démontrer quels résultats ont été 38
  • 39. obtenus avec quels outils, et que la source des données n’a pas été affectée ou modifiéepar ces programmes utilitaires. Courriels ‘smoking gun‘En sus de l’analyse de l’administration financière et des traces numériques dans lesdata warehouses (stock de données), l’étude du courrier électronique peut jouer un rôleimportant dans la recherche de la vérité ‘digitale’. Ainsi on a pu lire un articleintéressant dans le Financial Times du 7 septembre 2005 sous le titre : ‘Anything youe-mail may be used in evidence’. Ce fut à l’occasion de la condamnation de la banqued’affaires américaine Morgan Stanley, par un tribunal de Floride, qui dut payer undédommagement et une amende pour un total de 1,45 milliards de dollars à uninvestisseur américain. Le problème fut que la banque ne semblait pas en mesured’examiner de vieux back up, ne pouvant donc pas produire de manière complète ou àtemps certaines informations.Ensuite, quelques exemples de courriels dits ‘smoking gun’ furent donnés et furentensuite cruciaux dans des scandales connus: Un courrier électronique d’un manager du plus haut niveau de Shell, dans lequel il précisait être ‘sick and tired about lying’ sur les réserves de pétrole surévaluées. Ce courriel fit surface à l’occasion d’une enquête interne. Le scandale a entraîné une chute de la valeur boursière de Shell de l’ordre de plusieurs milliards de dollars et, aussi bien aux EU qu’en Europe, l’entreprise a encouru de grosses amendes. Un analyste technologique de Credit Suisse First Boston fut condamné sur base d’un seul courriel à ses collègues, dans lequel il avait demandé de ‘nettoyer’ leurs fichiers. Un analyste boursier de Merrill Lynch fut condamné à une amende de quatre millions de dollars et son employeur de cent millions de dollars après qu’il s’était avéré qu’il avait conseillé par courrier électronique à ses collègues d’acheter des actions dans des entreprises pour lesquelles la banque travaillait.Il convient de citer dans ce contexte un autre exemple assez récent d’un courriel ayantjoué un rôle important dans une enquête de la Commission Européenne. En septembre,dans le cadre d’une enquête sur la concurrence de l’UE, un échange de courriels futrendu publique entre Intel et des fabricants d’ordinateurs. D’un courriel de juillet 2002,il s’avéra que suite à des accords avec Intel, HP ne devait plus équiper que cinq pourcent au plus de ses PC avec des processeurs AMD. Un intérêt accru pour la forensic readinessIl devient de plus en plus important pour une enquête des faits dans un environnementdigital qu’une grande quantité de données soit à la disposition des enquêteurs. Unpremier problème surgit lorsque les données ne sont pas toutes conservées par le 39
  • 40. système. Ceci rendra bien sûr de telles enquêtes plus difficiles. Un nombre de tests nepeuvent dès lors pas être réalisés et les conclusions ne peuvent pas être formulées. Lerisque de ne pas détecter l’irrégularité augmente ainsi. Il est d’une grande importanceque les données soient conservées de la manière la plus détaillée possible, ainsi que surune période suffisamment longue. Il s’agit d’une condition stricte afin de pouvoirgarantir l’exhaustivité de l’enquête.Une autre problématique se présente en premier lieu lorsque les données s’avèrent êtred’une qualité moindre. Souvent le système enregistre les données,mais la qualité estpiètre. Dans ce cas aussi, les tests ne pourront pas ou difficilement être réalisés. Cecipeut par exemple être le cas lorsqu’il n’est pas clair quelle signification certainesdonnées revêtent (valeur d’achat, quantités, prix unitaires, prix de vente,...). Il est doncimportant que les données soient définies de manière très détaillée à l’intérieur dusystème.L’origine du problème se situe dans le fait que la disponibilité et la qualité des donnéesnumériques ne représentent pas une exigence lors du contrôle des systèmesd’informations chez les organisations. Afin de pouvoir tout de même se préparer, entant qu’organisation, à des fraudes possibles ou à d’éventuels enquêtes de fraude, lespas suivants peuvent offrir une solution dans le sens de la ‘forensic readiness’: constater les processus à l’intérieur desquels les données nécessaires pour l’enquête sont générées; définir les sources de données du matériel de preuve éventuel; définir la façon de fixer et d’archiver les données; implémenter une politique pour l’enregistrement et l’utilisation du matériel de preuve; détecter de manière proactive les possibles violations de l’intégrité; rédiger une procédure afin de définir à quel moment une enquête formelle est initiée; créer une prise de conscience chez le personnel. Pour conclureIT Forensics ne peut plus être nié et s’est acquis une place fixe dans le monde del’enquête. Qui plus est, les spécialistes IT scientifiques peuvent s’attendre à de trèsnombreux défis. Un premier défi est la constatation que l’enregistrement des donnéesne cesse de croître. Les disques au niveau des téraoctets ne sont plus des exceptions.L’avenir réside dès lors dans la définition préalable des caractéristiques qui rendent unfichier (ou une partie d’un disque) important pour l’enquête.Seules ces parties sont alors protégées en vue de l’enquête. Cette méthode a déjà étéappliquée dans différents outils d’enquête (Logical Evidence Files). Un deuxième défiest incontestablement que, par l’augmentation de l’automatisation, de plus en plusd’informations utiles pour l’enquêteur scientifique IT seront disponibles. Ceci mènera 40
  • 41. à des outils qui contiennent de plus en plus de connaissances avec tous les risques quien découlent. Les questions qui surgissent ici sont notamment : comment contrôler ouvérifier l’exactitude et l’exhaustivité d’outils de plus en plus complexes ? Commentvérifier l’exactitude sans compliquer la manière de présenter la preuve au juge ?Quoi qu’il en soit, l’exactitude des constatations de l’enquêteur IT Forensic seratoujours définie par plusieurs facteurs. Une preuve unique n’est en effet pas unepreuve: plusieurs constatations doivent concorder. Et enfin ceci: on aura toujoursbesoin d’outils vérifiés et d’enquêteurs dûment formés. Sur ce dernier point, l’IAF arempli, en collaboration avec la FCCU de la Police Fédérale, un rôle de précurseur.Bart De Bie RFAAssocié, i-Force 41
  • 42. 42
  • 43. Cadre légal privé 2001-2011 Stijn De Meulenaer RFABien que l’IFA ne célèbre que cette année son dixième anniversaire, il semble parfoisque la demande d’une reconnaissance légale du statut d’Auditeur de Fraude date d’il ya bien plus longtemps.Lorsqu’en 2006, le soussigné fut admis comme conseiller, la discussion battait de toutefaçon déjà son plein, ce qui - hélas - est toujours le cas aujourd’hui.A présent, le problème est suffisamment connu : la législation actuellement disponibleen Belgique en matière de ‘sécurité privée’ date du début des années 90 et elle est néeà une époque où (en Belgique de toute façon), il n’était nullement question d’audit defraude, alors qu’à cette même époque, il existait bel et bien un besoin deréglementation, voire même d’un assainissement du secteur.Aussi bien la loi du 10 avril 1990, régulant la sécurité privée et particulière, que la loisur les détectives privés du 19 avril 1991, prévoient un cadre assez rigide à l’intérieurduquel les acteurs privés, qui sont actifs dans le domaine de la recherche privée (loi surles détectives privés) ou dans le domaine de la sécurité privée (essentiellement lessociétés de surveillance) peuvent se mouvoir.Ce cadre fut en son temps une nécessité absolue afin d’éviter les abus qui se situaientsurtout dans le secteur des détectives privés dans les années 80.Or la profession d’auditeur de fraude naquit dans un tout autre contexte qui prônaitl’ouverture, la transparence et la déontologie.Pour souligner ceci, l’IFA a d’emblée opté pour une forme d’autorégulation qui a étéreprise sous la forme d’un véritable code déontologique auquel les membres de l’IFA -et depuis plusieurs années aussi les RFA - sengagent dans l’exercice de leurs tâchesprofessionnelles.Bien que l’autorégulation fût durant la première décennie de ce millénaire un bienprécieux (et elle l’est toujours), il s’est bien vite avéré qu’il ne s’agissait pas du produitmiracle et le dragon de la Loi sur les Détectives Privés a de plus en plus refait surface.Sur son site internet et dans ses publications, la Direction de la Sécurité Privée - qui estentre autres compétente en matière de contrôle du respect de la Loi sur les DétectivesPrivés et de la Loi sur la Sécurité Privée - a, peu après la création de l’IFA, posé sans 43
  • 44. ambages que les auditeurs de fraude aussi devaient se conformer à la Loi sur lesDétectives Privés avec son devoir de licence et (pire encore) de déclaration.La réaction de l’IFA ne se fit pas attendre : dans diverses publications, des argumentsfurent apportés sur base desquels il fut conclu que l’audit de fraude, ou au moinscertains de ces aspects, ne tomberait pas sous le champ d’application de la loi sur lesDétectives Privés. Qui avait raison ? Aujourd’hui encore, la chose n’est pas claire,faute de jurisprudence à ce sujet.Bien que jusqu’à aujourd´hui la position de l’IFA soit que l’auditeur de fraude peutparfaitement opérer en toute légalité sans devoir disposer d’une licence de détectiveprivé, l’IFA a profité de la discussion pour poursuivre une meilleure protection et unmeilleur encadrement de la profession d’auditeur de fraude.En première instance des contacts ont été établis à cet effet avec d’autres institutsprofessionnels, ce qui a même mené à un projet de loi prévoyant la création d’uninstitut professionnel général aussi bien pour les auditeurs de fraude que pour lesauditeurs internes et IT. L’idée sous-jacente était claire : en pourvoyant en un statutjuridique propre, la discussion sur l’applicabilité de la Loi - obsolète du point de vuede l’auditeur de fraude - sur les Détectives Privés et de la Loi sur la Sécurité Privée,disparaîtrait toute seule. Les idées pratiques et stratégiques différentes entre lesdifférents corps d’audit ont toutefois empêché la poursuite de cette initiative.A défaut (provisoirement) d’un consensus suffisamment large pour la création d’uncadre légal propre, l’IFA décida de reconnaître une deuxième voie : au lieu depoursuivre un nouveau cadre légal propre, le terrain fut déblayé afin de vider le cadrelégal existant à partir de l’intérieur. Cet objectif pouvait (et peut) être atteint parce quela Loi sur les Détectives Privés prévoit en la possibilité pour le Gouvernement,moyennant un Arrêté Royal, d’exclure certaines catégories professionnelles de la loisusmentionnée (ce qui s’est par exemple déjà produit pour les experts juridiques).Pour suivre cette voie alternative, un plan par étapes concret a été élaboré. La premièreétape a été franchie en 2010, lorsque l’IFA fut officiellement reconnu commeassociation professionnelle. La deuxième étape est actuellement en cours depréparation et elle consiste en l’obtention d’un titre professionnel légalement reconnupour ‘l’auditeur de fraude’. La troisième phase enfin – qui est également enpréparation – consiste en l’obtention d’un Arrêté Royal excluant la profession‘d’auditeur de fraude’ du champ d’application de la Loi sur les Détectives Privés.C’est précisément au moment où de la lumière semblait percer au bout du tunnel quel’IFA reçut au début de 2010 une copie d’un ‘préaccord de Loi sur l’Enquête Privée’,préparé par la Direction de la Sécurité Privée et ayant pour objectif d’abolir les lois 44
  • 45. existantes sur les détectives Privés et sur la Sécurité Privée et de les revoir comme uneloi unique sur l’Enquête Privée.Dans une première analyse sur le document - qui ne laisse subsister aucun doute sur lefait que la profession d’auditeur de fraude aussi (à l’instar d’ailleurs de celle d’auditeurinterne) est visée - l’IFA a décelé un nombre de ‘points de discussion’, dont celui quiest non des moindres, à savoir celui du devoir de déclaration formulé de manière trèslarge sans s’ouvrir à la moindre interprétation.Au cours de l’année dernière, l’IFA a dès lors pris de nombreuses initiatives et établibien des contacts qui ont finalement abouti à ce que l’élaboration immédiate de lanouvelle loi ne figure plus à l’ordre du jour.Les ‘’études de faisabilité en vue de l’élaboration d’un cadre régulateur pragmatiqueet réaliste pour la coopération publique-privée (CPP) dans le cadre des enquêtes surles fraudes’ commandées par l’IFA et réalisées par les Universités de Gand (UGent) etde Bruxelles (VUB), ont obtenu par exemple comme résultat que désormais, un groupede travail a été créé au cabinet du Secrétaire d’Etat Carl Devlies, qui - certes en partantdu point de vue de la CPP - étudie à la loupe le besoin d’une réglementation pour laprofession d’auditeur de fraude.Bien que le contexte politique actuel ne puisse donner beaucoup de certitude et que lerésultat, par exemple, du groupe de travail au sein du Secrétariat d’Etat de monsieurDevlies demeure incertain, l’IFA a la conviction que les étapes franchies jusqu’àmaintenant aspirent à offrir à ses membres la plus grande garantie qui soit pour laproblématique pouvant entraver l’exercice de la profession d’auditeur de fraude, ouqui au moins rend la profession plus difficile.Une affaire à suivre, mais espérons, pas pour trop longtemps …Stijn De Meulenaer RFAAdvocat-Associé Everest Law 45
  • 46. 46
  • 47. Evolution de la fraude dans le secteur financier; typologie, modes opératoires, lutte contre la fraude, organisation des institutions Martine De Rouck RFADurant la décennie écoulée, la Fraude au sein du secteur bancaire - que ce soit externeou interne - a considérablement évolué. Tant dans les techniques et les intérêts desfraudeurs que dans la prise de conscience et les moyens de lutte des Banques.Comme dans la plupart des secteurs de l’économie, les activités et les produits ontbeaucoup évolué au sein du monde bancaire. De ce fait, les fraudeurs ont égalementdû s’adapter afin de se tourner eux aussi vers de nouveaux produits. A titre d’exemple,citons notamment la dématérialisation des titres qui a eu pour effet de rendre plusdifficile le détournement desdits titres ; il est en effet moins aisé de détourner desécritures comptables que des titres physiques non nominatifs et passant de main enmain.Les produits et activités ont évolué et parallèlement les moyens mis à disposition desfraudeurs aussi. Le développement incessant d’Internet a, d’une part, engendré uneinternationalisation de la fraude et d’autre part, offre aux fraudeurs une panoplied’outils - à disposition libre - en vue de faciliter leurs méfaits. Aujourd’hui, lorsquevous désirez vendre votre voiture ou toute autre chose sur Internet, il n’est pas rare derecevoir un mail d’un candidat acheteur, bien souvent originaire d’Afrique, dont leseul but est d’obtenir des informations vous concernant telles que votre identitécomplète, votre numéro de compte et si possible également une copie de votre carted’identité.Autre cas, nombreux sont ceux qui ont reçu un mail émanant soi-disant de Visa ouMastercard, mail bourré de fautes d’orthographe, demandant de mettre à jour vosdonnées bancaires personnelles. Nous sommes donc en permanence exposés à destentatives d’escroquerie provenant de n’importe où dans le monde pour autant qu’uneconnexion Internet existe.Face à cette évolution, les établissements bancaires, cibles certainement privilégiées,doivent s’adapter également pour se protéger le mieux possible. Et la première étapedans le processus de protection a été la prise de conscience d’être exposé à ces risquesde fraude. En 10 ans, cette conscientisation est certainement le pas le plus importantque le monde professionnel ait fait dans la lutte contre la fraude. Elle se concrétise endifférents points. 47
  • 48. Les établissements bancaires ont pour la plupart mis en place un service spécialisédans la lutte contre la fraude. Nous parlerons ci-après « d’enquêteurs internes ».Au fil du temps, en raison de la croissance du nombre de fraudes et de la diversité deces cas, la formation de ces collaborateurs spécialisés a également pris del’importance.Les Banques ont tout d’abord fait appel à des professionnels extérieurs, spécialiséségalement dans la fraude, tels que des policiers, en vue de prodiguer des conseils àleurs « enquêteurs internes ». Parmi les experts externes auxquels les Banques ont faitet font encore appel, citons les spécialistes IT dont les compétences sont trèsappréciées dans la lutte contre la fraude, l’outil informatique permettant de nos joursde commettre des actes malveillants à distance en quasi toute impunité.Ensuite, ayant découvert une nouvelle niche d’activité, sont apparues des sociétés deconsultants dont le core business est précisément la lutte contre la fraude. Cesconsultants ont pour but soit d’investiguer eux-mêmes dans une société qui estconfrontée à une fraude mais qui n’a pas les compétences internes nécessaires pour yfaire face ; soit de former les « enquêteurs internes » de la Banque.En sus de ces formations pour leurs « enquêteurs internes », les Banques ont aussidéveloppé durant ces dernières années une véritable pro activité en matière dedétection et prévention de la fraude. Alors qu’avant, les Banques enquêtaientprincipalement sur base de plaintes ou « dénonciations », la prise de conscience durisque accru de fraude a amené le Management à se donner les moyens d’agir autantque possible avant la survenance du méfait. Par conséquent, outre dans la formation,les Banques ont investi soit dans l’achat, soit dans le développement propre d’outilsinformatiques permettant de détecter des comportements ou des opérationssusceptibles de déboucher sur de la fraude.La prévention est elle aussi au centre des préoccupations et s’est développée au coursdes dernières années. Concrètement, la Banque distille des formations à sescollaborateurs, dans la plupart des métiers, afin de leur faire prendre conscience que lerisque de fraude existe derrière pratiquement chaque opération et afin de leur donnerdes moyens de reconnaître des signes de fraude potentielle (fraude externe, clientsindélicats, …).Ces formations peuvent également être plus ciblées sur tel ou tel produit, sur tel ou telmétier, … Ces formations sont essentiellement assurées par les « enquêteurs internes» de la Banque. Cela offre deux avantages. D’une part, se baser sur des cas concretsdéjà vécus et traités par ces enquêteurs. D’autre part, montrer à tous les collaborateursqu’il existe au sein de la Banque un service d’enquêteurs internes. 48
  • 49. En marge de ses formations internes préventives, la Banque a mis sur pied depuis peuet continue à développer un système de Fraud Risk Assessment. Ces assessmentsdéveloppés et préparés par les collaborateurs spécialisés en fraude sont destinés à êtreappliqués par chaque business de la Banque. Chaque manager de chaque business esten principe le mieux à même d’identifier les risques de fraudes au sein de son métier.Il doit ensuite mener à bien ce Fraud Risk Assessment qui permettra de mettre enavant les lacunes éventuelles et de renforcer les contrôles en vue d’éviter ces fraudes.Au-delà de cette prise de conscience interne à l’entreprise, le monde professionnels’organise également face à la « mondialisation » de la fraude. Des organismes telsque l’ACFE se sont créés dans le but de faire partager les expériences desprofessionnels de la lutte anti-fraude présents dans tous les secteurs de l’économie.Des conférences sont régulièrement organisées permettant ces échanges d’expérienceset amenant à une réflexion permanente sur la protection de nos activités face à lafraude.En conclusion, la lutte anti-fraude au sein du secteur bancaire - comme certainementdans d’autres secteurs - est devenue un business, un métier à part entière qui est enperpétuelle évolution.Les 10 dernières années, nous avons connu beaucoup de modifications au niveau destechniques de fraude. Là où au début des années 2000 les fraudes liées auxtransactions en titres matériels étaient nombreuses, cette forme de fraude a beaucoupdiminuée suite à la dématérialisation des effets matériels.Différents modes opératoires étaient principalement utilisés. La subtilisation partielle ou totale des titres ou coupons présentés par le client à l’occasion d’une transaction telle que le remboursement du titre à ‘échéance ou le paiement d’un coupon. Cette technique est mieux connue sous la dénomination de « toilettage ». La remise de faux titres au client en utilisant des effets créés par le fraudeur ou des pièces photocopiées. Le vol des titres et coupons du stock de la Banque ou pendant le transport entre le siège central et les agences. Création fictive d’intérêts par la matérialisation des coupons au moment de retirer des bons de caisse d’un dépôt-titres.Les fraudeurs externes ont également tentés à de nombreuses reprises de léser laBanque en présentant des faux titres ou des titres frappés d’opposition (l’oppositionsur titres se fait souvent en cas de perte ou en cas de vol). 49
  • 50. D’ici 2013, au moment où se termine la possibilité de présenter des titres physiques,on s’attend à une recrudescence de tentative de présentation de faux titres ou de titressubtilisés.Sur le plan des opérations en cash et des fraudes liées aux avoirs des clients, nousavons également connu une évolution pendant les dernières années. Par le transfert desopérations en cash aux guichets bancaires classiques vers les « selfs » et les ATM’s,les opportunités de fraude interne ont fortement diminuées.Suite aussi à la disparition d’opérations manuelles sur des avoirs clients spécifiques,tels que les carnets de dépôt et les comptes provisoires, l’abus de ces produits adiminué. La possibilité de retirer les extraits de compte à l’imprimante d’extraits àl’aide d’une carte bancaire, offre au client une garantie supplémentaire decomptabilisation correcte des opérations effectuées.L’envers de la médaille de l’informatisation et de l’automatisation des opérations, c’estque des individus malveillants se sont concentrés sur des nouvelles techniques defraude. Par exemple, là où avant les fraudes au moyen de virements papierreprésentaient un risque important, ce mode est entièrement dépassé par des nouvellestechniques comme le phishing, le skimming et le hacking.Auparavant la fraude externe était plutôt le travail d’individus opportunistes, lesdernières années par contre, il y a une recrudescence de la fraude organisée où desbandes font appel aux « money mules » pour brouiller les pistes qui pourraient montrerla destination finale des fonds subtilisés. En ce qui concerne les typologies de fraude,nous nous référons également à l’évolution de la fraude.Dans le passé, de manière générale la fraude dans les banques était relativement simpleà identifier car l’environnement était relativement clos, les flux étaient limités, souventlocaux, traités en différé et les opérations complexes réalisées dans un contextecompréhensible par tous.Aujourd’hui le changement radical de l’environnement lié à la mondialisation, estaccompagné d’une augmentation de flux et des échanges en temps réel. La complexitéde certaines opérations a rendu certains contrôles quasiment impossibles.Le type de fraudes s’est aussi modifié avec les années en fonction : des mesures correctrices prises pour les contrecarrer tant au niveau externe (CBFA,CTIF…) qu’en interne, de certains produits sensibles à la fraude qui disparaissent (chèques circulaires, pensions..) d’autres produits qui sont à leur tour exploités à des fins frauduleuses (mortgage fraud) 50
  • 51. des changements de comportements des fraudeurs qui face à l’étau qui se resserre adapte leurs techniques des nouvelles techniques de relation Banque/client (PC Banking…)etc.Les fraudes les plus fréquentes sont les fraudes externes et internes mais aussi cellesliées spécifiquement à internet et aux placements boursiers et/ou manipulations debilans.Nous nous attacherons aux fraudes internes et externes.Au niveau des fraudes internes, les risques sont naturellement liés au comportement dupersonnel qui pour satisfaire certains besoins ou sous une certaine pression extérieureprofitent des opportunités que leur offrent les failles dans l’organisation pour s’enrichirpersonnellement ou enrichir un tiers.L’on y retrouve tant des détournements de valeurs (titres ou coupons physiques,retraits cash sur des avoirs de clients, utilisation abusive de cartes de débit ou de crédit,clôture d’avoirs dormants via retrait cash…etc…) que de faux crédits.On rencontre aussi d’autres types comme des manipulations frauduleuses de données,des fraudes au badging ou abus de services octroyés par la Banque.Au niveau des fraudes externes, même si l’acte isolé reste d’actualité, l’on rencontrede plus en plus souvent des organisations criminelles utilisant des femmes ou hommesde paille contre rétribution.Même si l’utilisation du PC Banking est exponentielle, il reste encore des situations oùdes clients traitent encore par courrier ou par mail et offrent ainsi des opportunités auxcandidats escrocs d’intercepter le courrier et de procéder à des falsifications.Au niveau des chèques principalement étrangers, nous rencontrons encore trop souventdes falsifications et des risques importants de retour d’impayés.En ce qui concerne les demandes de crédits, nous constatons une augmentation trèssensible de faux documents tels que pièces d’identité falsifiées, fiches de salaire et defactures justificatives. Ces faux documents permettent aux escrocs d’ouvrir descomptes, disposer de cartes de crédit et de prêts.La liste n’est pas exhaustive mais nous pouvons évoquer aussi les fraudes sur les cartesde débit ou de crédit, le système de cavalerie de chèques ou de traites, les fraudes àl’assurance, les délits d’initiés…etc… 51
  • 52. L’on peut conclure que toutes ces fraudes qu’elles soient internes ou externes sontpermises parce qu’il y a des failles dans l’organisation, dans les systèmes mis en placeet dans les procédures.Il est évident que le laxisme de certains collaborateurs, le non-respect des instructionset le manque de bon sens sont mis à profit judicieusement par les candidats fraudeursqui préméditent le plus souvent leur coup à l’avance après avoir identifié les failles del’organisation à laquelle ils décident de s’attaquer.Une étude PWC effectuée en 2001 en Belgique déboucha sur les principaux constatssuivants : 51% des entreprises belges avaient fait l’objet d’un détournement dans les 2 dernières années 87% des détournements avaient été effectués par le personnel de ces entreprises La fraude a un impact financier négatif sur l’entreprise mais aussi cause des dommages collatéraux sérieux au niveau des affaires, de la moralité du personnel, du management et de la gestion du risque.Cela étant, la Banque avait déjà pris conscience lors de la fusion Générale/CGER en1999/2000 qu’il fallait à l’intérieur de l’Audit créer un nouveau métier à part entièrespécialisé dans la gestion de la fraude qu’elle soit externe et interne.Jusqu’alors, cette mission était remplie de manière réactive par les auditeurs en sus deleur mission de base.Le 14 septembre 2000, la Banque intégra dans le Règlement de Travail l’article 20dans lequel il était signifié qu’une enquête sur d’éventuels manquements d’un membredu personnel sera toujours effectuée par le service Investigations créé à cet effetlorsque l’enquête porte sur des cas de fraudes éventuelles ainsi que lorsque desmanquements éventuels demandent une enquête approfondie.En mai 2004, un code de déontologie spécifique fut implémenté à l’intention du réseauqu’il soit statutaire qu’indépendant pour identifier les situations de fraude ou non-déontologiques.C’est ainsi que l’existence ainsi que le métier d’Investigations prit toute sonimportance dans la banque et déboucha sur une spécialisation de plus en plus pousséedes investigateurs.En 2005, la Banque eut l’ambition de se profiler en partenaire solide et fiable et mit enplace un système d’alerte interne ayant pour finalité de révéler tout abus portant, oususceptible de porter, un préjudice sérieux au statut financier, aux résultats et/ou à laréputation de la Banque ou de l’une de ses filiales/ou sociétés. 52
  • 53. Fin 2005, le service Investigations sortit du cadre de l’Audit et devient une entité tout àfait indépendante.Le 1/08/2007, l’Executive Committee de la Banque s’est engagé au plus grand respectdes règles de Gouvernance d’Entreprise.Dans cet esprit, la Banque ne pouvait plus admettre aucun comportement malhonnêteOu frauduleux et ce principe fut formalisé par l’Executive Committee dans une Anti-Fraude Policy.Le principe de base est : Tolérance zéro vis-à-vis de la fraude.Vu l’internationalisation de la Banque, il fallut étendre les compétencesd’Investigations Belgique et Group Investigations fut créé comme une fonctionindépendante pour assister le management dans l’implémentation de l’Anti-FraudPolicy.Une charte fut également implémentée dans laquelle est décrite le rôle de toutes lesparties concernées du plus petit collaborateur jusqu’à l’Executive Committee enpassant par toutes les couches du management.Un code de conduite de l’Investigateur fut officiellement diffusé en annexegarantissant l’indépendance, l’intégrité, la transparence et l’objectivité.Ainsi Group Investigations : participe aux initiatives de prévention et de détection des fraudes assiste le management à évaluer adéquatement le risque de fraude contribue dans l’effort de sensibilisation au risque de fraude investigue les cas de fraude et autres comportements indésirables conseille le management dans la remédiation et la réparation des fraudes.Martine De Rouck RFAHead of Fraud Protection and Investigations, BNP Paribas Fortis 53
  • 54. 54
  • 55. Audit d’investigation et gouvernement d’entreprise: Une décennie mouvementée Prof. Michel J. De Samblanx RFA PréambuleAu cours des 10 dernières années, l’appel pressant pour davantage de contrôle et plusd’audits a augmenté de manière intense. IntroductionPendant la décennie écoulée, un nombre d’initiatives importantes ont été prises quant àau gouvernement d’entreprise. Les grandes fraudes qui ont eu lieu dans le mondeentier au début de ce millénaire, ont incité le législateur à prendre des initiatives afind’intervenir dans la politique et dans la communication des grandes entreprises. Aussibien au niveau national qu’au sein du cadre européen, des initiatives législatives ontété prises. Les noms de ces fraudes nous sont demeurés familiers : Worldcom,Parmalat, Enron, Lernout & Hauspie, Ahold.En plus, nous avons connu la crise des crédits en 2007. Tout le système capitaliste(occidental) a tremblé sur ses fondations et depuis la confiance dans le mondefinancier a totalement disparu. Consécutivement à cette crise des crédits, les autoritéset le législateur ont franchi des pas importants vers une réglementation accrue et versun contrôle plus élevé du trafic financier. Dans le prolongement de cette crise descrédits, nous avons également connu un nombre de scandales et de grandes fraudes, etdes arnaqueurs du calibre de Bernard Madoff (arrêté le 11 décembre 2008) n’ont pasété du genre à rétablir cette confiance.Le secteur privé enfin, a mis en place d’importantes mesures afin d’obtenir une gestionplus que satisfaisante. Ainsi la commission du gouvernement d’entreprise a publié2 en2009 en Belgique un nouveau code et cette commission étudie également desaméliorations qui doivent être apportées à ce code. Il sagit ici de sociétés cotées enbourse, mais aussi de petites et moyennes entreprises pour lesquelles un tel code estadapté face à la réalité économique modifiée (juin 2009).Ci-après nous discuterons quelques mesures importantes dans le cadre législatif.2 Voir: www.commissiecorporategovernance.be 55
  • 56. L’embryon d’un modèle dualEn premier lieu nous avons eu la loi du 20 août 20023. Elle porte sur un nombre dedispositions importantes qui renvoient à l’indépendance des dirigeants indépendants(externes). En plus cette loi comprend l’embryon d’un système dual. Une distinctiondes fonctions y est réglée entre le conseil d’administration, chargé de la fonction decontrôle, et le comité de direction, chargé de la fonction d’exécution. Dans notrelégislation « traditionnelle », ces deux compétences reviennent à un seul organe, àsavoir le conseil d’administration. Seule une minorité des sociétés a utilisé cettepossibilité. Ceci ne requiert aucun commentaire : personne n’aime céder son pouvoir,et cela vaut aussi pour les administrateurs. Voilà la raison pour laquelle on trouve chezla majeure partie des entreprises un comité ‘exécutif’. Ceci démontre en effet que laséparation entre le conseil d’administration et le comité de direction dans ces sociétésn’a pas été fixée de manière statutaire, ni traduite dans la pratique.Une nouvelle fois nous pouvons donner libre cours à notre étonnement au fait quemême la commission du gouvernement d’entreprise n’ait pas formulé derecommandation pour un modèle dual, là où il ne fait aucun doute qu’idéalement, dansun modèle de direction sain, le contrôle et l’exécution sont distincts. La commission araté ici une occasion, mais ceci est peut-être dû aussi au poids des administrateursexécutifs dans cette commission. L’indépendance du commissaire et le contrôle social sur les réviseurs d’entrepriseComme déjà indiqué dans le chapitre précédent, la loi du 2 août 2002 prévoitégalement un nombre de dispositions quant à l’indépendance du commissaire ainsiqu’un nombre d’exigences propres à l’exécution de sa tâche en tant que superviseurindépendant.Des modifications importantes ont été apportées au statut du commissaire, mais enmême temps, le contrôle sur les réviseurs d’entreprise a été augmenté de manièresensible. Une grande partie de cette réglementation provient directement de l’Europe.Les modifications ont été apportées dans la loi du 22 juillet 1953 (création de l’Institutdes Réviseurs d’Entreprise), dans l’A.R. du 10 janvier 1994 (relatif aux devoirs desréviseurs d’entreprise) ou dans les dispositions concernant la formation et le stage etconcernant le registre public et le contrôle de la qualité, qui ont été reprises dansdifférents Arrêtés Royaux au cours du premier semestre de 20074.3 2 août 2002. - Loi modifiant le Code des sociétés et la loi du 2 mars 1989 relative à la publicité desparticipations importantes, dans les sociétés cotées en bourse et réglementant les offres publiquesdacquisition (Moniteur Belge 22 août 2002).4 Voir entre autres: Arrêté royal du 10 janvier 1994 relatif aux devoirs des réviseurs d’entreprises. 56
  • 57. Installation d’un comité d’audit chez les sociétés cotées en bourse et chez les institutions financièresAvec la loi du 17 décembre 20085, le législateur a imposé aux sociétés cotées enbourse et aux institutions financières d’installer un comité d’audit obligatoire. Cecomité, qui opère au sein du conseil d’administration, doit renforcer le contrôle de ceconseil. Selon cette loi, le comité d’audit est composé d’administrateurs non exécutifs.Au moins un membre du comité d’audit est un membre indépendant de l’organe dedirection légal dans le sens de l’article 526ter du Code des Sociétés et il dispose del’expertise nécessaire dans le domaine de la comptabilité et/ou de l’audit. De plus, lesmembres du comité d’audit disposent d’une expertise conjointe quant aux activités dela société et à la comptabilité et à l’audit.Ce comité d’audit est un pas évident dans le bon sens pour un contrôle indépendant,mais représente en même temps une occasion manquée. Le législateur aurait pustipuler que tous les membres du comité d’audit doivent être des administrateursindépendants. Cette exigence supplémentaire aurait sensiblement renforcé la puissanceet l’impact du contrôle à l’intérieur de la société.Ici aussi nous pouvons exprimer notre étonnement concernant la position de lacommission du gouvernement d’entreprise. La commission détermine que le comitéd’audit doit compter en sa majorité des membres indépendants. Une nouvelle fois, ils’agit d’une occasion ratée : suivant la logique, tous les membres auraient dû être desadministrateurs indépendants. Une nouvelle fois, l’argumentation sous-jacente en estune de pouvoir. En effet, les représentants des actionnaires principaux (desadministrateurs non indépendants internes mais aussi non exécutifs) préservent ainsiune prise sur l’ordre du jour du comité d’audit et sur le déroulement des discussions ausein de ce comité d’audit. C’est le capitalisme de référence qui, dans ce cadre, l’aemporté sur le modèle des actionnaires.Arrêté royal du 26 avril 2007 organisant la surveillance et le contrôle de qualité et portant règlementde discipline des réviseurs dentreprises.Arrêté royal du 30 avril 2007 relatif à laccès à la profession de réviseur dentreprises et abrogeantlarrêté royal du 13 octobre 1987 relatif au stage des candidats réviseurs dentreprises.Arrêté royal du 30 avril 2007 relatif à l’agrément des réviseurs d’entreprises et au registre public.Arrêté royal du 7 juin 2007 fixant le règlement d’ordre intérieur de l’Institut des Réviseursd’Entreprises.5 17 décembre 2008. - Loi instituant notamment un Comité daudit dans les sociétés cotées et dans lesentreprises financières (Moniteur belge du 29 décembre 2008). 57
  • 58. Et chez les autorités publiques?En 2001, un comité d’audit a été installé chez les autorités publiques flamandes6. Làoù à l’origine, les tâches se situaient surtout, voire même exclusivement, au niveau del’audit classique, nous constatons à présent quaussi bien l’audit de fraude que lespoints oranges développés à l’intérieur de l’expertise sur la fraude reçoivent un impactde plus en plus important.En 2010 les autorités fédérales ont également créé un comité d’audit. Cette décisionavait déjà été prise par le biais d’un nombre d’Arrêtés Royaux de 2007, mais ce n’estque le dernier gouvernement qui a pris toutes les mesures afin de lancer ce comitéd’audit sur la bonne voie7. Audit de fraudeAussi bien chez les grands fraudeurs que lors de la crise des crédits, des questions ontété posées quant au contrôle et à la supervision, tant au niveau de l’exécution - lesystème de contrôle interne - qu’au niveau du conseil d’administration (le comitéd’audit et l’audit interne) et de celui de l’auditeur externe (le commissaire). Avec lalégislation américaine (Sarbanes-Oxley), la responsabilité du CEO et du CFO fut fixéesur le plan pénal (amende et/ou peine de prison) pour autant que la certification qu’ilsdélivrent ne corresponde pas à la réalité. Cette certification porte aussi bien sur le faitque l’entreprise dispose d’un système de contrôle adéquat que sur le fait que cesystème ait bien fonctionné durant la période de rapportage.Sur le plan législatif en Belgique, ces considérations ont abouti à une réglementationplus stricte autour de la composition du conseil d’administration (intégrationd’administrateurs indépendants) et à une réglementation plus stricte pourl’indépendance de l’auditeur externe.Au vu de la responsabilité accrue des dirigeants et des autorités de tutelle, la demanded’auditeurs de fraude s’est de plus en plus fait ressentir. Ainsi, dans de nombreuxgrands bureaux d’audit, les dossiers des mandats (là où l’un des partenaires exerce lafonction de commissaire) sont vérifiés sur le risque et la probabilité de fraude.Dans les grandes organisations, aussi bien privées que publiques, on investit de plus enplus dans les audits de fraude. Souvent, cette activité est vue comme un complément àl’audit interne et elle est classée sous le service d’audit interne. Eventuellement, cette6 Ceci était consécutivement à l’arrêté du 8 septembre 2000 - Arrêté du Gouvernement flamand relatifà la création et au fonctionnement de la cellule dAudit interne au sein du Ministère de la Communautéflamande. Cet arrêté a été actualisé le 16 avril 2004 et le 16 mars 2007.7 17 août 2007. - Arrêté royal portant création du Comité daudit de lAdministration fédérale (CAAF) 58
  • 59. activité d’audit de fraude est considérée comme une tâche supplémentaire pour ladirection dans le cadre de sa responsabilité de surveillance face au système de contrôleinterne.Nous constatons ici que la valeur ajoutée se situait initialement dans le domaine del’enquête sur la fraude constatée. Or, nous constatons de plus en plus un glissementvers la prévention. A cet effet, des instruments sont développés afin de prévenir lafraude, mais aussi afin de détecter et d’arrêter la fraude à un stade précoce. Ceci peutégalement être vu dans le cadre de l’ « in control statement » attendu de la part de ladirection et des dirigeants.Tout ceci a pour conséquence, le besoin d’un cadre de plus en plus formalisé pourcette implication de l’audit de fraude, tant au niveau de la qualité qu’à celui de latransparence. Les règles d’accès à l’exercice de la fonction et un cadre pour les normesde l’auditeur de fraude s’imposent. Cette structure requiert de préférence un ancragelégal. Dans le passé, l’Institut des Auditeurs de Fraude a non seulement dressé uncadre professionnel, peaufiné au fil du temps, mais il a aussi apporté une contributionparticulièrement positive à toutes les initiatives prises par le monde politique afind’organiser la profession sur le plan légal. Ceci est un appel chaleureux afin dereprendre ces initiatives à court terme. ConclusionComme toujours dans la déjà longue histoire de l’humanité, aujourd´hui est toutsimplement la transition entre hier et demain. Ceci vaut aussi pour le mondeéconomique et pour le monde des professions économiques (les « professions deschiffres »). Plus il y a de scandales de fraude, plus les crises financières et autresprennent de l’ampleur et plus le besoin se fait ressentir d’un contrôle interne accru etd’une supervision plus importante. Nous ne réussirons toutefois jamais à éliminer ainsitous les maux.Une bonne administration repose sur l’intégrité, la transparence et la responsabilité. Lecontrôle et les audits internes peuvent soutenir cette gestion. Mais ni le contrôle, nil’audit ne remplacent une éthique supérieure dans les affaires et la gestion.Prof. Michel J. De Samblanx RFAStichtend erevoorzitter van het Instituut van Forensische Auditoren 59
  • 60. 60
  • 61. Dix anneés de lutte contre la fraude8 Johan Denolf RFA et Jan Buys RFALe présent texte sur 10 années de lutte policière contre la fraude ne constitue pas unretour nostalgique sur ce qui fut mais sur ce qui ne sera plus jamais. Il veut offrir unavant-goût de la façon dont la lutte contre la fraude évoluera dans l’avenir. Dix Années de la réforme de la police : changement de structures, de statuts et de processusLa loi sur la réforme de la police date du 7 décembre 19989. Au travers d’elle, troisservices de police furent remplacés par un seul service de police, structuré en unniveau local (actuellement 195 zones) et un niveau fédéral. Pour la plupart desfonctionnaires de la police toutefois, le 1er avril 2001 représente la date buttoir pourl’introduction du nouveau statut. Or, plus important que la nouvelle structure et lenouveau statut, est le fait que l’approche de la criminalité et le souci de la sécurité ontété profondément modifiés.L’introduction d’une banque de données nationale (BDN) générale et de carrefoursd’information arrondissementaux (CIA) doit en premier lieu garantir uneoptimalisation des flux d’informations. L’idée sous-jacente fut que les erreurs del’affaire “Dutroux” ne pouvaient plus être commises. Le rapport du comité P dansl’affaire “Van Uytsel” fait toutefois apparaître que le maillon faible n’est pas formépar les structures, les statuts et les processus, mais par la mentalité de certainsenquêteurs qui refusent de partager des informations pertinentes avec des collègues ouqui refusent d’alimenter les BDN de manière appropriée. De nouvelles mesuresd’accompagnement (formation, prise de conscience et une supervision plus efficace)s’imposent donc.Une seconde transformation importante dans la manière de travailler est l’approcheplanifiée des phénomènes qui s’articulent autour de la sécurité, en agissant avec desPlans de Sécurité Nationaux, d’abord sur base annuelle, ensuite biannuelle et depuis2004, le cycle est devenu quadriannuel. Avec l’élaboration du Rapport de SécuritéNational Policier (RSNP) sur l’impact des phénomènes de sécurité, la menace desauteurs criminels et la vulnérabilité des cibles ou des victimes, le coup d’envoi a été8 Auteurs: Johan Denolf, Directeur à la Direction de la lutte contre la criminalité économique etfinancière, Police judiciaire fédérale, et Jan Buys, Directeur-Adjoint à la même Direction9 Loi du 7 décembre 2008 organisant une police intégrée, structurée sur deux niveaux, M.B. 5 janvier1999. 61
  • 62. donné pour un nouveau Plan National pour la Sécurité (2012-2015). Dans chaque planpour la sécurité, une énumération est faite des faits à aborder en priorité. L’approcheintégrale et intégrée de la criminalité EcoFin figurait déjà dans tous les PNSprécédents. L’utilisation d’objectifs stratégiques et opérationnels pour les phénomènesprioritaires, le suivi de leur implémentation à l’aide d’indicateurs et l’évaluation del’atteinte des objectifs sont assurément innovants dans le paysage policier. Or il resteaussi des points difficiles : le PNS cadre normalement dans une vision plus large dedifférents services publics fédéraux (SPF Justice, SPF Affaires Intérieures, SPFMobilité,…) et il est élaboré dans une Note Cadre Sécurité Intégrale. Or la dernièreNote Cadre Intégrale date de 200410. Le second os est l’absence d’un lien entrel’approche des phénomènes principaux, la disponibilité du personnel d’une part et lesmoyens matériels d’autre part. On ne peut plus se voiler la face à ce sujet. Vie privée, comment gérer la disponibilité des données et les techniques d’enquête spécialesUne importante évolution sociale est la disponibilité accrue des données. Pour lesservices publics en général et les services de police en particulier, le dépistage de lafraude devient une lutte informatique. Le dépistage des crimes peut se faire par lasélection des informations appropriées dans un océan de données. Les techniques dudata mining constituent le moyen par excellence, mais il reste encore un certainnombre d’obstacles à surmonter. Pour commencer, les lois actuelles (code pénal etcode de la fonction policière) ne prévoient pas de cadre réglementaire suffisammentadapté pour le traitement des données. Ce qui est techniquement possible ne se situepas nécessairement endéans les possibilités des services de maintien du droit. Le fonddu problème est le difficile exercice d’équilibre entre la lutte efficace et effectivecontre la fraude d’une part et le droit à la protection de la vie privée d’autre part. Uneaction poussée des autorités publiques peut devenir trop radicale. Le débat social à cesujet n’a certainement pas encore été mené à fond. Or par la carence en moyenspublics, la question se fera entendre de plus en plus fort : « où faut-il poser les limiteslégales, compte tenu des principes de la proportionnalité et de la subsidiarité ? »Les méthodes d’enquête spéciales aussi peuvent être citées en même temps que la vieprivée car elles ont une implication fondamentale. Ces techniques ne sont bien sûrpossibles qu’à condition qu’elles soient explicitement inscrites dans une loi (principede légalité). De plus, lors de l’application de ces méthodes, il faut aussi toujoursvérifier si la mesure est en proportion avec l’objectif à protéger (principe deproportionnalité). Le législateur demande aussi d’utiliser d’abord les moyens les moinsradicaux avant de faire appel aux méthodes d’enquête spéciales (principe desubsidiarité). Cependant on constate une évolution afin d’utiliser plus souvent aussi les10 Note Cadre Sécurité Intégrale 2004, approuvée par le conseil des ministres le 30 mars 2004. 62
  • 63. méthodes d’enquête spéciales dans la criminalité EcoFin (et surtout pour les cas dedélits économiques et financiers graves). L’effectivité de la confiscation comme peineLe droit pénal se veut avoir un effet de dissuasion sur les criminels potentiels enimposant des peines (de prison). Notamment à cause de la surpopulation dans lesprisons belges et parce que certaines peines de prison de courte durée ne sont plusappliquées, la confiscation spéciale connaît une remontée en Belgique, surtout depuisla création en 2003 de l’Organisme Central pour la Saisie et la Confiscation (OCSC)11.Cette peine touche en effet les fraudeurs à leur point le plus faible : leur portefeuille.Or la mise en application effective de la confiscation ne semble pas toujours se fairecomme il se devrait. Les suspects réussissent encore maintenant à se faire déclarerindigents durant la procédure pénale. C’est la raison pour laquelle la police et leministère public mettent davantage l’accent sur la confiscation des avantagesfinanciers illégaux durant l’enquête. Grâce à la gestion des biens sans dévalorisationsaisis (par l’OCSC), ceci n’est pas au désavantage des autorités ou du suspect. Dans lecas d’un acquittement éventuel par le juge du fond, ce dernier ne souffrira pas de pertefinancière substantielle. Depuis peu, l’OCSC est également en mesure de contrôleravant la restitution si la personne a encore des dettes fiscales ou sociales ouvertes et lecas échéant, il peut utiliser les sommes confisquées pour le paiement de ces dettes.Depuis 201012, la loi permet également à l’OCSC de s’informer auprès des personneset des institutions, soumises à la loi préventive sur le blanchissement, au sujet despersonnes qui veulent se soutirer à la mise en application de la confiscation spéciale.L’option de la police judiciaire fédérale visant à étendre la tâche de FAST, le FugitiveActive Search Team, à la recherche des personnes qui se soutirent à l’application de laconfiscation, s’inscrit dans le prolongement parfait de la modification de loisusmentionnée. FAST a pour cela été rebaptisé comme Fugitive and Asset SearchTeam, et l’équipe est à présent rattachée à la direction DJF de la police judiciairefédérale. Les rapports de collaboration synergiques entre les administrations publiques deviennent courantes, mais on se montre récalcitrant face au secteur privéDans notre société de prospérité sociale, le service public occupe une positionimportante. Longtemps, les différents services publics ont agi les uns à côté des autres.11 Loi du 26 mars 2003 portant création dun Organe central pour la Saisie et la Confiscation et portantdes dispositions sur la gestion à valeur constante des biens saisis et sur lexécution de certainessanctions patrimoniales, M.B. 2 mai 2003.12 Loi du 30 décembre 2009 portant des dispositions diverses en matière de Justice, M.B. 15 janvier2010, qui a abrogé la loi OCSC et l’a remplacée par une nouvelle disposition. 63
  • 64. De nos jours, on prend de plus en plus conscience du fait qu’une coopération entre lesdifférents services peut conduire à de meilleurs résultats. Un exemple – qui peut êtreillustré par des chiffres – est l’approche de la fraude organisée avec la TVA enBelgique. Le système du report de la TVA pour les livraisons intracommunautairesconstitue une source de fraude. Le trésor belge a dû encaisser en 2001 une perte de 1,1milliard d’euros.En cette même année, un protocole de collaboration entre e.a. les autorités fiscales, leministère public et la police a été signé. Les chiffres parlent d’eux-mêmes : en 2002, lemanque à gagner a baissé pour atteindre 232 millions d’euros. A partir de 2006, noussommes même passés sous la barre des 50 millions d’euros. Pour l’année 2009, ledéficit aurait été reporté à 14,6 millions d’euros, s’il n’y avait pas eu l’apparition d’unenouvelle forme de fraude, à savoir la fraude avec les droits d’émission (CO2).Un nombre d’organisations ont su plonger sous la ligne de tir et s’offrir un butin rapidede 79 millions d’euros. Pour 2010, les prévisions (sur base des trois premierstrimestres) s’arrêtent sur une perte de 17,1 millions d’euros. DOMMAGE FRAUDE TVA ORGANISEE (Source: OCS TVA) (en millions d’euros) 1200 1100 1000 800 600 400 79,0 200 14,6 220 181 44,2 29,8 129 144 27,8 17,1 0 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 Pert TVA trésor public Fraude droits d’emissionA l’avenir, l’état souhaite également s’attaquer de la même façon à la fraude socialegrave et organisée. La fraude sociale est essentiellement une fraude verticale, mais elleoffre aussi aux entreprises de mauvaise foi un avantage concurrentiel injuste (pour cequi est de la fraude avec les contributions). Sous les auspices du secrétaire d’étatDevlies, un protocole a pour cela été élaboré et l’installation solennelle de la cellule desoutien a eu lieu en février 2011. L’objectif n’est pas seulement de détecter et de 64
  • 65. sanctionner les auteurs de formes spécifiques de fraude verticale, mais aussi d’essayer,sur base des profils de fraude connus, de détecter rapidement les nouveaux circuits defraude afin d’éviter le manque à gagner pour l’état et la sécurité sociale.Là où l’appréhension à coopérer de différents services publics diminue, la coopérationentre le secteur public et le secteur privé demeure difficile. Un obstacle important iciest la loi actuelle organisant la profession de détective privé13, qui règle l’enquêteprivée. Cette loi part d’une méfiance fondamentale envers le secteur privé. Il manqueainsi au secteur privé des outils effectifs pour l’élaboration complète du concept de“corporate governance”, imposant aux entreprises de mener une bonne gestion entenant compte des intérêts de tous les acteurs impliqués (actionnaires, organesd’administration, personnel, clients et environnement).Un acte donné peut avoir un impact sur les actionnaires (intérêts financiers), surl’entreprise même (atteinte à son image), sur les travailleurs (baisse du chiffred’affaires entraînant une réduction de la production qui se solde par un chômagetechnique), sur l’environnement (délits environnementaux,…). On attend d’unedirection moderne qu’elle agisse de manière efficace. Mais pour ce qui est de donnerau secteur privé des moyens effectifs de mener une enquête de qualité, on demeureappréhensif, alors que les services de police ne peuvent souvent pas, pour des raisonsde capacité, investir de l’énergie dans de telles enquêtes.Un cas à part dans la coopération publique-privée est l’approche du blanchissementfinancier. Sous la pression d’institutions financières, dont l’UE, un systèmed’information préventif a été élaboré en 1993. Divers organismes du secteur privé(comme les banques, les entreprises d’assurance,…) et groupes professionnels(casinos, notaires, réviseurs d’entreprises, promoteurs immobiliers,…) sont tenus designaler les transactions suspectes à une Financial Intelligence Unit (FIU), en Belgiqueil s’agit de la Cellule de Traitement des Informations Financières (CTIF). Lesinformations fournies à la CTIF sont enrichies avec les informations des services depolice et/ou d’autres services publics, après quoi le dossier est soumis aux membres dela CTIF.Comme on rassemble ici l’expertise de la magistrature, du monde bancaire, del’administration des finances et de la police, il peut être décidé en toute connaissancede cause s’il existe suffisamment d’indications de blanchissement pour signaler ou nonle dossier au parquet territorialement compétent. La CTIF fait donc office de filtre, cequi crée un rapport de confiance important. Ainsi les dossiers de blanchissementd’argent provenant de fraude TVA organisée (fraude verticale), d’abus de biens desociétés (fraude horizontale), atterrissent grâce à une collaboration correcte entre le13 Loi du 19 juillet 1991 organisant la profession de détective privé, M.B. 2 octobre 1991. 65
  • 66. secteur privé et public dans le circuit judiciaire classique14. Il est dommage que cetteconfiance réciproque ne soit pas étendue à d’autres domaines. La globalisation et l’impact de la reglementation et du droit internationauxUne importante évolution aussi est que la fraude se déroule de plus en plus dans uncontexte international. Les auteurs profitent avec avidité des frontières nationalesauxquelles les services d’enquête sont toujours confrontés. La collaborationinternationale des services de police gagnera donc encore en importance.Malheureusement, elle se fait encore de manière trop lente et peu uniforme. Cecicontrairement à la coopération sur le plan administratif, où des instruments européenscontraignants, notamment des ordonnances, permettent un échange administratif dedonnées sur une base structurelle, par exemple en matière de TVA avec les banques dedonnées VIES I (pour les livraisons intracommunautaires de marchandises) et VIES II(pour les livraisons intracommunautaires de services).Une autre évolution est l’impact de la réglementation internationale (en particulier leTEDH) sur les opérations policières. Suite à l’arrêt Salduz, un suspect aura droit àl’assistance d’un avocat lors de son premier interrogatoire par la police. Il n’existe pasencore d’unanimité quant à sa concrétisation.La jurisprudence de la Cour Européenne pour les Droits de l’Homme (CEDH) a aussides conséquences pour la lutte contre la fraude fiscale. Le législateur belge prévoit queles infractions fiscales peuvent être frappées aussi bien d’amendes administratives quede peines pénales. Elles peuvent même être imposées conjointement. Dans la pratiquedu droit, on observe un changement qui a eu lieu en deux phases. Tout d’abord, laCEDH a attribué une signification autonome à la notion de ‘peine’. Une secondeévolution importante est liée à la définition par la CEDH du principe de “non bis inidem” (il s’agit d’un principe du droit par lequel une même personne ne peut pas êtrepunie deux fois pour un même fait).Dans les arrêts Zolotukhin versus Russie du 10 février 2009 et Ruotsalainen versusFinlande du 16 juin 2009, la Cour formule sa vision : le principe du “non bis in idem”a été violé lorsqu’une même personne, après avoir déjà été condamnée ou acquittéepour un acte donné, est à nouveau poursuivie pour des infractions ayant les mêmeséléments essentiels. La CEDH n’a pas encore dû se prononcer dans des cas où uncontribuable belge invoque le principe du “non bis in idem” pour l’impositionconjointe d’impôts dus, d’amendes fiscales administratives, d’intérêts moratoires etd’amendes pénales assorties ou non d’une peine de prison. Beaucoup de professionnels14 La CTIF peut uniquement informer les parquets au sujet des délits repris à l’article 5, § 3 de la loi du11 janvier 1993 relative à la prévention de lutilisation du système financier aux fins du blanchiment decapitaux et du financement du terrorisme, M.B. 9 février 1993. 66
  • 67. du droit ont déduit de la jurisprudence actuelle de la CEDH, que cette situation belgene survivra plus pour longtemps.Il s’agit en effet souvent d’un seul et même acte, qui constitue une infraction pourlaquelle des sanctions administratives et en même temps pénales sont imposées. Iln’est donc pas étonnant que des voix quasiment unanimes se soient faites entendre afind’introduire un principe “una via” dans le droit fiscal : maintenir le droit soit par lavoie administrative, soit par la voie juridique. Les premiers textes d’une vision quant àl’adaptation de la réglementation sont déjà prêts. Un réveil éthique?Ces derniers temps, les professionnels du droit osent de plus en plus parler d’un réveiléthique, surtout en ce qui concerne la fraude fiscale. De la popularité de larégularisation fiscale, ils déduisent que les personnes et les entreprises sont de moinsen moins enclins à frauder. La déclaration libératoire unique (DLU)15 a offert auxpersonnes physiques (les personnes assujetties à l’impôt sur le revenu ou à l’impôtpour les non-résidents) la possibilité de déclarer au fisc des sommes, des capitaux oudes valeurs mobilières cachés et de payer une contribution unique de 6% ou 9%, ce quiest un arrangement généreux eu égard aux taux dintérêt en vigueur.Plus récemment, le législateur a prévu dans la loi-programme (articles 121 à 127) du27 décembre 200516, un nouveau système de régularisation fiscale officielle. Lanouvelle procédure s’applique aussi bien aux personnes physiques qu’aux personnesjuridiques. Elle porte d’ailleurs sur tous les domaines des impôts sur le revenu (impôtsdes personnes physiques, impôts des sociétés, impôts des personnes juridiques etimpôts des non-résidents), ainsi que sur le domaine de la TVA. Elle stipule que lesrevenus professionnels et autres cachés au fisc, peuvent toujours, une fois le délai dedéclaration écoulé, être déclarés.Une telle déclaration de régularisation doit être soumise par le contribuable même, oupar une personne mandatée par elle au « point de contact pour les régularisations »créé à cette fin par le Service Public Fédéral Finances. Ce service est chargé de laréception de toutes les déclarations de régularisation, ce qui aboutit à une certaineharmonisation lors du traitement des dossiers. Pour les déclarations déposées au plustard le 30 juin 2006, il n’y avait aucune amende ; pour les déclarations entre le 1erjuillet 2006 et le 31 décembre 2006, il y avait une amende de 5 pour cent ; pour lesdéclarations à partir du 1er janvier 2007, une amende de 10 pour cent. La régularisationn’a d’effet que si certaines conditions17 sont remplies. L’application de cette méthode15 Loi du 31 décembre 2003 instaurant une déclaration libératoire unique, M.B. 6 janvier 2004.16 Loi-programme du 27 décembre 2005, M.B. 30 décembre 2005.17 Les revenus ne peuvent pas porter sur les revenus d’un délit de blanchiment ou d’un délit sous-jacent, tel qu’entendu par la loi (préventive) du 11 janvier 1993 relative à la prévention de l’utilisation 67
  • 68. de régularisation a aussi des conséquences dans le domaine de la poursuite pénale. Lecontribuable ne peut plus être poursuivi pour fraude fiscale. La question est de savoirsi le succès des deux mesures est dû à un réveil éthique ou à un risque plus importantd’être pris. ConclusionDans cette brève contribution, un nombre de tendances ont été esquissées. Suite à laréforme de la police, non seulement les structures mais aussi les processus de travailont été changés. Ainsi le travail planifié a été introduit. Opérer des choix aussi estcrucial dans un environnement avec d’énormes quantités de données.Le traitement des données offre en effet des opportunités, mais aussi des menaces pourla vie privée, à l’instar de l’application des méthodes d’enquête spéciales, qui sontégalement utilisées de plus en plus pour les formes de fraude grave. Ces techniquessont très efficaces, tout comme la confiscation comme peine, qui contribue assurémentà une lutte plus efficace contre la fraude.Dans la lutte contre la fraude, différents services publics se retrouvent de manière plusfréquente et plus rapide, là où la coopération avec le secteur privé a du mal à démarrer,sauf sur le plan de la lutte contre le blanchissement d’argent. Ceci se produit pourtantdans un monde globalisant, une globalisation qui peut former une menace pour lesservices de police car la coopération internationale des services de police demeureencore un handicap pour une lutte effective et rapide contre la fraude.De plus, la jurisprudence internationale intervient de plus en plus dans la réalitéquotidienne de la police, e.a. par l’arrêt Salduz, mais aussi la jurisprudence qui a menéà l’Una Via en matière de lutte contre la fraude fiscale. Or tout n’est pas sombre, carcertains voient dans le succès relatif des régularisations fiscales un réveil éthique chezles personnes physiques et chez les entreprises.D’autres attribuent le fait à un plus grand risque d’être pris, ce qui signifie de toutefaçon que la lutte contre la fraude a définitivement été instaurée durant ces dixdernières années. La police demeure toutefois optimiste : les années à venir promettentsuffisamment de défis en matière de lutte contre la fraude.Johan Denolf RFA, DirecteurJan Byus RFA, Directeur-AdjointDirection criminalité économique et financière, Police Judiciaire Fédéraledu régime fiscal pour le blanchiment d’argent et le financement du terrorisme. La demande derégularisation est déposée avant que le déclarant n’ait été avisé d’une enquête par une administrationfiscale belge, un institut de sécurité sociale ou un service d’inspection sociale et pour autant que pourle même déclarant, aucune procédure de régularisation antérieure n’ait déjà eu lieu. 68
  • 69. 69
  • 70. 70
  • 71. Coopération publique-privée Rudy Hoskens RFADans le cadre du 10ième anniversaire de l’IFA, il m’a été demandé de rédiger unecontribution sur la Coopération Publique-Privée. Il a déjà beaucoup été discuté et écrità ce sujet depuis la création de l’IFA. En 2010, l’IFA fut chargé par le Secrétariatd’Etat pour la Lutte contre la Fraude de faire réaliser une étude de faisabilité d’unecoopération publique-privée sur le plan de la lutte contre la fraude.Pour l’IFA, il s’agissait là d’une occasion unique de remettre la problématique de lacoopération publique-privée au premier plan. Il fut opté pour un étalage de cettedemande de recherche sur trois aspects partiels : un volet empirique, un volet juridiqueet un volet comparatif au niveau international.Chaque volet fut confié à une université proéminente. La partie empirique secomposait essentiellement d’une enquête auprès de magistrats et fut attribuée àl’Université de Gand. Pour l’aspect juridique, la Vrije Universiteit de Bruxellesaccepta la tâche de réaliser un aperçu des possibilités juridiques de la coopérationpublique-privée dans le domaine de la fraude. L’Université Catholique de Louvainenfin, allait réaliser une analyse comparative de ce qui existe déjà dans ce domainedans d’autres pays. L’étude de faisabilité a valu quelques jolis résultats que j’aimeraispartager avec vous.Etant donné que j’avais été actif dans la Police Fédérale avant de devenir auditeur defraude, je suis en mesure de comprendre aussi bien les arguments du secteur privé queceux du secteur public. Les deux camps ont en effet souvent un avis différent sur lafaçon dont devrait se présenter la coopération publique-privée. Qui plus est, une tellecoopération exige que les deux côtés adaptent en partie leur manière actuelle detravailler en fonction de l’autre partie. Ce qui n’est pas évident.A mon avis, la coopération publique-privée représente exclusivement le travail d’uneseule équipe s’appliquant à un dossier. Avec le transfert des connaissances et de toutce qui en fait partie. La police judiciaire manque d’experts-comptables. Nous sommesspécialisés en la matière mais nous ne sommes en revanche pas intitulés à posercertains actes d‘enquête, par exemple les perquisitions et les mises sur table d’écoute.Team up together. Or dans le cadre légal actuel, ceci n’est point possible. Tant le côtéprivé que le côté public se heurtent en effet à une barrière érigée par la loi, et ils ontainsi moins tendance à procéder à une coopération publique-privée. 71
  • 72. Le secteur privé n’accepte que dans des cas exceptionnels des commandes du secteurpublic car les honoraires pour les experts juridiques sont très bas. Aux tarifs actuels,fixés par Arrêté Royal, de nombreux auditeurs de fraude travaillent avec perte.Toutefois, j’estime que ceci ne doit pas former un obstacle. Les honoraires demandésdans le secteur privé sont certes élevés, mais on obtient en contrepartie une enquête dequalité, efficace en termes de coûts et de temps. Il est de notoriété publique que denombreux experts juridiques prolongent leurs délais afin d’aboutir ainsi à un montantfinal plus élevé. Lorsque les auditeurs de fraude achèvent plus rapidement leurcommande, le secteur public doit payer autant, voire même moins malgré un tarifhoraire plus important.Le secteur public de son côté adopte souvent une attitude de méfiance face à unecollaboration avec le secteur privé. Comme il ressort de l’enquête auprès de lamagistrature, elle se pose surtout des questions quant à l’objectivité de l’auditeur defraude. Il est un fait établi que les auditeurs de fraude en Belgique - jusqu’à maintenant- étaient en général engagés par l’une des parties impliquées dans le différend. Onconstate également à juste titre qu’une personne désignée par l’une des parties ne peutplus être désignée comme expert juridique. Ce qui ne signifie toutefois pas quel’auditeur de fraude soit partial et qu’il délivre un rapport final non objectif.L’auditeur de fraude recherche principalement les faits, et les faits doivent êtreprésentés de façon objective. L’étude menée doit pouvoir être approuvée par le juge.Un expert juridique désigné par le juge doit en arriver aux mêmes conclusions.En Allemagne il est instauré depuis peu possible qu’un auditeur de fraude, désigné parl’une des parties, dirige l’enquête. Cela se fait en concertation avec le Parquet,essentiellement sur une base de confiance. Au demeurant, la Justice allemande sétaitmontrée méfiante à l’égard des auditeurs de fraude. Pour parer à cela, il leur a étéaccordé l’accès au dossier à tout moment. Ainsi le Parquet allemand était en mesure devérifier si l’étude était menée de manière correcte et objective. Le juge d’enquête peutinitier une procédure juridique sur base du rapport de l’auditeur de fraude. Voilà ceque j’appelle une coopération publique-privée.Une autre observation pertinente provenant de la magistrature est que les magistratssont liés par le secret professionnel et qu’ils ne peuvent donc divulguer d’informationssur l’enquête. La Belgique ne prévoit pas de cadre légal permettant l’échanged’informations, sauf avec l’expert juridique. Comme observé plus haut, l’auditeur defraude ne peut pas être désigné comme expert juridique s’il a été engagé par l’une desparties. Un scénario comme celui de l’Allemagne n’est dès lors pas possible enBelgique avec le cadre légal actuel. J’estime qu’il s’agit là d’une opportunité manquée.La coopération publique-privée peut renforcer la lutte contre la fraude en Belgique,mais la politique doit créer un cadre à l’intérieur duquel la coopération publique-privée 72
  • 73. soit possible. La forme que doit prendre ce cadre, a été étudiée dans le volet juridiquede l’étude. D’une enquête auprès de la magistrature et de l’analyse juridique despossibilités, il ressort avec évidence que l’agréation légale de l’Auditeur de Fraudeconstitue un pas indispensable vers la coopération publique-privée. Une agréationlégale, reliée à une supervision par l’Institut des Auditeurs de Fraude, mettraitl’auditeur au même niveau que le réviseur d’entreprises, l’expert-comptable, l’avocat,etc. Des professionnels avec des règles déontologiques, dont le secret professionnel,avec lesquels la magistrature puisse partager des données et auxquels elle puisse faireconfiance.Un pas suivant serait l’élaboration d’un devoir dinformation obligatoire. Voila bienl’aspect le plus difficile car tant de choses, petites et grandes, pourraient être signalées.Il faut se poser la question jusqu’où on veut aller ici. Une adaptation de la Loi sur lesDétectives Privés s’impose.Il existe un document de travail pour l’adaptation de cette loi par le SPF AffairesIntérieures. Comme il est mis en évidence dans l’analyse juridique, les dispositionsreprises dans ce document de travail aboliront plutôt la coopération publique-privée aulieu de l’encourager. J’en cite deux. En premier lieu, l’auditeur de fraude devraitinformer immédiatement le Procureur du Roi, préalablement à l’enquête privée,lorsqu’il pense découvrir des faits passibles dune peine durant son enquête future. Endeuxième lieu, l’enquête privée devrait être immédiatement arrêtée au moment où uneenquête publique est initiée. Le secteur privé est ainsi complètement mis hors-jeu.Aucune coopération n’est possible de la sorte. Personnellement, je ne suis pas opposéà un devoir dinformation (ni l’IFA d’ailleurs) mais il doit être réaliste et pratiquementfaisable.Je me demande aussi comment les Parquets arriveront à traiter ces avis. En effet, si cesadaptations se transforment en loi, le Parquet peut s’attendre chaque semaine à unecentaine davis. De plus, au moment où l’information doit être transmise, il n’est pasencore possible de se former une idée sur la gravité de la fraude éventuelle, puisqu’iln’y a pas encore eu d’enquête.Pour les entreprises qui engagent un auditeur de fraude non plus, un tel devoirdinformation n’est pas opportun. Lorsqu’elles souhaitent licencier un travailleur, ellessont en effet obligées d’agir vite. Une enquête par le Parquet prendrait trop de temps àcause des procédures et des formalités. Une enquête privée, en revanche, peut souventêtre lancée et achevée rapidement et de manière efficace.Une solution possible à ce problème pourrait consister à reporter le moment de lavis àune date ultérieure. De la sorte, l’entreprise dispose de l’entière possibilité d’utiliser ledroit du travail avant de procéder éventuellement au droit pénal. Le Parquet conservetoujours la possibilité de lancer une procédure pénale et il peut en plus utiliser le 73
  • 74. dossier d’enquête rédigé par l’auditeur de fraude. En déplaçant le moment de lavisdans le temps, une possibilité est créée pour une coopération publique-privée.L’observation que j’ai formulée plus haut demeure valable. Même si le moment delavis est reporté dans le temps, il demeure réel que le Parquet devra traiter un grandnombre davis. Il me semble opportun de rassembler ces avis en un point dinformationcentral. Ce point dinformation central aide à son tour à encourager la coopérationpublique-privée puisqu’elle fonctionnera comme un filtre. Sa tâche consistera donc àétudier si l’intérêt public, qui doit être défendu par le Ministère Public, nécessite queles faits signalés auprès du Point d’Information sur la Fraude soient étudiés et traitésau niveau purement privé, ou si l’intérêt public exige que ces faits soient examinés parune autorité publique et éventuellement sanctionnés par elle.Le Parquet se voit attribuer les affaires pour lesquelles le droit pénal joue un rôleprioritaire, à savoir les délits graves, les affaires affectant l’ordre public, la fraudefiscale grave et organisée, etc. Le secteur privé se chargera essentiellement d’affairesau moyen du droit sur le travail. Le Point dInformation sur la Fraude peut aussiindiquer les affaires pour lesquelles la coopération publique-privée est souhaitable.Un tel Point dInformation sur la Fraude ne se crée pas à partir de rien. Il lui faut uneloi. Et pour obtenir une loi, il faut un soutien politique. Je lance dès lors un appel àœuvrer pour un cadre légal pour la coopération publique-privée et pour une bonnepolitique pour les avis de fraude. La coopération publique-privée représente l’un desmoyens de réduire davantage la fraude en Belgique. Saisissons ensemble cette chance.Rudy Hoskens RFAPartenaire PWC Forensic 74
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  • 77. European Anti-fraud office (OLAF) Miguel Janssoone RFAThe European Anti-Fraud Office (OLAF)18 was founded on 1 June 1999.19 It replacedthe Task Force for the Coordination of Fraud Prevention (UCLAF) of the Secretariat-General of the Commission, which was set up in 1998. OLAF is independent in itsinvestigative function. For administrative and policy matters it is part of the EuropeanCommission, under the responsibility of Algirdas Šemeta, Commissioner in charge ofTaxation and Customs Union, Audit and Anti-Fraud.The mission of the European Anti-Fraud Office (OLAF) is to protect the financialinterests of the European Union, to fight fraud, corruption and any other irregularactivity, including misconduct within the European Institutions.In pursuing this mission in an accountable, transparent and cost-effective manner,OLAF aims to provide a quality service to the citizens of Europe. OLAF achieves itsmission by conducting, in full independence, internal and external investigations.It also organises close and regular cooperation between the competent authorities ofthe Member States in order to coordinate their activities. OLAF supplies MemberStates with the necessary support and technical know-how to help them in their anti-fraud activities.It contributes to the design of the anti-fraud strategy of the European Union and takesthe necessary initiatives to strengthen the relevant legislation.OLAF conducts internal and external investigations under the authority of theDirector-General, Mr Giovanni Kessler - appointed by the Commission followingconsultation with the European Parliament and the Council. Mr Kessler took up hisfunctions on 14 February 2011 for a five year term.With a view to guaranteeing OLAF’s independence, the legislator requires the DirectorGeneral of the Office to neither seek nor take instructions from any government or anyinstitution (including the Commission).18 OLAF is the French acronym of the European Anti-Fraud Office (Office Européen de Lutte Anti-Fraude).19 The Office began work on 1 June 1999, the day of entry into force of Regulation (EC) N° 1073/1999of the European Parliament and of the Council, and Council Regulation (Euratom) N° 1074/1999, of 25of May 1999, concerning the investigations carried out by OLAF. 77
  • 78. If the Director-General of OLAF ascertains that the Commission has taken a measurethat challenges his independence, he may bring a case against the Commission beforethe Court of Justice.To consolidate this independence, the Office is subject to regular control of itsinvestigative functions by a Supervisory Committee, made up of five external expertsindependent from the EU Institutions.At the request of the Director-General or on its own initiative, the SupervisoryCommittee issues opinions to the Director-General concerning the activities of theOffice, without interfering with the conduct of investigations in progress.Currently, OLAF comprises about 500 staff members, civil servants and other staffacting as agents of the Commission subject to its internal rules. OLAF investigators,like all the other officials and EU employees, work in the exclusive interest of theEuropean Union. They do not take instructions from any government, authority,organisation or person independent of the institution.To achieve these specific tasks, OLAF staff have solid professional experience gainedin the areas of national investigations, police and judicial services, investigationsconcerning complex fraud cases, analysis and evaluation of information, or in supportor development of policies in the area of the fight against fraud. OLAF investigatorscome from a variety of professional backgrounds (police, judicial, financial, customs,agricultural fields, etc). which helps to ensure a comprehensive and inter-sectoralapproach.The fact that investigators are often recruited from national investigation servicesensures a high level of expertise and helps to maintain close relations with nationalinvestigators. This partnership is essential in the fight against fraudsters and criminalswho harm EU interests.OLAF is therefore neither a ‘secret service’ nor a police force. It is responsible foradministrative investigations to better protect EU interests against organised crime andfraudsters. In the spirit of public service for European citizens, OLAF cooperates withthe competent authorities in the Member States. The only limits to its transparencypolicy are the laws on judicial secrecy and respect of individual rights.Miguel Janssoone RFAInvestigator OLAF 78
  • 79. 79
  • 80. 80
  • 81. Forensic accounting et forensic auditing: de la comptabilité créative à l’enquête de fraude Em. Prof. Dr. C. Lefebvre RFA IntroductionCeux qui ont récemment feuilleté la presse financière ont certainement été confrontés àtoutes sortes de scandales financiers et comptables et à d’importants cas de faillitecomme Enron, Worldcom, Waste Management, Xerox, Adelphia, Tyco, Parmalat,Ahold, etc., et plus près de chez nous Superclub et Lernout & Hauspie.Il s’agissait à chaque fois d’exemples marquants d’un rapportage financierapparemment dégénéré et très trompeur : les bénéfices et les actifs de l’entrepriseétaient très surestimés, alors que les dettes, les obligations et les engagements étaientfortement sous-estimés. Il apparut également que le système de contrôle pour un telrapportage financier ne fonctionnait pas bien non plus, et différents indicateursimportants, des traces et des signaux qui auraient pu indiquer au vérificateur externe etindépendant (auditeur, réviseur,…) l’existence de certaines transactions inadmissiblesou de certaines opérations comptables, n’avaient pas suffisamment été pris à cœur ouavaient même complètement été niés.Le système fut lourdement mis à l’épreuve. Nous avions à faire à une “systemic failurewith seismic proportions”. On décela ainsi d’une manière particulièrementdouloureuse un manque total de sens éthique chez un nombre de managers de hautniveau (CEO, CFO,..). Ajoutez-y l’échec d’auditeurs, le mélange des activités decontrôle et de consulting des grands bureaux d’audit, un contrôle public inadapté (p.ex.par SEC aux EU) souvent réalisé de manière limitée et trop tard, les conseils erronésd’analystes financiers (ainsi les entreprises appelées “Wall Street Firms” commeCitigroup, Crédit Suisse Group, Merrill Lynch & Co..., durent payer, suite aux “biasedratings on stocks” par leurs “research analysts”, une amende de 1,27 milliards d’euros(après un arrangement à l’amiable), la pertinence limitée des théories autour desmarchés efficaces pour le rapportage financier et la sous-estimation de l’intérêt d’unsystème comptable solide et fiable.Tout ceci a fini par porter atteinte aux fondations sur lesquelles repose le systèmefinancier même. Ceci eut pour conséquence néfaste que le petit actionnaire se sentaitsouvent abusé et totalement sans protection, pour ensuite, après de grosses pertes, sedétourner du système. 81
  • 82. Matrice de la communicationL’objectif principal de la comptabilité et du rapportage financier est de fournir desinformations à l’utilisateur. Ce qui sous-entend que différents événementséconomiques sont observés par le comptable ou l’expert-comptable pour êtreenregistrés dans les différents documents comptables (journal/grand livre, ou sur desporteurs d’informations électroniques). L’objectif ne se limite toutefois pas au simpleenregistrement pour ensuite refermer les livres, mais il consiste aussi à dévoiler desinformations (disclosure), à présenter des informations fiables sur la situationéconomique de l’entreprise (la présentation d’une “True and Fair View”, un refletfidèle de la position financière et des résultats financiers de l’entreprise). Ceci se fait àl’aide des comptes annuels publiés (bilan, résultat des comptes et notes explicatives) etdes rapports intermédiaires (interim reporting).Ces comptes annuels sont à leur tour utilisés par les différents “users” (utilisateurs),dont les principaux sont les actionnaires, les autorités publiques (p.ex. le fisc), lesinstituts financiers, les fournisseurs, les bailleurs de crédit, et les travailleurs, maisaussi les concurrents, les activistes environnementaux, les consommateurs, etc. Lesutilisateurs se basent sur les informations fournies par l’entreprise pour prendre desdécisions correctes, qui à leur tour deviennent de nouveaux événements économiquespour l’entreprise. De plus il est important de ne pas perdre de vue que ces utilisateursont parfois des intérêts contraires. Ainsi les actionnaires sont par exemple fortementintéressés par des bénéfices et dividendes élevés, alors que l’entreprise n’est sansdoute pas enclin à déclarer de trop grands bénéfices et à payer trop d’impôts.Ceci incite souvent les dirigeants de l’entreprise à exercer une pression sur lecomptable afin qu’il opère certaines évaluations ou transactions ayant un effet tel queles utilisateurs prennent les décisions que l’entreprise estime souhaitables. La créativité dans le rapportage financierCeci nous conduit à ce qui, dans le jargon comptable, s’appelle “creative accounting”.D’autres termes qui sont aussi utilisés couramment sont “window dressing” ou encore“artificial profit engineering (A.P.E.)’’. Ajoutez-y “loophole engineering”(l’organisation telle de transactions que l’on échappe aux contrôles usuels) et “taxengineering” (le fait de contourner et d’optimaliser les impôts).La créativité dans le rapportage financier se définit le mieux ainsi: “La prise, par ladirection de l’entreprise, de mesures en vue d’influencer volontairement la positionfinancière et/ou les résultats financiers qui ressortent du rapportage financier”.Elle peut être licite (légale) ou illicite (illégale). Il est par exemple permis dans certainscas de modifier le système d’évaluation des stocks (opération légale) ou reporter des 82
  • 83. transactions, ou on peut anticiper sur des bénéfices non encore réalisés (opérationillégale). Dans le dernier cas ont atterrit dans les récents scandales financiers.Quels objectifs poursuit-on? En premier lieu on souhaite influencer la prise de décisionde tiers, par exemple définir l’idée que se font les actionnaires (investir ou non, vendredes actions, etc.). Une telle influence peut en plus être utile pour obtenir des capitauxétrangers (afin de ne pas trahir la confiance des fournisseurs) ou pour éviter qu’il soitporté atteinte aux conditions de crédit implicitement ou explicitement imposées par lesinstitutions financières. De plus on peut vouloir dissuader des repreneurs potentiels etempêcher une reprise désavantageuse (songez à la tentative de reprise de la SociétéGénérale de Belgique par Carlo De Benedetti). On peut aussi tenter d’influencer lesnégociations CCT à l’aide d’informations comptables (distribuer des bénéfices de laproduction parmi les travailleurs) et fixer une rémunération plus substantielle de ladirection supérieure (via des tantièmes, des bonus, des options sur titres, etc.).Un second objectif important est d’influencer la rémunération qui dépend desbénéfices. Nous songeons ici aux techniques pour la maximalisation des bénéfices, laminimalisation des bénéfices ou l’égalisation des bénéfices (“income smoothing”).Dans ces cas on parle de “earnings management”.De plus on peut procéder à des“bigbath” par lesquelles on comptabilise des pertes supplémentaires pour l’annéecomptable en cours, pour pouvoir à nouveau générer des bénéfices dans le futur.La créativité dans le rapportage financier ne peut bien fonctionner que lorsqu’il existeun intérêt opposé entre celui qui fournit l’information et celui qui reçoit l’information.Pour ce qui concerne celui qui fournit l’information, il est nécessaire que les activitéscréatives ne soient pas vues comme une tentative de leurre par celui qui la reçoit. Ilconvient toutefois de considérer quelques importantes conditions dans la marge.Si on souhaite faire un “creative accounting” d’une manière acceptable, il fautabsolument veiller à respecter toutes les dispositions légales (p.ex. de la législationcomptable), il faut en plus le consentement du comptable chargé du contrôle (réviseur,auditeur), ainsi que le consentement des commissaires et le cas échéant du comitéd’audit.Pour ce qui est de celui qui reçoit l’information, il doit toujours garder à l’esprit quel’information fournie peut être déformée et trompeuse.De quelle manière la créativité dans le rapportage financier se manifeste-t-elle ?Quelles sont les mesures de créativité qui peuvent être prises et qui entraînent uneinfluence sur les informations financières ? 83
  • 84. a) Tour d’abord le choix du système d’évaluation et les changements de ce choix. Atitre d’illustration on peut référer au traitement du goodwill (son activation ou sonamortissement) ou des fluctuations boursières.b) Ensuite la manipulation des estimations et des changements de ces estimations,comme par exemple la fixation de la durée de vie des actifs fixes matériels et lafixation du niveau des provisions (fixer la hauteur des provisions et reprendre desprovisions).c) Enfin l’utilisation de transactions ou d’événements réels. De bons exemples portentsur les dépenses pour la recherche et le développement (en les activant ou non), lacorrection du planning pour l’entretien (reporter certaines activités d’entretien),conclure plus tôt ou plus tard des contrats de vente (le bénéfice étant inscrit sur l’annéecomptable en cours ou suivante), la vente d’effets et le rapportage sur les subsides surle capital. Forensic accountingAvant de s’intéresser davantage au concept du “forensic accounting” il est importantde signaler l’intérêt croissant du problème de la fraude et de situer le problème de lafraude. Ensuite nous traiterons des aspects du forensic accounting. 1. FraudeDe nombreuses études, aussi bien par le passé que récemment, se sont intéressées à laproblématique de la fraude. Dans ce contexte on peut référer à diverses études degrands bureaux comptables. Il sagit ici d’aliénation d’actifs financiers et nonfinanciers, de manipulations de toute sorte de déclarations de frais et aussi decorruption. On parle dans ce cadre aussi de ‘’criminalité en col blanc’’.Qu’entend-on par fraude ? Le mot ‘’fraude’’ vient du mot latin “fraus” qui signifieruse ou supercherie. La fraude se décrit le mieux comme une activité illégale parlaquelle on tente de s’enrichir, de manière directe ou indirecte.On peut classer les types de fraude de différentes manières : en fonction du domainedans lequel on commet la fraude ou du moyen avec lequel on fraude. Il existe ainsip.ex. la fraude fiscale, la fraude du patrimoine, la fraude informatique, la fraudebancaire, la fraude environnementale, la fraude des subsides et la fraude desassurances. Dans la suite de cette contribution l’accent sera surtout mis sur laprésentation des informations financières. 84
  • 85. 2. Définitions de la fraude 2.1 Définition IRELa recommandation de l’Institut des Réviseurs d’Entreprises (IRE) du 1er octobre 1998définit la fraude de la manière suivante : “La représentation volontairement trompeusedes informations financières par une ou plusieurs personnes, qui font partie dupersonnel de l’entreprise ou de sa direction, ou par des tiers suite à la manipulation, lafabrication ou la falsification de documents ou de fichiers, le détournement d’actifs, lacomptabilisation d’opérations fictives, les estimations incorrectes, etc.” 2.2 Définition internationale selon l’IFACSelon le International Federation of Accountants (IFAC) la fraude est: “An intentionalact by one or more individuals among management, employees, or third parties, whichresults in a misrepresentation of financial statements.”Cela peut par exemple se faire par des manipulations de registres ou de détournementsd’actifs, par l’enregistrement d’opérations fictives ou par la falsification desévaluations et enfin par une application incorrecte des règles comptables. 2.3 Définition néerlandaise du NIVRALa définition néerlandaise est un peu plus restreinte et bien plus étroite que ladéfinition internationale. Le Koninklijk Nederlands Instituut van Registeraccountants(NIVRA) définit la fraude comme: “Het opzettelijk door één of meer personenvervalsen, weglaten, toevoegen of verwijderen van gegevens teneinde waarden aan eenhuishouding op onrechtmatige wijze te onttrekken of te doen toevloeien” (1994).La fraude porte ici surtout sur le fait de retirer des actifs et de les cacher en manipulantdes données. Les autres aspects sont couverts aux Pays-Bas par le terme ‘’tromperie’’. 2.4 Définition anglaise (SAS 110)Dans le Statement of Auditing Standards (SAS) 110 de 1995 la fraude est définieainsi : “Fraud composes both the use of deception to obtain an injust or illegalfinancial advantage and intentional misrepresentations affecting the financialstatements by one or more individuals among management, employees or thirdparties.” 85
  • 86. 2.5 Fraude, erreurs et irrégularitésLorsque nous sommes confrontés à des erreurs dans les comptes annuellesd’entreprises belges, il faut faire une distinction entre erreurs, fraudes et irrégularités :a. Par erreur il faut entendre : une faute non intentionnelle. Ceci peut par exemple être le cas lors de calculs ou de comptabilisations incorrects. Comme l’intention n’est pas de cacher quelque chose pour le contrôle, de telles erreurs se décèlent aisément.b. La fraude par contre est bel et bien un acte intentionnel et il s’agit ici effectivement d’un comportement illicite.c. Enfin les irrégularités portent sur les infractions aux textes légaux ou administratifs qui ne sont pas en rapport direct avec la comptabilité (IRE 95). Dans la littérature étrangère on parle dans ce contexte ‘’d’actes illégaux’’.On peut ici faire une distinction supplémentaire entre les irrégularités particulières(p.ex. la violation des normes comptables, qui relève spécifiquement du contrôlerévisoral) et des irrégularités diverses, dont la violation de la réglementation de p.ex. lasécurité, la santé, le travail. On peut également inscrire la fraude environnementale etle blanchiment d’argent sous cette catégorie.Normalement 4 éléments doivent être présents pour pouvoir parler de fraude (voir e.a.J.T. Wells (2008); Golden, Skalak & Clayton (2006)):1. il s’agit d’une représentation significativement incorrecte (fausse) des faits (“a false representation of material nature”; “a false statement”)2. on était parfaitement conscient du fait que la représentation (l’information) était fausse (“scienter knowledge”)3. la victime s’est basée en toute bonne foi sur cette fausse représentation pour prendre sa décision (“reliance”)4. il est clairement question d’un dommage financier encouru dans le chef de la victim (“damages”) 3. Plus ample subdivision de la fraudeNous pouvons davantage subdiviser les types de fraude en fraude interne et fraudeexterne, et sur base de la distinction entre la fraude par le personnel, par la direction etpar des tiers. 3.1 Fraude par le personnelComme le terme l’indique, la fraude par le personnel est la fraude commise par lesmembres du personnel. La forme la plus fréquente de cette fraude est l’appropriationillicite d’actifs de l’entreprise, ou autrement dit le vol de biens de l’entreprise. Lafraude par le personnel est souvent très fructueuse lorsqu’elle satisfait à troisconditions essentielles, qui sont qualifiées comme le ‘’triangle de la fraude’’ (E.J. 86
  • 87. Lammers, B. De Bie, e.a.). Tout d’abord l’occasion de commettre la fraude doitexister, ensuite il faut y avoir une raison à la fraude et la pression de frauder doit êtregrande, et enfin le risque que la fraude soit découverte doit être faible. On constatesouvent une certaine rationalisation de la fraude, initialement la fraude porte sur detout petits montants, la fraude est dès lors difficilement décelable durant la phaseinitiale. 3.2 Fraude par la directionLa fraude par la direction est évidemment la fraude commise par la direction del’entreprise. Il s’agit essentiellement de la représentation d’informations financièrestrompeuses dans les comptes annuels, ou de ce que les gens appellent du ‘’chipotage’’avec les livres ou la comptabilité (“to cook the books”). Dans ce contexte je renvoisaux considérations introductives sur la matrice de la communication.Nous distinguons avec Huntington 3 groupes de fraudeurs dans cette catégorie.Tout d’abord il y a les initiateurs qui profitent directement de la fraude, ensuite lestechniciens qui préparent et exécutent la fraude et enfin aussi les participants passifsqui l’observent en silence et laissent se passer la fraude (en général afin de préserverleur emploi). 3.3 Fraude par des tiers ou fraude externeLa fraude la plus difficile à déceler, est celle commise par des tiers qui sont encomplicité avec des travailleurs de l’entreprise (collusion). Nous pouvons égalementdistinguer la fraude qui est commise par des tiers, qui essaient de s’approprier demanière illicite des actifs ou des fonds d’une entreprise. Il s’agit ici en général detoutes sortes d’organisations ‘criminelles’ qui mènent un commerce illégal, parexemple en organisant des carrousels de fraude à la TVA, ou qui sont impliquées dansle blanchiment d’argent. 4. Le comptable externe et la fraude 4.1 L’abîme des attentes (“expectations gap”)Concernant la responsabilité du réviseur en matière de la recherche, de la détection etde l’information de la fraude, il convient de signaler les attentes injustifiées del’opinion publique qui ne comprend parfois pas qu’une fraude importante ait étécommise sans que le réviseur présent n’ait remarqué cette fraude.Dans son ouvrage sur le Forensic Auditing (2001), E.-J. Lammers explique dans cecontexte l’importante distinction entre le “performance gap” ou l’abîme de la 87
  • 88. présentation et le “communications gap” ou l’abîme des aspirations ou de lacommunication. Ensemble ils forment l’abîme des attentes “expectations gap”. Cettenotion d’abîme des attentes indique la différence entre les prestations réelles duréviseur et ce que le public attend d’un contrôle externe par un expert indépendant(qu’il soit réviseur ou comptable). Dans le paragraphe suivant nous nous étendrons uninstant sur les directives promulguées en la matière par l’IRE. 4.2 Les normes de contrôle et les recommandations de l’IREL’IRE a rédigé, relativement à la responsabilité du réviseur lors de la recherche defraude, un nombre de directives qui figurent dans les Normes Générales pour leContrôle (N.G.C.), plus particulièrement dans la N.G.C 1.3.4. Cette norme stipule :“Lorsque le réviseur effectue sa tâche, il tient compte de la possibilité de fraude. Lecontrôle sera effectué de telle manière, que le réviseur ait une chance raisonnable dedécouvrir les erreurs voulues ou non voulues dans les comptes annuels suite à unefraude. On ne peut toutefois pas exiger d’un contrôle qu’il mette à jour toute fraude etle réviseur n’est pas tenu de les déceler.” (Vade-mecum IRE, 2002, p. 884)L’objectif d’un audit financier n’est donc clairement pas de découvrir toutes lesfraudes portant sur les comptes annuels (B. De Bie). On attend d’un réviseur qu’ilformule un avis expert sur la fiabilité des comptes annuels et sur les éléments requispar la loi (voir également N.G.C. 1.3). Un audit de fraude par contre a pour objectifpremier d’infirmer ou de confirmer la fraude et à procéder à sa sanction.Dans les recommandations pour le contrôle de l’I.R.E. portant sur la fraude, les aspectsde la prévention, de la détection et de l’information sont plus amplement expliqués.Pour ce qui est de la prévention de la fraude et des actes illégaux, il est utile d’attirerl’attention sur une attitude importante du réviseur lors de ses activités de contrôle. Nonseulement il doit être expert dans son domaine, mais il doit aussi faire montre d’unscepticisme professionnel suffisant (voir les considérations sur celui qui reçoitl’information dans la partie consacrée à la créativité dans le rapportage financier). Ildoit se former un bon avis sur le possible risque de fraude, à l’intérieur du cadre d’uneanalyse générale des risques. Et même si la direction de l’entreprise demeureentièrement responsable pour la prévention de la fraude, un tel contrôle externe peuttout de même contribuer à prévenir la fraude, il peut donc servir de modèle dedissuasion (B. De Bie).En ce qui concerne la détection ou le dépistage, nous avons déjà indiqué que l’on nepeut pas attendre du réviseur une détection systématique et complète de toute fraude.En revanche le réviseur doit dans le cas d’une présomption de fraude, effectuer destravaux complémentaires. 88
  • 89. Enfin, pour ce qui est de la notification d’une fraude, il convient de faire unedistinction entre les notifications internes et externes.Il est évident que le réviseur notifiera par écrit et de manière interne la direction del’entreprise – ou mieux encore l’organe de direction légal - au sujet d’une possibleconstatation de fraude qu’il a découverte. Dans le cas extrême le réviseur devraéventuellement songer à se démettre de sa tâche. Nous n’entrerons pas plus dans ledétail.Pour ce qui est des notifications externes, on distingue les notifications à l’AssembléeGénérale et les notifications externes obligatoires aux autorités publiques. Lorsquep.ex. le réviseur a effectivement constaté des pratiques de blanchiment, il est tenu deles signaler à la Cellule pour le Traitement des Informations Financières (loi du 11janvier 1993). Dans certains secteurs, comme le secteur bancaire ou le secteur desassurances, le réviseur doit informer les autorités de contrôle du secteur (la CBFA, laCommission Bancaire, Financière et des Assurances). 4.3 Approche de la fraude par le réviseurEn ce qui concerne la prévention et la détection de la fraude par le réviseur, il convientde faire une distinction entre la fraude par le personnel et la fraude par la direction, carle réviseur peut appliquer différentes procédures à cet effet.Comme il a déjà été expliqué, la fraude par le personnel est rarement matérielle danssa phase initiale, et elle n’est donc que rarement détectée lors d’un contrôle d‘audit.Pour limiter ce type de fraude, il est extrêmement important pour une entreprise dedisposer d’un système de contrôle interne qui fonctionne très bien, car, selon Diekman,le risque d’une telle fraude augmente si le contrôle interne est faible et qu’en plus lesprocédures et les règles ne sont pas respectées. Lors de sa tâche le réviseur fait bien detenir compte d’un nombre de facteurs critiques, appelés “red flags”, lorsqu’il évalue lerisque de fraude. L’absence de distinctions entre les fonctions, ou les écarts entre lestock réel et comptable en sont des exemples typiques.Au niveau international la directive ISA 240 distingue cinq facteurs critiques avec unrisque plus élevé, comme le manque d’intégrité et de compétence chez la direction,une pression inhabituelle au sein de l’organisation, des transactions inhabituelles (parexemple les opérations de clôture de l’année comptable), les problèmes à obtenirsuffisamment de preuves matérielles et des difficultés avec les systèmes informatiques.Le réviseur doit prendre en compte ces facteurs lorsqu’il rédige son programme decontrôle et qu’il effectue ses tests de contrôle. Outre des “compliance tests” ou tests deconformité, le réviseur dispose de tests analytiques et de tests substantifs. Les tests deconformité vérifient le respect des procédures et des obligations contractuelles légales.Les tests analytiques utilisent toutes sortes de rapports entre les données financières, 89
  • 90. ou entre les données financières et non financières afin d’évaluer les informationsfinancières. Les tests substantifs contrôlent l’exactitude des montants individuels, ilssont exhaustifs et chers, mais finalement ils ne garantissent pas l’exhaustivité desinformations financières, même s’ils peuvent faire apparaître le contraire.Lors de la mise en place de son programme de contrôle et lors de l’exécution des tests,le réviseur tiendra compte du degré de précision requis, qui dépend du risque inhérentet de la force du système de contrôle interne, et il doit évaluer de manière correcte lerapport entre le contrôle interne et le risque inhérent (J. De Langhe).Dans le cas de fraude par la direction, l’auditeur ou le réviseur devra tenir compte durisque d’audit de ce client. C’est certainement le cas lorsqu’il doit décider s’il accepteou non un nouveau client. Il doit estimer correctement le type d’entreprise et le secteurau sein de laquelle elle opère, avec les risques inhérents y afférent. De plus il disposede tests analytiques permettant de découvrir les tendances et les évolutions, deffectuerdes comparaisons sectorielles, et il peut interroger la direction à propos de cesévolutions et de ces prévisions.Il faut toutefois préciser ici que la fraude par le management ne se découvre pastoujours à l’avance. Le réviseur est toutefois tenu d’adapter son programme decontrôle dans le courant de son audit lorsque des indications de fraude surgissent. SAS82 (1997) de l’American Institute of Certified Public Accountants (A.I.C.P.A.) aussimentionne trois importants facteurs à risque dans le domaine de la fraude par ladirection : les caractéristiques de la direction, les facteurs à risque du secteur industrielau sein duquel l’entreprise fonctionne et les facteurs à risque qui ont un rapport avec lastabilité financière de l’entreprise.Les récents scandales financiers ont suffisamment démontré que l’intégrité dumanagement est essentielle pour une entreprise bien dirigée et pour éviter la fraude parle management. L’intégrité du management est donc l’un des principaux piliers pourrétablir la confiance des investisseurs dans les marchés financiers. Le fait que laconnaissance du secteur (par exemple le secteur de l’I.C.T) est extrêmementimportante, apparaît des scandales autour d’un nombre d’entreprises I.C.T. (lesscandales “dot com” du début des années 2000). 5. Forensic Accounting 5.1 DéfinitionComme déjà dit plus haut, il ne ressort pas de la tâche du réviseur de déceler à toutprix chaque fraude, mais son contrôle doit être organisé de telle manière qu’il existeune chance réelle de découvrir des erreurs matérielles dans les comptes annuelles,suite également à une fraude. 90
  • 91. Pour déceler des fraudes éventuelles, il est sage de faire appel pour cela à une personnespécialisée. Le forensic accountant ou le réviseur de fraude. Le terme ‘’forensic’’provient du mot latin “forensis” qui signifie : de ou pendant les procès sur le forum.Voilà pourquoi on parle de ‘’légiste’’ (par exemple en médecine) ou de comptablejudiciaire ou d’auditeur juridique.Sur base de la définition utilisée par Pheijffer& Kuijl (1997) - voir aussi Brennan &Hennessy (2001) - on peut définir le forensic accounting de la manière suivante :“Forensic accounting est le domaine spécialisé des enquêtes spéciales, à l’intérieurduquel les réviseurs d’entreprises ou plus particulièrement les auditeurs de fraude,s’occupent du recueil, du traitement et de l’analyse de données – qu’elles soientfinancières ou non – à l’intention des participants concernés par une potentielle affaireen justice.” On parle dans ce contexte parfois aussi de ‘’recherche financière’’. Unforensic accountant est parfois aussi considéré comme un ‘’détective financier’’.Les termes de forensic auditing et forensic accounting sont parfois considérés commeéquivalents. Or il existe une différence claire. Le forensic auditor, au même titre que lefraud examiner ou le fraud investigator, s’occupe essentiellement du recueil de preuvesde fraude (“documentary evidence”), de l’entente de témoins, de la rédaction derapports, etc., de manière générale du dépistage et de la prévention de la fraude.Forensic est un terme plus large et couvre “any accounting knowledge or skill forcourtroom purposes” (J.T. Wells), et comporte outre la recherche de fraude, égalementles enquêtes sur les faillites (frauduleuses ou non) (forensic dans le sens d’une‘’autopsie d’entreprises ayant rendu l’âme’’), sur les évaluations d’entreprisescontestées, etc. 5.2 Tâches / sortes d’enquêtesLe forensic accountant a pour objectif principal d’infirmer ou de confirmer une fraudeet d’imposer une sanction. Sur base de la littérature internationale (E-U, Canada,Royaume-Uni, Pays-Bas) on peut se former une idée des problèmes et des enquêtespour lesquels il est fait appel à un forensic accountant. En premier lieu sa tâcheconsiste à détecter des faits délictueux, ensuite il peut agir en témoin-expert, enfin ilpeut agir au bénéfice de l’une des parties impliquées dans un procès. 5.3 Exigences professionnellesDans la littérature, différentes exigences professionnelles sont imposées à un forensicaccountant.Outre sa compétence technique professionnelle dans le domaine de la comptabilité, quiforme la base de son indépendance, le forensic accountant doit satisfaire aux exigencessuivantes quant à sa personnalité. Il doit disposer d’un important don de l’analyse (par 91
  • 92. exemple pour distinguer le principal du secondaire), il doit être indépendant et objectif,et disposer de suffisamment de créativité et de flexibilité (afin d’établir rapidement desrapports et de réagir avec souplesse face aux nouvelles circonstances durantl’exécution de son enquête).W. Thornhill utilise à cet effet la formule PIO, le P signifiant ”professionalism”, le I“independence” et le O “objectivity”. 6. Détection de fraude et enquête sur la fraudeLorsqu’il mène une enquête sur une fraude, il est indispensable que le forensicaccountant, à l’instar du réviseur d’ailleurs, soit conscient des indicateurs de fraude. 6.1 Indicateurs de fraudeOn trouvera ci-dessous un aperçu schématique et succinct des indicateurs de fraudepour la fraude par le personnel et par la direction. Il est basé sur les directives ISA etAICPA (SAS) ainsi que sur Albrecht, Wernz & Williams (1995). Cette énumération nese veut nullement exhaustive ou limitative.Fraude par le personnel - indicateurs: Faiblesses dans le système de contrôle interne Irrégularités dans la comptabilité Symptômes analytiques Tuyaux et plaintes Comportement inhabituel / style de vie extravagant Des facteurs liés aux systèmes informatiques.Fraude par la direction - indicateurs : Faiblesses dans le système de contrôle interne Irrégularités dans la gestion de l’entreprise Structure de l’entreprise Différents bureaux d’audit Caractéristiques du management Pression inhabituelle à l’intérieur ou sur une organisation Secteur à l’intérieur duquel l’entreprise est active. 6.2 Enquête sur la fraudeDès qu’il existe une forte présomption de fraude ou qu’un incident contientsuffisamment d’indications d’une fraude possible, l’enquête peut être lancée afin deconstater effectivement s’il est question ou non de fraude. E.R. Burke (1994) définitl’enquête sur la fraude comme une combinaison de procédures d’enquête qui veulent 92
  • 93. constater la nature, l’ampleur et l’impact possible de la fraude présumée sur lescomptes annuels et le rapport de l’auditeur.Il distingue ici quatre étapes dans ce processus :a) Le recueil d’informations sur les méthodes qui peuvent être utilisées (modus operandi).b) Le planning, avec la formulation des principales questions, ainsi que l’établissement d’un calendrier approprié afin de mener l’enquête.c) L’enquête détaillée sur la fraude, avec le recueil des preuves nécessaires afin de confirmer ou d’infirmer la fraude. Alors que Bologna, e.a. (1993) parlent d’une “Five Step Investigative Approach”, selon E.J. Lammers (1999) l’enquête détaillée sur la fraude se compose de 4 étapes : d’abord rassembler les preuves qui doivent être crédibles, suffisantes et à temps. Selon W. Thornhill, (1995) les preuves matérielles sont pertinentes lorsqu’elles permettent de confirmer ou d’infirmer la fraude. En deuxième lieu les recherches dans l’organisation, ensuite l’analyse des données et enfin la constitution du dossier avec le rapport des progrès de l’enquête, appelé aussi le contrôle de la progression.d) Interrogatoires et interviews (en toute discrétion, sans intimidations et surtout pas trop suggestives).Le rapportage. Dans un rapport écrit le forensic accountant fait part de sesconstatations, et ceci peut donner lieu à des sanctions ultérieures (sanctions, poursuitesjudiciaires, etc.) surtout si la fraude intentionnelle peut être démontrée. 7. Prévention de la fraudeL’attention a déjà été attirée sur le fait qu’il vaut mieux prévenir (prévention de lafraude) que guérir. L’un des principaux moyens pour la prévention de la fraude est lamise en place d’un système de contrôle pragmatique et efficace. Ceci a été fortementmis en exergue dans le rapport COSO de 1992 “Internal Control – IntegratedFramework” (Committee of Sponsoring Organizations de la Treadway Commissionaméricaine, qui étudie e.a. le rapportage financier frauduleux).Le rapport COSO définit le contrôle interne comme: “a process, effected by an entity’sboard of directors, management, and other personnel, designed to provide reasonableassurance regarding the achievement of objectives in the following three categories:effectiveness and efficiency of operations, reliability of financial reporting, andcompliance with applicable laws and regulations.” Sans entrer dans le détail, le rapportCOSO considère comme principaux composants d’un système de contrôle interne : le“contrôle environnemental”, l’évaluation des risques, les procédures de contrôleinternes, les systèmes d’information et de communication, et la surveillance(monitoring) du bon fonctionnement du processus. 93
  • 94. Un bon système de contrôle interne est dès lors très efficace lors de la prévention et dela détection de fraude. Les mesures et moyens préventifs incluent une gestion efficacedu personnel, le respect pour un code éthique et l’intégrité du management,l’instauration de “hotlines” (où les travailleurs peuvent signaler des cas de fraude), lecloisonnement des fonctions, le risk management (par lequel le risque de fraude estimplémenté dans l’analyse générale de l’entreprise) et la sécurisation des systèmesinformatiques.Enfin nous tenons une nouvelle fois à insister sur la nécessité d’un département d’auditinterne solide et indépendant, alors que le comité d’audit récemment créé peutégalement, dans le cadre de la bonne gouvernance, (corporate governance) jouer unrôle essentiel dans la prévention de la fraude. Le comité d’audit, installé au sein duconseil d’administration de l’entreprise, est composé d’au moins trois administrateursnon exécutifs. Il se réunit au moins une fois par an avec les auditeurs internes etexternes de l’entreprise, en l’absence de la direction. Il peut ainsi remplir un rôleimportant dans les contacts avec les auditeurs externes de l’entreprise, et il peutassister le conseil d’administration par sa fonction de contrôle. 8. Politique en matière de fraudeCet aperçu succinct s’achève par quelques considérations sur la politique en matière defraude. Une politique efficace en matière de fraude au sein de l’entreprise ou del’organisation doit être une politique proactive, la prévention de la fraude occupant laposition centrale. Il est également très important de stimuler la prise de conscience dela fraude dans l’organisation et d’organiser des sessions sur la fraude (p.ex. par lesauditeurs, le management, le personnel de sécurité, etc.) afin d’augmenter la prise deconscience de la fraude. Une fois un cas de fraude découvert, un plan d’action concretdoit être élaboré et la fraude est alors examinée, signalée et sanctionnée. Albrecht e.a.(1995) ont composé un modèle complet se composant de 12 étapes.Pour conclure, il faut aussi s’intéresser aux coûts. L’implémentation d’une importantepolitique de prévention de la fraude peut s’avérer coûteuse pour l’entreprise oul’organisation. Des analyses des pertes et profits devront être prises en considérationlors de l’instauration et de l’évaluation d’une politique sévère en matière de fraude. 9. Terrains pour des recherches ultérieuresNombre d’aspects partiels de la problématique de la fraude et de la criminalité à colblanc nécessitent de plus amples recherches. Les questions autour de la fraude fiscale,du blanchiment d’argent, des aspects économiques et financières de l’espionnageéconomique, de la dimension éthique dans les cas de fraude et de corruption, lesaspects éthiques et monétaires de la corruption (voir p.ex. les travaux de rechercheutiles de Transparency International de J. Graf Lambsdorff) et des techniques toujours 94
  • 95. plus raffinées de la criminalité informatique, ainsi qu’une réglementation suffisante etimposable pour les dénonciateurs.Des recherches devraient également être faites sur les techniques d’enquêtesophistiquées (p.ex. data mining et digital analysis), et des études sont lancées quiétudient le coût de la criminalité et de la délinquance juvénile.Enfin de plus amples recherches doivent aussi être faites sur l’organisation de laprofession de forensic accounting ou de forensic audit en Belgique, ainsi que dans lespays qui nous entourent, ce qui devrait permettre un meilleur fonctionnement desexperts financiers légaux.Em. Prof. Dr. C. Lefebvre RFAEmeritus Professor of accounting and forensic auditing, KU Leuven, DepartementAccounting, Finance and Insurance (AFI) 95
  • 96. 96
  • 97. Les compétences du Conseil supérieur des Professions économiques Jean-Paul Servais et Catherine Dendauw UnEn 1935, le législateur a pour la première fois intégré la mission d’auditeur externechargé d’une mission d’intérêt public. Il s’agissait de l’intervention du réviseur agréédans le cadre du contrôle des comptes des établissements de crédit. Il a fallu cependantattendre 1953 pour que la profession d’auditeur externe soit réglementée par lacréation de l’Institut des Reviseurs d’Entreprises, organisation professionnelle crééepar la loi dont doit être membre toute personne effectuant des missions de contrôlelégal des comptes en Belgique.En 1985, le législateur a créé un cadre légal de la profession d’expert-comptable,même s’il est vrai que la profession existait depuis de très nombreuses années. C’est àcette époque que le Conseil supérieur, en charge alors du seul revisorat d’entreprises, avu le jour.Dès 1987, une requête était introduite par lAssociation nationale des Comptables deBelgique auprès du Ministère des Classes moyennes visant à obtenir la protection dutitre professionnel de « comptable » et à réglementer lexercice de cette activitéprofessionnelle.Il a fallu attendre 1992 pour voir la création de lInstitut Professionnel des Comptables(IPC) et la protection du titre professionnel et de lexercice de la profession decomptable. L’IPC est entré réellement en fonction, en 1993, à la suite de l’organisationd’élections.En ce qui concerne la reconnaissance des conseils fiscaux et des fiscalistes, lesdiscussions ont été longues et n’ont pu aboutir que bien plus tard. En effet, en 1985,les travaux préparatoires à la loi dite « de réforme du révisorat d’entreprises » ontévoqué à différentes reprises la nécessité de reconnaître la profession de « conseillerfiscal » mais cette proposition n’a finalement été retenue.C’est en 1999, et plus particulièrement par l’adoption de la loi du 22 avril 1999relative aux professions comptables et fiscales, que le titre de « conseil fiscal » (intégrédans l’IEC) et celui de « comptable-fiscaliste agréé » (intégré dans l’IPCF) ont étéreconnus légalement. 97
  • 98. DeuxEn 1999, le législateur a créé le concept de « professions économiques » et a rebaptiséle Conseil supérieur en «Conseil supérieur des Professions économiques». Le conceptde « professions économiques », somme toute logique, permet d’appréhender, dans lerespect des spécificités des différentes professions économiques, plus de 13.000professionnels du chiffre, soit la troisième profession libérale (après le corps médicalet les professions paramédicales) au coude-à-coude avec les avocats et les architectes.Les professions économiques regroupent des personnes spécialisées dans trois grandsdomaines : le contrôle légal des comptes (audit externe) la comptabilité la fiscalité.Les membres des professions économiques doivent, en vertu de dispositions légales,adhérer à au moins une des trois organisations professionnelles : Institut des Réviseurs dEntreprises (IRE) Institut des Experts-comptables et des Conseils fiscaux (IEC) Institut Professionnel des Comptables et des Fiscalistes agréés (IPCF).C’est à ce titre que tous les membres des professions économiques bénéficient d’unereconnaissance de leur titre professionnel. Seuls les membres d’une des troisorganisations professionnelles (IRE / IEC / IPCF) peuvent dès lors utiliser les titresréglementés légalement.En outre, certains professionnels bénéficient d’une protection quant à l’activité elle-même.Tel est le cas dans deux domaines de spécialisation, le contrôle légal des comptes et lacomptabilité : les réviseurs dentreprises sont les seuls à pouvoir effectuer un contrôle légal des comptes en Belgique ; la tenue de la comptabilité est réservée aux professionnels portant les titres suivants : réviseur dentreprises, expert-comptable, comptable agréé ou comptable- fiscaliste agréé.Par contre, les prestations en matière fiscale ne sont pas réservées aux (ou à certains)membres des professions économiques. D’autres personnes peuvent dès lors offrir detels services. 98
  • 99. TroisCertains professionnels, membres des professions économiques, portent plusieurstitres, soit au sein des « professions économiques » au sens de la loi du 22 avril 1999relative aux professions comptables et fiscales, soit cumulent par ailleurs des titres quine sont pas incompatibles avec le principe de dignité qui sied à leur profession. C’est àce titre que de nombreux réviseurs d’entreprises ou experts-comptables portent parailleurs le titre d’auditeur de fraude (plus couramment appelé « forensic auditor »).D’un point de vue conceptuel, les « forensic auditors » pourraient tout à fait fairepartie intégrante des professions économiques eu égard aux missions qu’ils effectuent.La différence essentielle en cas de mission d’audit de fraude est que le postulat de basedu « professional scepticism » appliqué tant par les réviseurs dentreprises, les experts-comptables, les conseils fiscaux, les comptables agréés ou les comptables-fiscalistesagréés dans leurs missions classiques n’est pas de mise. Par « professionalscepticism », il convient d’entendre que le professionnel effectue une mission dans uneentreprises parce qu’il est convaincu qu’il peut avoir confiance dans ses dirigeants etdans la structure éventuelle de contrôle interne mise en place. Cette confiance, mêmesi elle constitue un postulat de base, ne peut en aucun cas être illimitée car il appartientà tout professionnel d’avoir un esprit critique et de remettre en question les postulatsde base sur lesquels se fondent les dirigeants d’entreprise.En cas de mission de « forensic audit », le postulat de base est inversé. Rien n’estconsidéré comme acquis et tout doit être remis en question pour s’assurer de sapertinence.Il n’en demeure pas moins que la plupart des techniques employées par les auditeursde fraude sont proches de celles appliquées par les membres des professionséconomiques (en particulier les réviseurs d’entreprises en charge d’une mission decontrôle légal des comptes). QuatreLes principales évolutions qu’a connues le Conseil supérieur se situent logiquementaux mêmes dates que les évolutions des différentes composantes des professionséconomiques : 1985, 1993, 1999 et 2007.Ces dates correspondent également à des élargissements dans les compétences duConseil supérieur, soit par l’intégration d’une qualité supplémentaire (institution« coupole » dont le champ est élargi), soit par l’ajout d’une mission par le législateur. 99
  • 100. A. Compétence d’avis du Conseil supérieur vis-à-vis des différentes composantes des professions économiques CinqLe Conseil supérieur est, depuis 1985, « appelé à donner un avis sur tout arrêtéd’exécution de la loi du 22 juillet 1953 ainsi que sur toute décision de portée généraleà prendre par l’Institut des Reviseurs dEntreprises »20.Dans le cadre de cette compétence consultative générale, le Conseil supérieur doit toutparticulièrement porter attention « à l’exercice par les reviseurs dentreprises desmissions qui leur sont confiées, à l’égard du conseil d’entreprise, par le nouvel article15bis de la loi du 20 septembre 1948 portant organisation de l’économie »21. SixEn 1993, le législateur a étendu les compétences ratione personae du Conseilsupérieur du revisorat d’entreprises aux travaux de lInstitut des Experts-Comptables età toutes les réglementations relatives à lorganisation de la profession dexpert-comptable. À cette occasion, le Conseil supérieur a été rebaptisé «Conseil supérieurde revisorat dentreprises et de lexpertise comptable».Le Conseil supérieur a vu ses compétences élargies aux experts-comptables à la suited’un amendement22 introduit par M. DE CLERCK à la Chambre des Représentants. Cetamendement faisait suite à un avis du Conseil supérieur du revisorat d’entreprises23 eta permis d’intégrer la partie dudit avis du Conseil supérieur dans les dispositionslégales24.La compétence du Conseil supérieur était, entre 1985 et 1993, limitée au revisoratdentreprises. Au cours des travaux parlementaires de la loi du 21 février 1985, uneextension de la compétence à lexpertise comptable avait cependant déjà été envisagée.Le Ministre de l’Economie avait à lépoque considéré que ceci était peu indiqué pour lemotif que «dautres professions libérales en effet norganisent pas non plus la20 Doc. parl. (SO 1982-1983), Chambre des Représentants, 552/1, projet de loi du 21 février 1983portant réforme du revisorat d’entreprises, exposé des motifs, p. 4.21 Doc. parl. (SO 1982-1983), Chambre des Représentants, 552/1, projet de loi du 21 février 1983portant réforme du revisorat d’entreprises, exposé des motifs, p. 44.22 Doc. parl. (SO 1991-1992), Chambre des Représentants, 491/4, amendement n°60 de M. DECLERCK au projet de loi modifiant, en ce qui concerne les fusions et les scissions de sociétés, les loissur les sociétés commerciales coordonnées le 30 novembre 1935, pp.1-3.23 Conseil supérieur du revisorat d’entreprises, Rapport annuel 1992-1993, avis du 25 juin 1992 relatifà la fusion et à la scission des sociétés, CSR 92/01.03.D, pp. 21-30 (extrait, § 20 in fine de l’avis, p.29).24 Voyez également les paragraphes 10, 20 et 27 de cette présente contribution. 100
  • 101. participation de représentants de lintérêt général dans leur organisationprofessionnelle. Le fait que ceci soit prévu pour les reviseurs dentreprises tient à lamission très spécifique que ceux-ci sont appelés à remplir et aussi à lévolutionhistorique qua connue la profession»25.En 1993, le débat fut à nouveau ouvert. «Lélargissement de la compétence du Conseilsupérieur à la profession dexpert comptable est très logique compte tenu du fait que lelégislateur a confié à lexpert comptable, par les lois des 18 et 20 juillet 1991 une sériede missions de contrôle jusque-là réservées exclusivement au reviseur et quil nest pasexclu en outre que dans la nouvelle loi relative aux fusions, la voie ainsi choisie soit ànouveau empruntée»26. Il sagit déviter notamment le risque que des « professionnelsdépendant dInstituts différents sacquitteraient dune même mission légale de contrôlemais seraient soumis à des normes déontologiques différentes »27.On relèvera à ce propos que cette extension des compétences du Conseil supérieur auxexperts-comptables a conduit le Conseil supérieur à assurer une missioncomplémentaire de concertation permanente. SeptEn 1999, le législateur a souhaité donner une reconnaissance légale aux professionsfiscales. Aux termes des débats parlementaires, deux titres ont été reconnus légalement(celui de « conseil fiscal » et celui de « comptable-fiscaliste agréé »), sans pour autantdonner un monopole quelconque à ces deux catégories de professionnels.Eu égard à la forte connexion, en Belgique, entre la comptabilité et la fiscalité, lelégislateur a opté pour une intégration des professions fiscales dans deux organisationsprofessionnelles déjà reconnues légalement : les conseils fiscaux ont été intégrés dans l’Institut des Experts-Comptables, rebaptisé « Institut des Experts-comptables et des Conseils fiscaux » ; les comptables-fiscalistes agréés ont été intégrés dans l’Institut Professionnel des Comptables, rebaptisé « Institut Professionnel des Comptables et Fiscalistes agréés ».25 Doc. parl. (SO 1983-1984), Chambre des Représentants, 552/35, rapport du 25 juin 1984 fait aunom de la Commission spéciale par M. VERHAEGEN à propos du projet de loi portant réforme durevisorat d’entreprises, p. 107.26 Conseil supérieur du revisorat d’entreprises, Rapport annuel 1992-1993, avis du 25 juin 1992 relatifà la fusion et à la scission des sociétés, CSR 92/01.03.D, pp. 21-30 (extrait, § 19 de l’avis, p. 28).27 Conseil supérieur du revisorat d’entreprises, Rapport annuel 1992-1993, avis du 25 juin 1992 relatifà la fusion et à la scission des sociétés, CSR 92/01.03.D, pp. 21-30 (extrait, § 16 de l’avis, p. 27).Doc. parl. (SE 1991-1992), Chambre des Représentants, 491/5, Rapport fait par M. POTY au nom dela Commission chargée des problèmes de droit commercial et économique, 23 septembre 1992, pp.30-32. 101
  • 102. Dans le cadre de la loi du 22 avril 1999 relative aux professions comptables et fiscales,le législateur a, à nouveau, étendu le pouvoir du Conseil supérieur du revisoratd’entreprises et de l’expertise comptable en créant le concept de « professionséconomiques » : les reviseurs dentreprises, les experts-comptables, les comptablesagréés, les conseils fiscaux et les comptables-fiscalistes agréés.Ces cinq professions sont regroupées en trois Instituts : l’Institut des ReviseursdEntreprises (IRE), l’Institut des Experts-comptables et des Conseils fiscaux (IEC) etl’Institut Professionnel des Comptables et Fiscalistes agréés (IPCF).À cette époque, le Conseil supérieur fut rebaptisé «Conseil supérieur des Professionséconomiques». Le concept, somme toute logique, permet d’appréhender, dans lerespect des spécificités des différentes professions économiques, plus de 13.000professionnels.Depuis l’extension des compétences du Conseil supérieur aux conseils fiscaux, auxcomptables et aux comptables-fiscalistes agréés, la mission de concertation du Conseilsupérieur s’est également étendue à l’Institut Professionnel des Comptables etFiscalistes agréés. HuitConformément aux dispositions de l’article 54 de la loi du 22 avril 1999 relative auxprofessions comptables et fiscales, le Conseil supérieur des Professions économiquesest un organisme autonome ayant pour mission de contribuer, par la voie davis ou derecommandations, émis dinitiative ou sur demande et adressés : au Gouvernement ; à lInstitut des Reviseurs dEntreprises ; à lInstitut des Experts-comptables et des Conseils fiscaux ; à lInstitut Professionnel des Comptables et Fiscalistes agréés,à ce que les missions que la loi confie au reviseur dentreprises et à lexpert-comptableainsi que les activités dexpert-comptable, de conseil fiscal, de réviseur dentreprise, decomptable et comptable-fiscaliste agréé soient exercées dans le respect de lintérêtgénéral et des exigences de la vie sociale.On relèvera que l’article 54 de la loi du 22 avril 1999 relative aux professionscomptables et fiscales précise que ces avis ou recommandations ont trait notamment àlexercice des missions visées à larticle 15bis de la loi du 20 septembre 1948 portantorganisation de léconomie (conseils d’entreprise). 102
  • 103. NeufOutre les demandes d’avis obligatoires, les Instituts peuvent prendre l’initiative desoumettre un certain nombre de documents au Conseil supérieur. Tel est l’objet destrois alinéas suivants extraits du rapport au Roi précédant l’arrêté royal du 23 juin1994 pris en exécution de la loi relative au Conseil supérieur28.« Ceci nexclut pas, afin que le Conseil supérieur soit adéquatement informé en vue delexercice de sa mission, que les Instituts puissent être invités à porter à laconnaissance du Conseil supérieur toutes les décisions de portée générale quilsprennent.Par ailleurs, rien nempêche les Instituts de soumettre aussi à lavis préalable duConseil supérieur toutes les décisions de portée générale à prendre, qui ne doiventpas, en vertu larticle 101, § 1er, alinéa 4, être obligatoirement soumises au Conseilsupérieur.Il faut souligner quil sagit dans les deux cas dune information ou dune consultationfacultative, qui se concilie avec la règle établie à cet égard par larticle 101, § 1er,alinéa 2, de la loi. En effet, comme la fait observer le Conseil dEtat, faute dunedisposition qui, dans la loi, habiliterait le Roi à organiser le contrôle du respect delobligation prévue à larticle 101, § 1er, alinéa 4 de la loi, il nest pas en son pouvoirde contraindre les deux Instituts, en vue dun tel contrôle, à informer le Conseilsupérieur de « toute » décision de portée générale quils prennent, cest-à-direégalement de décisions qui nont pas été prises en application des articles 9, 10 et18bis de la loi du 22 juillet 1953 et de larticle 88 de la loi du 21 février 1985 ». B. Autres compétences du Conseil supérieur vis-à-vis des différentes composantes des professions économiques : concertation permanente et surveillance DixLe Conseil supérieur organise une concertation permanente avec lInstitut desReviseurs dEntreprises, lInstitut des Experts-comptables et des Conseils fiscaux etlInstitut Professionnel des Comptables et Fiscalistes agréés. Il peut constituer à ceteffet des groupes de travail avec chacun de ces Instituts.28 Arrêté royal du 23 juin 1994 portant exécution, en ce qui concerne les Conseil supérieur duRevisorat d’entreprises et de l’Expertise comptable, de l’article 101 de la loi du 21 février 1985 relativeà la réforme du revisorat d’entreprises (Moniteur belge, 28 juin 1994). Cet arrêté royal a été modifiépar l’arrêté royal du 16 juillet 2002 et est désormais intitulé « Arrêté royal portant exécution en ce quiconcerne le Conseil supérieur des Professions économiques, de l’article 54 de la loi du 22 avril 1999 èmerelative aux professions comptables et fiscales » (Moniteur belge, 12 septembre 2002, 2 édition). 103
  • 104. Cette mission de concertation permanente a été confiée par le législateur au Conseilsupérieur en 1993 et a été renforcée en 1999.Déjà dans le cadre des premiers travaux parlementaires, l’accent avait été placé surl’importance de la concertation, que ce soit entre un Institut et le Conseil supérieur ouentre Instituts. Dans le cadre de son audition, le Président de l’Institut des ReviseursdEntreprises estimait que « la création d’un Conseil supérieur du Revisoratd’entreprises est une bonne initiative. Il faudra cependant avoir le souci d’assurer unebonne liaison entre le Conseil supérieur et l’Institut »29.De l’avis du Ministre de l’Economie30, en 1985, « le succès de la réforme projetée durevisorat dépendra très certainement dans une large mesure du dialogue constructif ànaître entre l’Institut des Reviseurs dEntreprises, chargé en tant qu’ordreprofessionnel de l’organisation de la profession et le Conseil Supérieur à qui incombe,par la voie consultative, la charge de conférer à cette réforme sa reconnaissancesociale globale ». Tel est le cas, par exemple, des fréquentes réunions de concertationproposées par le Conseil supérieur aux représentants des différents Instituts concernés,ceci allant de pair avec la mise sur pied, à intervalles réguliers, de groupes de travaildu Conseil supérieur associant des membres des Instituts, notamment sur des sujetstechniques. OnzeLe Conseil supérieur peut également déposer plainte auprès de la commission dediscipline des Instituts respectifs, selon le cas, contre un ou plusieurs reviseursdentreprises, experts-comptables, conseils fiscaux, comptables agréés ou comptables-fiscalistes agréés. La commission concernée informe le Conseil supérieur de la suiteréservée à cette plainte. DouzeEn 1993, les nouvelles dispositions ne modifient nullement cette approchefondamentale mais elles permettent au Conseil supérieur du Revisorat et de l’Expertisecomptable de déposer directement plainte auprès de la Commission de discipline delun des deux Instituts (IRE et IEC), laquelle doit informer le Conseil supérieur de lasuite réservée à cette plainte. On relèvera que ce pouvoir de saisine directe va plus loin29 Doc. parl. (SO 1983-1984), Chambre des Représentants, 552/35, rapport du 25 juin 1984 fait aunom de la Commission spéciale par M. VERHAEGEN à propos du projet de loi portant réforme durevisorat d’entreprises, Audition du Président de l’Institut des Reviseurs dEntreprises, p. 39.30 Doc. parl. (SO 1984/1985), Sénat, 715/2, Rapport du 29 janvier 1985 fait au nom de la Commissionde l’Economie par MM. NICOLAS et FÉVRIER relatif au projet de loi du 21 février 1983 portant réformedu revisorat d’entreprises, p. 5. 104
  • 105. que celui réservé par la loi au Procureur Général près la Cour dAppel. On notera parailleurs que la loi ne réserve aucun pouvoir dappel de la décision au Conseil supérieur. TreizeEn 1999, cette mission a été étendue à l’Institut Professionnel des Comptables etFiscalistes agréés. C. Compétences du Conseil supérieur dans le cadre de la supervision publique des réviseurs d’entreprises QuatorzeDepuis 2007, le Conseil supérieur des Professions économiques est chargé de missionssupplémentaires relatives au révisorat d’entreprises dans le cadre du système mis enplace en Belgique de supervision publique des réviseurs d’entreprises. QuinzeCes nouvelles missions sont à situer dans la perspective de la directive « audit » de2006 qui impose en son article 32 à chaque Etat membre de mettre sur pied un systèmede supervision publique assumant la responsabilité finale pour ce qui concerne larégulation et le contrôle des activités des contrôleurs légaux des comptes.L’article 32, § 4 de la directive « audit » impose à chaque Etat membre de mettre enplace un système de supervision publique assumant la responsabilité finale de lasupervision couvrant d’une part, des aspects généraux à la profession de contrôleur légal des comptes : responsabilité finale de la supervision de ladoption de normes relatives à la déontologie et au contrôle interne de qualité des cabinets daudit, ainsi que des normes daudit et, d’autre part, du contrôle des dossiers individuels de contrôleurs légaux des comptes : responsabilité finale de la supervision de lagrément et de lenregistrement des contrôleurs légaux des comptes et des cabinets daudit mais également de la formation continue, de lassurance qualité, des systèmes denquête et du système disciplinaire.Dans le cadre de la transposition en droit belge des mesures contenues dans l’article 32de la directive 2006/43/CE relative au contrôle légal des comptes, le législateur a optépour un « système » de supervision publique composé de différentes entités assumantchacune une partie de cette responsabilité finale en matière de supervision publique.En effet, il ressort de l’article 43 de la loi du 22 juillet 1953, § 1er de la loi du 22 juillet 105
  • 106. 1953 créant un Institut des Réviseurs d’Entreprises et organisant la supervisionpublique de la profession de réviseur d’entreprises (ci-après la loi du 22 juillet 1953)que « le système de supervision publique, qui assume la responsabilité finale de lasupervision, est composé : du Ministre en charge de l’Economie, du Procureur général, de la Chambre de renvoi et de mise en état, du Conseil supérieur des Professions économiques, du Comité d’avis et de contrôle de l’indépendance du commissaire et des instances disciplinaires. » SeizeLes différentes matières devant faire l’objet d’une supervision publique,conformément aux dispositions contenues dans l’article 32, § 4 de la directive2006/43/CE relative au contrôle légal des comptes, ont été réparties comme suit endroit belge (voir le schémà en face).Il convient, en outre, de relever que le Comité d’avis et de contrôle de l’indépendancedu commissaire, créé en 2003 par le législateur belge, fait également partie intégrantedu système de supervision belge. Il est chargé de deux types de missions : accorder une dérogation, lorsqu’un réviseur d’entreprises en fait la demande, au principe général contenu dans le Code des sociétés imposant le respect de la règle « one to one » limitant les activités d’un réviseur d’entreprises, d’un cabinet d’audit (et son réseau) lorsqu’il est chargé d’une mission de contrôle légal des comptes (article 133, § 10 du Code des sociétés) ; accorder une dérogation, lorsque le Conseil de l’Institut des Réviseurs d’Entreprises en fait la proposition, permettant à un réviseur d’entreprises d’exercer une fonction d’employé (autre qu’auprès d’un autre réviseur d’entreprises ou d’un cabinet de révision) ou lui permettant d’exercer une activité commerciale directement ou indirectement, telle que la qualité d’administrateur d’une société commerciale (article 13, § 3 de la loi de 1953).Ces deux types de missions ne sont pas directement visés par la directive 2006/43/CErelative au contrôle légal des comptes. 106
  • 107. Extrait de l’article 32 de la directive Transposition en droit belge2006/43/CE relative au contrôle légaldes comptes_______________________________ __________________________________Le système de supervision publiqueassume la responsabilité finale de lasupervision:a) de lagrément et de lenregistrement Le procureur général peut introduire undes contrôleurs légaux des comptes et recours contre toute décision du Conseildes cabinets daudit; de l’Institut des Réviseurs dEntreprises liée à la tenue du registre public.b) de ladoption de normes relatives à Le Conseil supérieur des Professionsla déontologie et au contrôle interne de économiques est chargé de l’approbationqualité des cabinets daudit, ainsi que des normes et recommandationsdes normes daudit; proposées par l’Institut des Réviseurs dEntreprises. Cette approbation sera suivie par celle du Ministre de l’Economie. L’approbation de ces normes et recommandations fera l’objet d’un avis publié au Moniteur belge. Les avis, circulaires et communications devront être transmises au Conseil supérieur des Professions économiques en même temps qu’ils sont mis à la disposition des réviseurs dentreprises. Celui-ci est chargé d’un examen a posteriori.c) de la formation continue, de La Chambre de renvoi et de mise en étatlassurance qualité, des systèmes est chargée de la supervision de ladenquête et disciplinaire. formation continue (par le biais de l’assurance qualité), de l’assurance qualité et du système d’enquête (sur- veillance). Les instances disciplinaires (Commission de discipline et Commission d’appel) sont chargées de prononcer les sanctions disciplinaires. 107
  • 108. Dix-septD’une manière plus particulière, on relèvera que les missions supplémentaires relativesau révisorat d’entreprises confiées en 2007 par le législateur au Conseil supérieur desProfessions économiques sont diverses : C.1. Approbation des normes et des recommandations professionnelles Dix-huitDepuis 2007, le Conseil supérieur des Professions économiques est chargé del’approbation des normes et des recommandations professionnelles applicables auxréviseurs d’entreprises. Cette approbation est suivie par celle du Ministre fédéral encharge de l’Economie et d’une publication d’un avis au Moniteur belge. C.1.1. Nature des normes et recommandations destinées à être approuvéesL’article 30 de la loi du 22 juillet 1953 n’est pas limitatif quant au champ des normeset des recommandations qui sont soumises à l’approbation par le Conseil supérieur desProfessions économiques, d’une part, et à celle par le Ministre fédéral en charge del’Economie, d’autre part.Il en découle que toutes les normes et les recommandations que pourrait adopter leConseil de l’Institut des Réviseurs dEntreprises (IRE) sont soumises au processusdécrit ci-après.Quatre domaines normatifs sont couverts en Belgique à ce jour : les normes d’audit ; les normes relatives à la déontologie ; les normes en matière de formation permanente ; les normes relatives au contrôle de qualité des cabinets d’audit. C.1.2. Processus d’adoption des normes et des recommandations C.1.2.1. En règle généraleToute norme ou toute recommandation, adoptée après le 30 août 2007, doit suivre leprocessus suivant (article 30, §§ 1er et 4 de la loi du 22 juillet 1953) : 108
  • 109. 1. Le droit d’initiative en matière d’élaboration des normes et des recommandations est confié par le législateur à l’organisation professionnelle qui représente les réviseurs d’entreprises. A ce titre, le Conseil de l’IRE formule les propositions de normes et recommandations professionnelles : utiles à l’accomplissement des missions de contrôle légal des comptes et autres missions réservées par la loi ou en vertu de celle-ci aux réviseurs dentreprises ; utiles à l’exercice en toute indépendance des missions de contrôle légal des comptes ; utiles à la poursuite de manière continue de la formation des réviseurs dentreprises ; utiles au contrôle du bon accomplissement des missions effectuées par les réviseurs dentreprises par le biais du contrôle de qualité et de la surveillance.2. Le Conseil de l’IRE expose publiquement le contenu de tout projet de norme ou de recommandation et communique par la suite (le cas échéant, après adaptation du texte soumis à la consultation publique) au Conseil supérieur des Professions économiques un projet de normes ou de recommandations. Le Conseil supérieur des Professions économiques prend connaissance des réactions formulées dans le cadre de la consultation publique et constate s’il en a (ou non) été tenu compte dans le projet de norme ou de recommandation transmis pour approbation. Le Conseil supérieur demande à l’IRE d’expliquer les motivations sous-jacentes aux adaptations apportées au document transmis pour approbation.3. Le Conseil supérieur des Professions économiques peut consulter la Commission bancaire, financière et des assurances31 (CBFA) pour tous les aspects des projets de norme ou de recommandation ayant trait aux entités dintérêt public. Les dispositions spécifiques aux entités dintérêt public dans les normes en matière de contrôle de qualité ne peuvent en aucune manière être approuvées par le Conseil supérieur des Professions économiques sans consultation de la CBFA.4. Le Conseil supérieur des Professions économiques délibère des projets de norme ou de recommandation après avoir entendu le(s) représentant(s) du Conseil de lIRE.5. Les normes et recommandations ne sortent leurs effets quaprès lapprobation par le Conseil supérieur des Professions économiques et par le Ministre fédéral ayant lEconomie dans ses attributions.31 er A partir du 1 avril 2011, cette institution deviendra la FSMA (autorité des services et marchésfinanciers). 109
  • 110. Lapprobation du Conseil supérieur des Professions économiques intervient dans les trois mois qui suivent la demande qui lui est faite par lIRE. En cas durgence spécialement motivée, ce délai peut être réduit à un mois, de commun accord entre le Conseil supérieur des Professions économiques et lIRE. Aucun délai n’est prévu légalement pour l’approbation d’un projet de norme ou de recommandation par le Ministre fédéral en charge de l’Economie.6. Lapprobation par le Ministre fédéral ayant lEconomie dans ses attributions, des normes et recommandations et de leurs modifications ultérieures fait lobjet dun avis publié au Moniteur belge. Les normes et les recommandations sortent leur effet le jour de la publication dudit avis au Moniteur belge.7. Les normes et les recommandations, ainsi que leurs mises à jour, sont publiées, d’une part, sous forme papier et sur le site internet de lIRE et, d’autre part, sur le site internet du Conseil supérieur des Professions économiques.Les mesures contenues dans l’article 30 de la loi de 1953 décrites ci-avant sontd’application pour les normes et les recommandations d’audit applicables en Belgiqueaussi longtemps qu’aucune décision n’est prise au niveau européen visant à imposerl’utilisation des normes d’audit internationales (article 26 de la directive « audit »).Rappelons qu’aucune date butoir ne figure dans la directive « audit » en la matière. C.1.2.2. Cas particuliersA. Si l’IRE reste en défaut dadapter ses normes et recommandations aux modifications des dispositions législatives ou réglementaires applicables ou aux normes internationales daudit reconnues par un instrument législatif de la Commission européenne, le Ministre fédéral ayant lEconomie dans ses attributions peut, après avis du Conseil supérieur des Professions économiques et de lInstitut, apporter les modifications nécessaires (article 30, § 2 de la loi du 22 juillet 1953). Le Conseil supérieur des Professions économiques et l’IRE doivent émettre les avis qui leur sont demandés dans les trois mois. A défaut, ils sont supposés avoir émis un avis favorable.B. On relèvera par ailleurs que le rapport au Roi précédant l’arrêté royal du 21 avril 2007 précise qu’« si le Conseil supérieur identifie un domaine dans lequel une lacune est observée en matière de textes normatifs et réglementaires non couverts par des mesures au niveau européen, le Conseil de lInstitut est tenu dexaminer laspect identifié par le Conseil supérieur dans un délai raisonnable ». 110
  • 111. Cet alinéa du rapport au Roi n’est corrélé à aucune disposition contenue dans l’arrêté royal du 21 avril 2007. Cette mesure figure par contre dans l’article 34, § 1er de l’arrêté royal du 7 juin 2007 fixant le règlement d’ordre intérieur de l’Institut des Réviseurs dEntreprises (Moniteur belge, 29 juin 2007, 3ème édition) qui précise que « le Conseil [de l’IRE] est informé par le Conseil supérieur des Professions économiques des domaines, non couverts par des mesures prises au niveau européen, dans lesquels celui-ci a identifié une lacune dans des textes normatifs et réglementaires ». C.1.3. Force contraignante des normes et des recommandationsLe § 3 de l’article 30 de la loi du 22 juillet 1953 précise que : les normes sont obligatoires pour les réviseurs dentreprises ; les recommandations sont également obligatoires, à moins que le réviseur dentreprises ne puisse motiver, dans des circonstances particulières, que lécart opéré par rapport à la recommandation ne porte pas atteinte aux critères fixés à larticle 14, § 3, à savoir : disposer, avant daccepter une mission, des capacités, des collaborations et du temps requis pour son bon accomplissement; sacquitter avec la diligence requise et en toute indépendance des missions révisorales qui lui sont confiées; ne pas accepter de missions dans des conditions susceptibles de mettre en cause lobjectivité de son exercice; ne pas exercer dactivités incompatibles avec lindépendance de sa fonction; consigner dans les documents de travail tout risque important datteinte à son indépendance, ainsi que les mesures appliquées pour limiter ces risques. C.2. Examen a posteriori des éléments de doctrine développés par l’IRE Dix-neufDepuis 2007, le Conseil supérieur des Professions économiques est également chargéd’examiner a posteriori la doctrine développée par l’IRE à l’attention de ses membres. 111
  • 112. C.2.1. Développement de la doctrine par l’IRELe Conseil de l’IRE développe la doctrine relative aux techniques daudit et à la bonneapplication par les réviseurs dentreprises du cadre légal, réglementaire et normatif quirégit lexercice de leur profession (article 30, § 5 de la loi de 1953), sous la forme : davis de circulaires ou de communications.Le rapport au Roi précédent l’arrêté royal précise clairement que « le Conseil delInstitut ne peut développer sa doctrine que par des avis, circulaires oucommunications ».A la suite d’une observation formulée par le Conseil d’Etat, le rapport au Roiprécédant l’arrêté royal précise également la portée et l’éventuel caractère contraignantdes avis, circulaires et communications du Conseil de l’IRE : « les avis, qui nont pas de caractère contraignant, reflètent la position du Conseil de lInstitut et permettent aux réviseurs dentreprises notamment danticiper les positions que le Conseil adoptera à loccasion de dossiers individuels » ; « les circulaires contiennent des aspects déontologiques généraux ne revêtant pas un caractère contraignant dans le chef des réviseurs dentreprises »; « les communications sont de nature informative et ne revêtent pas de caractère contraignant ». C.2.2. Vérification a posteriori par le Conseil supérieurIl ressort de l’article 30 de la loi de 1953 (§ 5) que :• l’IRE transmet les avis, circulaires ou communications au Conseil supérieur ;• le Conseil supérieur vérifie lincompatibilité des avis, communications ou circulaires du Conseil de l’IRE avec dautres dispositions. Si le CSPE constate une incompatibilité entre ces avis, circulaires ou communications et une loi, un arrêté, une norme ou une recommandation, celui-ci invite lIRE à y remédier. Si l’IRE ny donne pas suite dans le délai fixé par le Conseil supérieur, le Conseil supérieur procède à la publication de sa propre prise de position.Il convient de relever qu’aucun délai n’est fixé par le cadre légal en matière devérification a posteriori des différents avis, circulaires et communications transmis parle Conseil de l’IRE au Conseil supérieur. 112
  • 113. C.2.3. Délai de transmission des éléments de doctrineIl ressort du rapport au Roi précédant l’arrêté royal du 21 avril 2007 (commentaire pararticle) que « la transmission des avis, communications ou circulaires au Conseilsupérieur se fait en même temps que son envoi aux réviseurs dentreprises ».En réponse à une question soulevée par le Conseil dEtat, le rapport au Roi précédantl’arrêté royal du 21 avril 2007 précise que « la « prise de position » du ConseilSupérieur des Professions économiques visée au nouvel article 30, § 5, al. 3, de la loide 1953 concernant les avis, circulaires et communications, ne revêt de caractèrecontraignant, contrairement à la compétence dapprobation exercée par le Conseilsupérieur en ce qui concerne les normes et recommandations ». C.3. Communication d’informations relatives aux interruptions de mandats de contrôle légal des comptes en cours de mandat VingtL’article 38, § 2 de la directive 2006/43/CE prévoit que toute démission ou révocationdu contrôleur légal des comptes doit être portée à la connaissance des différentescomposantes composant le système de supervision publique.Cette disposition a été intégrée en droit belge par la loi du 17 décembre 2008 par lebiais du remplacement des dispositions contenues dans l’article 135 du Code dessociétés.Le Conseil supérieur des Professions économiques a été chargé, en tant quecomposante en charge de coordination au niveau national du système de supervisionpublique, de transmettre aux différentes composantes du système de supervisionpublique belge toute information reçue, soit par un réviseur dentreprises, soit par uneentreprise ayant désigné un commissaire, ayant trait à une situation de démission ou derévocation d’un commissaire en cours de mandat.Il ressort de l’article 43, § 1er, alinéa 1er de la loi de 1953 que le système de supervisionpublique, qui assume la responsabilité finale de la supervision, est composé : du Ministre en charge de lEconomie, du Procureur général, de la Chambre de renvoi et de mise en état, du Conseil supérieur des Professions économiques, du Comité davis et de contrôle de lindépendance du commissaire et des instances disciplinaires. 113
  • 114. L’article 135 du Code des sociétés laisse un délai d’un mois au Conseil supérieur pourtransmettre l’information aux différentes composantes du système de supervisionpublique des réviseurs dentreprises. C.4. Coordination du système de supervision publique belge Vingt-et-unDans le cadre de la transposition en droit belge des mesures contenues dans ladirective « audit », le législateur a chargé (article 77, § 1er de la loi du 22 juillet 1953)le Conseil supérieur des Professions économiques : de la coopération nationale entre les composantes du système de supervision publique et de la coopération internationale entre les systèmes de supervision publique des Etats membres de l’Union européenne.La loi du 22 juillet 1953 donne des précisions supplémentaires relatives à lacoopération au sein de l’Union européenne au travers de l’alinéa 1er du paragraphe 3de son article 77 :« L’Institut, le Ministre en charge de l’Economie, le Procureur général, la Chambrede renvoi et de mise en état, le Conseil supérieur des Professions économiques, leComité d’avis et de contrôle de l’indépendance du commissaire et les instancesdisciplinaires coopèrent avec les autorités compétentes des Etats membres de l’Unioneuropéenne autant que nécessaire pour s’acquitter de leurs responsabilitésrespectives. Ces autorités se fournissent mutuellement assistance. En particulier, elless’échangent des informations et coopèrent aux enquêtes relatives au déroulement descontrôles légaux des comptes. »L’alinéa 2 du paragraphe 3 de l’article 77 de la loi du 22 juillet 1953 étend ces mesuresaux « autorités compétentes d’un pays tiers en cas d’accord international à conditionque celui-ci contienne une clause de réciprocité ».Le paragraphe 4 de l’article 77 de la loi du 22 juillet 1953 habilité le Roi à« déterminer les modalités relatives à l’échange des informations confidentielles et àla coopération entre les autorités compétentes visées aux paragraphes 2 et 3 » duditarticle 77.Il en ressort que chaque composante du système de supervision publique belge esthabilitée à intervenir dans le cadre de la coopération entre superviseurs des autres Etatsmembres européens des contrôleurs légaux des comptes, voire des pays tiers, pour cequi concerne leurs responsabilités respectives. 114
  • 115. Le Conseil supérieur est dès lors chargé d’un rôle de coordination de naturefonctionnelle devant assurer la mise en contact rapide avec/entre les différentescomposantes du système de supervision publique. C.5. Impact des missions du Conseil supérieur en matière de supervision publique sur les autres composantes des professions économiques Vingt-deuxCes nouvelles compétences du Conseil supérieur des Professions économiques vis-à-vis du révisorat d’entreprises ne sont pas sans conséquence pour les autrescomposantes des professions économiques (les experts-comptables, les conseilsfiscaux et les comptables(-fiscalistes) agréés).En effet, certaines missions réservées aux membres de l’IRE et à certains membres del’IEC débouchent sur des normes professionnelles communes. Dans la mesure où cesnormes devront faire l’objet d’une approbation pour qu’elles puissent être considéréescomme étant d’application vis-à-vis des réviseurs d’entreprises, de facto ces normesproposées par le Conseil de l’IEC ne pourront plus faire l’objet d’adaptations par leditConseil après avis du Conseil supérieur, comme le prévoit la loi du 22 avril 1999.La loi du 11 janvier 1993 relative à la lutte contre le blanchiment des capitaux et lefinancement du terrorisme, telle que modifiée en janvier 2010, impose l’adoption demodalités d’applications ayant une force contraignante par les composantes desprofessions économiques soumises à la loi anti-blanchiment, à savoir les réviseursd’entreprises, les experts-comptables « externes », les conseils fiscaux « externes », lescomptables agréés et les comptables fiscalistes agréés.Une approche commune a été retenue par les trois Instituts dans la préparation d’untexte commun destiné à être d’application pour tous les membres des professionséconomiques soumis à la loi. Il s’agit d’un premier cas d’élaboration d’un textecommun aux membres de l’IRE, de l’IEC et de l’IPCF, ayant un pouvoir contraignant,depuis la modification de la loi du 22 juillet 1953.La mission du Conseil supérieur qui consiste en une approbation (ou un refusd’approbation) d’une norme pour ce qui concerne l’IRE (après une consultationpublique et l’intégration des éléments soulevés dans le cadre de cette consultationpublique), d’une part, et en une demande d’avis pour ce qui concerne l’IEC et l’IPCF.Ce dossier n’a pu être finalisé, en février 2011, qu’après avoir tenu compte desdifférentes contraintes légales mises en place, tant en 1999 qu’en 2007. 115
  • 116. Conclusions Vingt-troisIl ressort clairement de cette contribution que le Conseil supérieur a connu denombreuses évolutions depuis sa création en 1985. Ces différents changements ontconduit le Conseil supérieur à devenir, pour ce qui concerne l’IEC et l’IPCF, une« autorité consultative » alors qu’initialement le Conseil supérieur était exclusivementun « organe consultatif ».Depuis 1985, le nom du Conseil supérieur a été rebaptisé à différentes reprises. Cesmodifications quant au nom correspondent à des extensions de compétences.Depuis 1999, les trois instituts (IRE/IEC/IPCF) forment les « professionséconomiques » et regroupent les différents professionnels du chiffre. Les évolutionsapportées à leur cadre légal et réglementaire visent une harmonisation accrue, tout enveillant au maintien des spécificités de chaque composante des professionséconomiques.La réforme de 2007, qui a modifié le rôle du Conseil supérieur par rapport à l’Institutdes Réviseurs dEntreprises, n’a pas d’impact direct sur le rôle du Conseil supérieurpar rapport à l’IEC ou à l’IPCF. Tout au plus, peut-on relever un impact indirect en casde soumission d’un texte normatif commun à l’IRE, à l’IEC et à l’IPCF.C’est au travers des avis et des recommandations du Conseil supérieur des Professionséconomiques mais également de la concertation entre les trois Instituts (notammentgrâce aux rencontres au sein du Comité Inter-Instituts) que les évolutions des cinqcomposantes formant les professions du chiffre permettent de faire avancer chacune deces composantes.Le Conseil supérieur, chargé par le législateur du rôle de concertation entre les troisInstituts, tient dès lors à réaffirmer le rôle fondamental du Comité Inter-Instituts eninsistant sur l’importance d’organiser régulièrement des rencontres au sein de ceComité, lieu d’échanges d’idées entre les différentes parties. Vint-quatreLe Conseil supérieur des Professions économiques suit de près les différentesévolutions de l’Institute of Forensic Auditors (en abrégé, IFA) dans la mesure où lesactivités effectuées par ses membres (dont certains sont, par ailleurs, membres del’IRE, de l’IEC ou de l’IPCF) sont très proches des activités des réviseursd’entreprises, des experts-comptables, des conseils fiscaux et des comptables(-fiscalistes) agréés. 116
  • 117. Comme mentionné à diverses reprises depuis près de 10 ans, dans le cadre deséchanges de vues à propos de la création d’un « pôle de l’audit », le Conseil supérieurest disposé à jouer, comme pour les autres membres des professions économiques, sonrôle d’organisation « coupole » pour les « forensic auditors » si le Ministre compétentdevait estimer que le Conseil supérieur est en mesure d’apporter une valeur ajoutée àl’élaboration du cadre normatif et réglementaire de cette profession.Jean-Paul Servais, Présidentet Catherine Dendauw, Conseiller scientifiqueConseil supérieur des Professions économiques 117
  • 118. 118
  • 119. Considerations sur l’approche internationale de la fraude carrousel32 Frank Philipsen IntroductionSachant que la notion de fraude était déjà bien connue dans l’antiquité, on peut endéduire aisément que l’approche de la fraude est une histoire sans fin. Des générationsd’experts ont donné leur vision du phénomène de l’économie souterraine. A chaquefois, ils l’ont fait selon leur point de vue et ces visions étaient souvent divergentes. Lalittérature spécialisée comprend ainsi des définitions et des estimations discordantes etpropose des remèdes tout à fait contradictoires pour mettre fin aux opérationsfrauduleuses et à la perte de revenus qui en résulte pour le Trésor public.Un constat important à tirer de cette situation est la prise de conscience croissante de lasociété pour ces rentrées budgétaires perdues en raison des pratiques frauduleuses qui,non seulement portent préjudice aux intérêts de l’Etat, mais menacent également lebon fonctionnement des entreprises honnêtes. En effet, le recours à des pratiquesmalhonnêtes provoque une concurrence déloyale et une distorsion du marché, assortiesde taux d’imposition toujours plus élevés, d’une profonde frustration, d’une baisse deschiffres d’affaires, d’une hausse du chômage, de fermetures et de délocalisationsd’entreprises.Sachant que les fraudeurs tirent les leçons de toute confrontation avec le fisc et lajustice, il coule de source que les autorités concernées doivent réagir fermement, et depréférence pro-activement, face à la mise en place de nouvelles possibilités de fraude.Afin d’obtenir de réels succès dans ce domaine, il y a lieu de respecter certaines lignesde conduite, comme : l’attention permanente pour tous les risques de fraude dans notre société en continuelle évolution, la sensibilisation de nos dirigeants politiques afin de rendre impossible, aussi bien légalement qu’opérationnellement, les nouveaux phénomènes de fraude, la coopération transparente entre tous les services concernés (fiscaux, économiques, judiciaires, policiers et autres), l’utilisation de moyens de contrôle modernes, le recrutement et la sélection de collaborateurs répondant à des profils spécifiques,32 Article publié à l’occasion du congrès national anti-fraude de l’IFA du 24 mars 2011. 119
  • 120. la mise en place d’une stratégie anti-fraude cohérente qui poursuit les priorités réelles, l’implémentation de bonnes pratiques conçues et appliquées avec succès dans d’autres pays, l’attention particulière à une réelle collaboration internationale.En ce qui concerne ce dernier point, il est indéniable que les fonctionnaires fiscauxdisposent d’une panoplie impressionnante d’instruments, allant des directives,règlements et conventions préventives de la double imposition aux règlements etaccords spécifiques conclus avec différents pays. La question est cependant de savoirsi cet arsenal de possibilités est suffisamment connu et utilisé à bon escient.Plus particulièrement en matière de TVA, les autorités belges ont été confrontéesdepuis son entrée en vigueur, le 1er janvier 1971, au phénomène de la fraude carrousel.Déjà à l’époque, les facturations entre les trois Etats du Benelux se faisaient dans lecadre du système du report de paiement permettant ainsi aux opérateurs peu délicatsd’établir une structure de carrousel dans le pays de destination.Avec l’abolition des frontières internes le 1er janvier 1993 et l’entrée en vigueur dunouveau système transitoire, initialement prévu pour quatre ans et entre-tempsprolongé sans délai, nos contrôleurs se sont immédiatement rendus compte que leterrain d’activité des fraudeurs s’élargissait exponentiellement.Avec amertume, le fisc belge a dû constater que plusieurs de ses anciens «clients» sefaisaient une deuxième jeunesse dans le nouveau paysage intracommunautaire. Aprèsune enquête approfondie de tous les dossiers traités par l’ISI dans ce domaine, ils’avère clairement que, même s’il s’agissait de montants gigantesques, seulement unnombre restreint d’auteurs était impliqué.La concentration du phénomène carrousel a souligné la nécessité de développer denouveaux moyens spécialisés. Différents audits récents ont montré le caractèreinsuffisant de la coopération internationale administrative traditionnelle. On songe enparticulier au non respect des délais de réaction imposés, aux réponses inadéquates et àla quasi-absence de transmission spontanée d’informations. Les points noirsconcernent donc la rapidité, le fonctionnement, la précision et la structure del’assistance mutuelle. Ce sont pourtant les éléments indispensables pour quel’approche de la fraude transfrontalière soit couronnée de succès.C’est ainsi que toutes les autorités concernées, aussi bien européennes que nationales,ont parfaitement compris qu’il fallait changer le fusil d’épaule afin de stopperl’hémorragie budgétaire créée par la fraude carrousel. 120
  • 121. Fiscal scentEn 1994 déjà, les Etats membres avaient ressenti le besoin d’étudier les possibilités decréation d’un réseau européen d’échanges d’informations pour pallier aux problèmesrencontrés dans la lutte contre la fraude à la TVA intracommunautaire. Un projet alorsbaptisé «Fiscal Scent» avait été étudié au sein d’un sous-comité chargé d’étudiernotamment les mesures techniques en matière de lutte contre la fraude.Contrairement au projet SEED33 en matière d’accises qui fut développé par la suite, leprojet «Fiscal Scent» ne fut pas poursuivi du fait de l’opposition de certains Etatsmembres et de la passivité des autres. EurocanetIl faut attendre 2004, soit 10 ans plus tard, pour qu’un projet belge novateur voie lejour. A l’initiative de le l’OCS, la cellule de soutien carrousel TVA de l’ISI,l’Eurocanet (European Carousel Network) a été lancé.Le concept était simple. Pour le fraudeur les frontières n’existent plus. Pour lescontrôleurs, elles sont toujours bien réelles. Le principe du réseau était l’envoisystématique d’informations extrêmement ciblées obtenues sur la base d’une analysede risques «a priori». A charge de l’Etat membre de destination de développer uneanalyse «a posteriori» sur les informations reçues. Il s’agissait d’un réseau en étoileemployant des moyens techniques modernes et entièrement sécurisés. Les donnéesenvoyées étaient préalablement définies et transmises sous une forme structurée.Eurocanet était exclusivement composé d’experts anti-fraude.Il présentait quantité d’avantages : Le réseau disposait d’une structure souple et son organisation centralisée autour de la coordination belge lui assurait sa consistance, son efficacité et son dynamisme. Les participants au réseau étaient des opérationnels en charge de la lutte contre la fraude organisée de la TVA, ce qui lui donnait un haut niveau d’expertise et une proximité avec l’opérationnel. Les données étaient structurées, ce qui facilitait évidemment les analyses. Les échanges étaient réguliers, spontanés et très ciblés. Cela donnait une grande lisibilité aux transactions suspectes dans chaque pays au contraire du VIES34 qui peut être comparé à une «black box». De fait, il existait une réciprocité : chaque pays travaillait pour les 26 autres, mais recevait aussi, comme contre-prestation, des informations de ces 26 autres Etats.33 System of exchange of excise data.34 Vat information exchange system. 121
  • 122. Pourtant, pour diverses raisons et malgré le succès, certains Etats membres (à savoir leRoyaume Uni, l’Allemagne et l’Italie) ont refusé de se joindre au système Eurocanet.Les motivations de cette non participation étaient diverses, d’ordre politique outechnique mais un argument légal était le plus souvent avancé. Pour eux, le Règlement(CE) n° 1798/2003 du Conseil du 7 octobre 200335 n’était pas une base légalesuffisante. D’ailleurs, ce dernier règlement sera abrogé à compter du 1er janvier 2012. Genese d’eurofiscLe 31 mai 2006, en pleine période de fraude intense dite de la filière de Dubai, laCommission plaidait pour un renforcement de la coopération entre les Etats membres.Ce plaidoyer restera lettre morte.Pendant ce temps, le réseau Eurocanet continue son petit bonhomme de chemin avecune vingtaine d’Etats membres actifs. Le succès est au rendez-vous et un réseauspécifique dédié à la fraude dans le secteur du trading automobile voit le jour :l’Autocanet, une spin-off d’Eurocanet. Cela fonctionne bien et les résultats sont aurendez-vous. De nombreux Etats sont convaincus de l’efficacité du système. Lesdonnées fournies par les entreprises sont utilisées au mieux.Le 13 octobre 2007, le Ministre français de l’Economie et des Finances, Eric Woerth,plaide pour la création urgente d’un Eurofisc. Il souhaite transformer le réseauexistant Eurocanet en un organisme plus consistant. Il s’agira d’un des dossiersprioritaires de la Présidence tournante française du second semestre 2008.Le 7 octobre 2008 le Conseil ECOFIN adopte à l’unanimité les lignes directricesd’Eurofisc et invite la Commission à lui présenter une proposition législative.C’est deux ans plus tard, jour pour jour, que le Conseil approuve la refonte durèglement en matière de coopération administrative qui, en son chapitre X, entérine lacréation d’Eurofisc, le nouveau réseau d’alerte précoce et de coordination des enquêtesen matière de fraude organisée à la TVA.Le chapitre X du nouveau Règlement (UE) n° 904/2010 du Conseil du 7 octobre201036 entre en application le 1er novembre 2010.A partir de cette date, le pays qui exerçait la présidence tournante, en l’occurrence laBelgique, avait trois mois pour réaliser le démarrage opérationnel de cette nouvelleentité.35 Voir Journal Officiel L 264 du 15 octobre 2003.36 Voir Journal Officiel L 268 du 12 octobre 2010. 122
  • 123. C’est à Bruxelles, le 10 novembre 2010 que la présidence belge obtient un accord àl’unanimité des 27 sur les domaines d’activités à créer et sur les règles defonctionnement du nouveau réseau. C’est d’ailleurs un belge, fonctionnaire de l’ISI,qui en sera élu le premier président. Il était déjà à l’origine du précédent réseauEurocanet37. Cette première présidence s’étalera au moins jusqu’au 30 juin 2012 etpeut être prolongée une fois pour douze mois. Structure et fonctionnement d’eurofiscEurofisc est composé de fonctionnaires de liaison choisis parmi les experts du champopérationnel de la lutte contre la fraude. Ils relaient les échanges d’informations deleurs Etats et réceptionnent celles provenant du coordinateur du domaine d’activités.Les coordinateurs sont élus parmi les ELO38 avec le principe qu’un Etat membre égaleune voix.Lors de la réunion du 10 novembre 2010, il a été décidé de créer quatre domainesd’activités (working fields).1. WF1 : MTIC, réseau générique utilisé pour toutes les défaillances possibles;2. WF2 : Cars-boats-planes, réseau spécifique dédié aux fraudes actives concernant des véhicules, bateaux ou avions;3. WF3 : CP42, abus de procédures douanières pour faciliter la fraude à la TVA;4. WF4 : VAT-Observatory, observatoire des nouvelles tendances grâce à l’analyse de risques et aux études. Il doit être utilisé comme pépinière à la création d’éventuels nouveaux working fields.Un même pays se limite à la coordination d’un seul domaine d’activités. Chaque Etatmembre dispose d’un fonctionnaire national de référence. L’ensemble des ENLOcompose l’Eurofisc Group qui est présidé par un ENLO39 élu.Le groupe peut décider, selon certaines modalités, de la création et/ou de lasuppression de working fields. Les Etats membres choisissent les domaines d’activitésauxquels ils veulent participer. Leur participation doit être active et réciproque.Eurofisc a pour principal objectif de faciliter la coopération multilatérale par la miseen place d’un réseau d’échange rapide d’informations ciblées entre les Etats membres.La Commission fournit un soutien logistique et technique.Elle n’a pas accès auxdonnées échangées.37 Il s’agit de Yannic HULOT, coordinateur central de l’OCS, qui, le 10 novembre 2010, a été élu par20 Etats membres sur 27 à la tête du groupe Eurofisc.38 Eurofisc Liaison Officials.39 Eurofisc National Liaison Official. 123
  • 124. Au premier trimestre 2011, les quatre domaines d’activités choisis sont déjàopérationnels. PerspectivesIl est un peu prématuré de faire des projections sur l’avenir d’Eurofisc. Toutefois, depar son approche nouvelle et la motivation des experts de terrain qui y participent, il ya fort à parier que l’initiative sera un succès, un premier succès de ce type d’ailleursvers une approche coordonnée européenne dans la lutte opérationnelle contre la fraude.Si la réussite se confirme, cela pourrait avoir une influence sur la structure, lefonctionnement et les compétences d’Eurofisc.En effet, en matière de fonctionnement et de compétence la méthode pourrait faireécole pour d’autres phénomènes que le carrousel TVA.En ce qui concerne la structure d’Eurofisc, son institutionnalisation en tant que réelleentité indépendante pourrait être une alternative à l’assemblage intergouvernementalactuel. Entre-temps, et c’est cela qui importe, Eurofisc nous aura fait épargner desmillions d’euros.Frank PhilipsenAdministrateur lutte contra la fraude. Administrateur-général de l’Inspection spécialedes impôts (ISI), SPF Finances 124
  • 125. 125
  • 126. 126
  • 127. L’audit de fraude en Belgique Frank Staelens RFAOn ressent un grand besoin social de spécialistes des enquêtes sur les présomptions defraude et du suivi des litiges y afférant, tant dans le secteur privé que public.Tant la fraude verticale (le carrousel à la TVA, lévasion fiscale directe, la fraudesociale, la fraude aux subsides, les faillites frauduleuses...) causant un préjudice directà lEtat que la fraude horizontale (fraude aux comptes annuels, corruption, conflitdintérêts, abus de biens sociaux) se déroulant dans le contexte dune organisation quien est la première préjudiciée, sont des phénomènes à caractère dommageable pour lasociété ou lorganisation. Ces deux formes de fraudes causent des dommagesintentionnels résultant dune aliénation dactifs, dune concurrence déloyale et/ou duneperte de réputation.En conséquence, les acteurs des pouvoirs publics et des directions dentreprise(actionnaires, contribuables, bailleurs de fonds, membres du personnel, fournisseurs etclients) attendent que lon instaure une lutte efficace contre le phénomène de la fraude.Bien que, ces dernières années, on porte une attention croissante à la fraude, tant lesecteur public que le secteur privé ne peuvent (encore) répondre aux attentes de cesacteurs. La fraude, quelle soit horizontale ou verticale, reste encore assez facile àorganiser, bien que les problèmes dorganisation soient suffisamment connus despouvoirs publics et que les techniques permettant dorganiser une lutte efficace soientsuffisamment au point dans le secteur privé. Pour les deux secteurs, la solution viendradu côté dune CPP (collaboration public-privé). Les pouvoirs publics peuvent veiller àce que le secteur privé puisse répondre à ses attentes et vice-versa. Le secteur privé nepourra répondre à ses attentes que si, parallèlement à lobligation didentifier chaqueannée les risques de fraude (inscrit depuis le 12 mars 2009 dans le nouveau CGC (codede Corporate Governance - article 5.2/14 40), on impose également lobligationdeffectuer un monitoring continu des données de lentreprise et dorganiser chaqueannée des audits de fraude 41.40 “Contrôler lefficacité des contrôles internes dune entreprise et exploiter les systèmes de gestiondes risques mis en place par le management sont des choses à faire au moins une fois par an, en vuede pouvoir détecter, identifier et gérer les risques les plus importants (y compris ceux qui ont trait auxfraudes et au respect des lois et règlements existants) dans le cadre approuvé par la direction delentreprise.”41 De Tijd/7 janvier 2009 - Le gouvernement accorde encore trop peu dattention à la prévention de lacriminalité dentreprise. Une initiative du législateur devrait inciter les entreprises belges à investirdavantage dans les contrôles préventifs. 127
  • 128. Pour les pouvoirs publics, la seule solution pertinente à court terme pour répondre àses attentes consiste à définir un cadre efficace, permettant au secteur privé dassurerun meilleur support.Ce cadre doit permettre de résoudre les points suivants : les expertises judiciaires dans des affaires pénales, à des tarifs assurant un support de qualité à laide de nouvelles technologies (data mining, process mining, scoring de risques et e-discovery tools par exemple) ; le transfert de dossiers dinvestigation privés, en respectant certaines exigences en matière de qualité et dindépendance, afin déviter que les missions dinvestigation soient systématiquement recommencées par des enquêteurs de lappareil public dinvestigation ; organiser une enquête privée obligatoire avant de pouvoir formuler des réclamations en matière de délits financiers ; assurer une répartition de la charge de la preuve dans les affaires pénales ; dispositions dans les affaires pénales.Cest afin de fournir une contribution substantielle et qualitative à la concrétisation desattentes, en vue de mettre sur pied une lutte effective et efficace contre les fraudes tantdans le secteur public que privé, que lon a constitué lasbl IFA (Institut des Auditeursde Fraude) le 7 mars 2001 (MB du 28 juin 2001) (http://www.forensicaudit.be).En sa qualité dorganisation représentative des auditeurs de fraude en Belgique, lIFA apour mission de contribuer au développement et à la qualité de lexercice de laprofession ainsi quà une administration intégrale, privée et publique, de la justice. Acette fin, lIFA conçoit des normes et des standards, quelle consigne et surveilleensuite. Une telle démarche exige impérativement un dialogue ouvert et uneintentionnalité externe. LIFA est dès lors une organisation très ouverte promouvant ledialogue avec les décisionnaires et autres intéressés.LIFA a été reconnue en septembre 2009 par le Conseil supérieur des indépendants etdes PME comme fédération professionnelle nationale (conformément à la loi du 28mai 1979 et à larrêté dexécution du 10 août 2004) et doit être considérée à ce titrecomme le représentant officiel de la communauté des auditeurs de fraude en Belgique.LIFA entretient également des relations avec tous les instituts représentant dautresprofessionnels de laudit en Belgique.CFO magazine/1 mai 2008 - Par échantillonnage, en opposition au monitoring automatique de toutesles opérations - Sox et une multiplication des règlements noffrent aucune garantie et même desprocédures plus formelles ne sont quun premier pas vers une défense adoptée.De Bestuurder/1 juillet 2008 – Il ny a pas dentreprise sans fraude - Un audit interne permanent desdonnées de lentreprise sera bientôt une obligation. 128
  • 129. LIFA est un exemple de collaboration public-privé : il favorise une synergie croiséeentre les enquêteurs anti-fraude des secteurs public et privé. Des auditeurs de fraudeaussi bien publics que privés sont représentés dans tous les organes de lIFA (Conseildadministration, Commissions, groupes de travail, formations, RFA...).LIFA cherche à créer un cadre réglementaire pragmatique et réaliste régissant lacollaboration public-privé (CPP) sur la scène des enquêtes anti-fraude. Dans uneallocution récente, M. Carl Devlies, secrétaire dEtat chargé de la coordination de lalutte contre la fraude, a formulé la problématique comme suit : “Ces dernières années,les prestations privées de services des auditeurs de fraude ont acquis - dans uneambiance de coexistence pacifique - une position sociale autonome, complémentaireau droit pénal.”Pour 2010, les objectifs sont très concrets : réaliser des études de faisabilité avec lacollaboration duniversités et le secrétariat dEtat pour la lutte contre la fraude : une analyse qualitative empirique, basée sur des interviews de magistrats et de juges dinstruction, en vue de dégager les possibilités et conditions dune CPP dans le cadre de la lutte contre la fraude financière ; une analyse juridique dun cadre légal orientant la création dun point de signalisation des fraudes, une analyse de la possibilité de répartir la charge de la preuve dans les affaires pénales, et lélaboration du cadre dans lequel doit sinscrire un dossier dinvestigation privé si lon veut quil puisse servir dappui pour une enquête publique sans quil faille recommencer tous les devoirs denquête ; une étude comparative internationale des différents thèmes précités.LIFA tient un registre des RFA (Registered Forensic Auditors). Ces RFA sont agrééssur base de leur formation et/ou de leur expérience professionnelle, et doiventrépondre aux normes de déontologie et de formation permanente de lIFA. LIFAcompte actuellement 418 membres dont 167 RFA qui se voient offrir des formationsmensuelles consacrées à des sujets et des pratiques aidant à garantir la qualité delexercice de la profession. LIFA se propose dintroduire une demande dereconnaissance du titre professionnel de RFA (Registered Forensic Auditor) pourgarantir au mieux encore la qualité des audits de fraude.LIFA entend définir dans les termes suivants laudit de fraude : “Lensemble desactivités liées à la collecte, au contrôle, au traitement, à lanalyse et au rapportage dedonnées, dans le but dune part de constater des vérités et/ou dadministrer despreuves, dans un cadre de référence normalisé, en matière de litiges juridiques oufinanciers et/ou dirrégularités - dont la fraude - et dautre part de donner des conseilspréventifs en la matière.”On peut déduire de cette définition que lauditeur de fraude peut effectuer aussi biendes activités dinvestigation que des activités de conseil. 129
  • 130. Laudit de fraude est in fine lart de créer la transparence quand on soupçonne desirrégularités intentionnelles. Cette transparence doit être établie de manièreindépendante et objective. Ce qui exige de mener une enquête à charge et à décharge,dont les conclusions peuvent être contredites par les personnes visées. Le caractèreindépendant de cette enquête doit ressortir du rapport. Un rapport sur base duneenquête unilatéralement menée par lemployeur va à lencontre des règlesdéontologiques de lIFA.Ce nest pas parce quune enquête est payée par un employeur quelle ne peut se faireen totale indépendance. Avant quun auditeur de fraude puisse accepter une mission, leclient doit accorder un droit daccès à toutes les informations professionnellesnécessaires pour créer une réelle transparence. Les auditeurs de fraude ont égalementlobligation déontologique de contredire les soupçons initiaux de lemployeur si lesfaits vont en ce sens. Enfin, ils ont lobligation de mener leurs enquêtes dans le respectdes lois et des cadres réglementaires en vigueur.A titre dexemple, on évoquera ci-dessous un certain nombre de pièges juridiquesauxquels sont confrontés les auditeurs de fraude en cours dexécution de leursmissions. La règle des trois joursLactuelle interprétation de la règle de trois jours, voulant quun licenciement pourfaute grave soit introduit dans les trois jours qui suivent la communication des faitsfrauduleux à la direction de lentreprise qui peut décider des affaires de personnelengendre, dans la pratique, de très nombreux problèmes. Ce délai est trop court pourcréer de la transparence et conduit souvent à des décisions de licenciement hâtives.Déventuels montants frauduleux ou irrégularités complémentaires, ressortant detravaux denquête menés au-delà de ces trois jours, ne pourraient normalement plusêtre pris en compte par les tribunaux du travail dans lévaluation du bien-fondé dulicenciement.Parfois, lenquête complémentaire atteste de linnocence, mais hélas, la rupture deconfiance résultant de la décision de licenciement est irréversible. Les entreprisesdésireuses de prendre le temps nécessaire pour créer de la transparence se voientsouvent donner tort par les tribunaux parce quelles ont outrepassé le délai de troisjours. Il serait opportun de faire courir ce délai de trois jours à partir de la délivrancedun rapport denquête indépendant. Cela favoriserait une décision fondée, profitantaussi bien à lemployeur quà lemployé. 130
  • 131. Protection de la vie privée/loi sur les communications électroniquesLes différentes interprétations que lon peut faire des règles régissant la vie privée etdes articles 124 e.s. de la loi sur les communications électroniques du 13/06/2005induisent de très nombreuses incertitudes. Un manager soupçonné de fraude a-t-il ledroit de refuser laccès à certaines parties de son bureau pour la raison quelles seraientpersonnelles ? Un document peut-il être repris dans une enquête si on la trouvé dansun répertoire personnel dun ordinateur, quand lanalyse de cet ordinateur sest faite surbase de mots clés professionnels ou liés à un cas ? Peut-on tenir compte dunecommunication éventuellement récupérée dans des adresses e-mail personnelles(notamment des adresses hotmail) si ces informations ont été retrouvées sur unordinateur qui est propriété de lentreprise ?La stricte interprétation de la loi sur les communications électroniques rend quasiimpossible danalyser le contenu des courriels, même si lon tient compte de laconvention collective de travail ad hoc (CCT 81), parce que cela exige lautorisation detous les destinataires des courriels. Selon la jurisprudence, ce nest admissible que dansdes circonstances bien précises, si lon peut étayer un état durgence suffisant.Parallèlement à la comptabilité, la communication est une source de transparenceessentielle dans toute enquête légale.Cela favorise une enquête objective profitant aussi bien à lemployeur quà lemployé.Bien quune preuve obtenue abusivement ne soit pas automatiquement exclue et que laCour de Cassation ait confirmé plusieurs fois que, sauf décision expresse contraire à laloi, le juge a toute liberté dapprécier ladmissibilité dune preuve obtenue abusivement(arrêt Antigone du 14/10/2003, arrêt du 10/03/2008), il reste très urgent que lelégislateur définisse plus clairement les limites tant du droit denquêter sur les courrielspour lemployeur que du droit au respect de la vie privée pour lemployé. Autorisation du conseiller sécuritéDepuis la loi du 7 mai 2004, les entreprises de conseil en sécurité tombent dans lechamp dapplication de la loi sur la protection de la vie privée du 10 avril 1990. Selonlarticle 1 § 6, "doit être considérée comme entreprise de conseils en sécurité au sensde cette loi toute personne morale ou physique exerçant une activité consistant à livrerà des tiers des services de conseil visant à prévenir des faits punissables contre despersonnes ou des biens, en ce compris la conception, lexécution et lévaluationdaudits, danalyses, de stratégies, de concepts, de procédures et de formations enmatière de sécurité". Selon lexposé des motifs, il doit sagir de services délivrés à destiers, ne visant pas lexercice de conseils en sécurité pour des besoins propres. Il fauten conclure quen matière de prévention des fraudes, les entreprises ne peuventconsulter que des conseillers en sécurité agréés extérieurs. Des entreprises consultantdes conseillers en prévention de fraude non agréés risquent des amendes. 131
  • 132. Autorisation de détective-privéLa loi sur les détectives privés du 19 juillet 1991 doit être révisée depuis longtemps.Le SPF Affaires intérieures a rédigé un nouveau projet de loi sur les enquêtes privéessoumettant à autorisation toutes les enquêtes susceptibles dengendrer des litiges entrepersonnes. Cette obligation dautorisation ne sapplique pas uniquement aux détectivesprivés, mais aussi à toute personne voulant effectuer des recherches personnelles : tantles membres du personnel des entreprises que des prestataires de services extérieurs,sans exception. A cette autorisation serait couplée une obligation immédiate designalisation des irrégularités au parquet. On veut en outre prescrire lensemble de laloi sous peine de nullité.Selon le Ministre des Affaires intérieures, lobligation - sous peine de sanction - denotifier aux autorités toute enquête de fraude est inéluctable. Nous restons partisans dusystème actuel dobligation de notification au sein du “corporate governance model”,où laccent est mis sur des mécanismes autorégulateurs et dans le cadre duquel lesrisques, soupçons et enquêtes de fraude doivent être notifiés au commissaire ainsiquaux administrateurs/à la direction de lentreprise. Si toutefois les pouvoirs publicsveulent imposer une obligation de notification hors les murs de lentreprise, noussommes alors partisans de créer préalablement un cadre adapté analogue à celui quelon a créé pour le blanchiment dargent.Ce cadre devrait répondre aux critères suivants : des accords portant sur la confidentialité, le timing du traitement et la communication au plaignant ; une applicabilité générale sans professions exemptées ; combiné à une obligation denquête pour les administrateurs ; canalisé via un point de signalisation de fraude ; limité aux faits de fraude matérielle / grave et prouvée.Imposer au secteur privé une obligation de notifier aux instances judiciaires touteenquête portant sur des infractions à la loi pénale, même en phase de soupçons, estinfaisable sans cadre adapté, et susceptible dengendrer des effets néfastes etcontraires, tant pour la lutte contre la fraude en général que pour les droits de ladéfense en particulier 42.Au rang des inconvénients attendus, citons : ne pas enquêter ou le faire clandestinement en cas de soupçons de fraude, à cause de certains risques en matière de réputation ;42 De Tijd dd. 8 décembre 2009 - Crainte dune omerta totale sur la criminalité dentreprise - La loioblige de notifier toute malversation au tribunal - Les auditeurs de fraude craignent un effet inverse. 132
  • 133. des notifications injustifiées de soupçons de fraude basées sur de fausses suppositions ; une approche moins efficace des auteurs à la suite de goulots détranglement au niveau des parquets et des services de police ; le déni de rapports denquête à la suite de la prescription sous peine de nullité de toutes les dispositions du projet de loi ; des obstacles à une collaboration publique-privé.Limplémentation du projet de loi existant avec une obligation de notification sansqu’une obligation denquête y soit liée pourrait nuire à la lutte contre la fraude parceque les entreprises seraient (encore) moins enclines à procéder à des enquêtes. Parailleurs, une notification prématurée en phase de soupçons sans accord deconfidentialité pourrait entraîner des dommages irréversibles pour la réputation tant dunotifiant (lemployeur) que du notifié (lauteur présumé). Sil faut opter pour uneobligation de notification de fraude, mieux vaut la canaliser via un point designalisation de fraude qui, tout comme le point de signalisation du blanchimentdargent, fonctionnerait comme un filtre entre les instances soumises à lobligation denotification et le tribunal. De la sorte, on pourrait éviter que le tribunal soit surchargéde soupçons immatériels/non graves/prématurés, et garantir un traitement cohérent desnotifications indépendamment des arrondissements judiciaires où les faits se sontpassés.LIFA a pris connaissance de lavant-projet de loi amendant la loi du 10 avril 1990portant règlement de la sécurité privée et particulière, version 23/2/2009.LIFA se félicite que le SPF Affaires intérieures ait pris linitiative darrêter unrèglement général de lensemble du secteur des "enquêtes privées".Néanmoins, à la lecture de lavant-projet de loi, lIFA stigmatise 9 points critiques quià ses yeux pourraient nuire gravement à une lutte efficace de la fraude horizontale ethypothéquer simultanément lexercice de la profession de RFA.La discussion qui suit a pour but dénoncer ces points critiques et de formuler uneébauche damendement constructif qui à nos yeux ne peut nuire à la justepréoccupation du législateur de définir une politique uniforme et transparente enmatière denquêtes privées.Voici donc une discussion cas par cas de ces points critiques. 1er point névralgique : art. 13.72 de lavant-projet de loiLavant-projet de loi soumet le détective privé à une obligation de déclaration qui estdéfinie à larticle 13.72 de lavant-projet de loi en ces termes : 133
  • 134. “Lenquêteur privé qui est chargé par son donneur dordre de recherches et denquêtesconcernant des faits qui engendrent ou engendreront des délits ou des infractions, ouqui, dans laccomplissement de sa mission, a connaissance de tels faits, doit eninformer immédiatement et par écrit le Procureur du Roi auprès du tribunal dans leressort duquel ces faits ont été commis ou seront commis, ou, si le lieu des faits nestpas connu de lui, le ressort du lieu dimplantation de lentreprise ou du service." ProblématiqueIl ressort du texte tel quil se présente aujourdhui que lintention du SPF AffairesIntérieures est détendre lobligation de déclaration qui existe déjà aujourdhui pour lesdétectives privés au secteur tout entier de lenquête privée, et donc y compris auxauditeurs de fraude.À loccasion dun entretien récent avec le directeur du Service Sécurité Privée, lIFA aappris que le ratio legis de cette obligation de déclaration vise principalement à éviterquune enquête privée puisse sentrecroiser avec une instruction éventuellement déjà encours et peut-être la contrecarrer.En deuxième lieu, lintroduction de lobligation de déclaration pour les auditeurs defraude permettrait aussi que les autorités puissent sassurer que des faits qui ne peuventpas, dans lintérêt de la société, rester impunis, ne soient pas voilés.LIFA insiste sur le fait que les entreprises, mais également les autorités, fontaujourdhui souvent appel à des auditeurs de fraude pour les assister dans la découverteet lanalyse de faits auxquels elles sont confrontées dans lexercice de leurs activités, etce dans le but de prendre les mesures (juridiques) correctes. Cest ainsi que desauditeurs de fraude interviennent fréquemment afin de vérifier, dans le respect descourts délais contraignants fixés par le droit social, sil est effectivement question defaits qui constituent une raison impérieuse et peuvent justifier un licenciementimmédiat, de même quils interviennent pour fournir au donneur dordre des idées plusprécises sur dautres démarches (judiciaires) (plainte au pénal, action civile enréparation de dommage,…) qui doivent peut-être être entreprises.En se faisant conseiller dans la découverte et lanalyse de faits, les donneurs dordreévitent que des mesures erronées ou même inopportunes soient prises sur basepurement et uniquement de soupçons, avec pour conséquence que non seulement ilrisque dêtre porté préjudice aux droits de tiers, mais quen outre il serait faitinutilement appel à des organismes publics et que la réputation de lentreprise enquestion (à coup sûr pour ce qui concerne des sociétés cotées en Bourse) risque dêtredétériorée sans raison, avec toutes les suites possibles qui en découlent. 134
  • 135. LIFA craint cependant que cette pratique, du fait de lintroduction dune obligation dedéclaration pour les auditeurs de fraude, comme celle-ci, se trouve inscrite aujourdhuidans lavant-projet de loi, risque dêtre perdue, parce que des entreprises, par craintedune détérioration grave de leur réputation et des dommages économiques etfinanciers qui en résultent, ne feront plus appel à un auditeur (interne ou externe) pourfaire rechercher à un niveau professionnel une fraude potentielle.Plus encore, le risque existe que des chefs dentreprise qui désirent dune manière oudune autre résoudre leur problème, le fassent à lavenir ‘clandestinement’, ce quisemble être diamétralement opposé à lobjectif que paraît poursuivre le SPF AffairesIntérieures avec le présent avant-projet de loi. Pour autant que ce soit nécessaire, lIFAattire lattention sur le fait que ce scénario, qui dun point de vue social ne paraît passouhaitable, se produit aujourdhui déjà en France. PropositionEn tant quorganisation professionnelle qui mène avec acharnement la lutte contre lafraude à lintérieur dun contexte organisationnel et en a fait son objectif, lIFA souhaitequon en vienne à une réglementation qui, dans le respect des intérêts des uns et desautres, soit axée sur lobtention dun résultat social maximum : à savoir une réductionaussi forte que possible du phénomène, extrêmement dommageable pour lesentreprises, de la fraude horizontale.LIFA estime que ce résultat peut seulement être atteint si le secteur public et le secteurprivé collaborent de façon aussi complémentaire que possible.En ce sens, lIFA nest pas par principe opposé à une obligation de déclaration, mieuxencore il est demandeur dune obligation de déclaration, à la condition toutefois quecelle-ci ne rende pas impossible une lutte efficace contre la fraude horizontale et lapratique existant aujourdhui des auditeurs de fraude.Dans cette optique, lIFA propose en premier lieu que lobligation de déclaration telleque présentée aujourdhui soit élargie et quil soit instauré une obligation de déclarationgénéralisée, contraignante pour la fraude horizontale. Une idée comparable a déjà étésuggérée lan dernier dans les médias (De Tijd, 12 avril 2008) par Monsieur JohanDenolf, Directeur de la direction de la criminalité économique et financière :La philosophie sous-jacente consiste à laisser les auditeurs de fraude externes faire leurtravail… sans quils doivent lors de la découverte de délits de fraude faire unedéclaration auprès du parquet. Ils devraient donc bel et bien faire rapport à leurdonneur dordre (le chef dentreprise/lorganisation), qui devrait ensuite transmettre lasolution choisie par lui/par elle à un point de contact fédéral en matière de fraude. Cepoint de contact devrait alors juger si toutes les parties au litige (dautres travailleurs, 135
  • 136. des clients, des actionnaires,…) ont reçu une compensation suffisante et sil y a encoreun intérêt social à déférer les fraudeurs en question à la justice.En effet, très souvent, les fraudeurs auront, après découverte de la fraude, compensé lafraude, dans une transaction avec leur employeur, et reçu un C4, et puis certains chefsdentreprise ne veulent pas pour le reste prendre le risque dune publicité négative. Lonpourrait considérer que la sanction est suffisante à légard du fraudeur (qui ne doit pasêtre puni une ‘deuxième fois’ - non bis in idem -, car il a déjà perdu son emploi et nebénéficie évidemment pas dune bonne recommandation pour aller postuler ailleurs…).En généralisant lobligation de déclaration et en nobligeant pas uniquement lesenquêteurs privés à déclarer les cas de fraude horizontale connus deux, lon évite quele monde de lentreprise manifeste la tendance, comme cest déjà le cas en France, àprendre lui-même les rênes en mains et à nassocier ni les pouvoirs publics, ni lemarché privé de lenquête à la quête du règlement de ses affaires frauduleuseshorizontales, avec toutes les conséquences de cette propension (pas le moindrecontrôle sur le phénomène de la fraude horizontale, pas le moindre contrôle sur lafaçon dont on traite la vie privée et les autres droits des travailleurs, etc.,…).En deuxième lieu, lIFA plaide également pour que la déclaration obligatoire ne doiveplus se passer entre les mains du parquet territorialement compétent, mais quil soitintroduit un chaînon intermédiaire dans la chaîne de la déclaration sous la forme dun“guichet de fraude” organisé par les pouvoirs publics. Ce guichet de la fraude pourraitalors exercer un double contrôle, à savoir (1) vérifier si en ce qui concerne les faitsdéclarés il nexiste pas déjà une instruction en cours, et (2) vérifier si – dans le cas oùaucune instruction ne court encore – il savère opportun du point de vue de lintérêt dela société que le parquet territorialement compétent soit informé, ou alors sil paraîtpouvoir suffire que les faits continuent dêtre réglés sans intervention des pouvoirspublics. Dans ce dernier cas, le guichet de fraude pourrait obliger le déclarant à luifaire, à lissue de lenquête privée, rapport sur les mesures prises (comme par exemple :licenciement du travailleur, compensation du préjudice subi, régularisation fiscaleet/ou sociale,…), de sorte quil puisse aussi encore plus tard vérifier sil est (encore)exigé, du point de vue de lintérêt de la société, de donner également une suite pénaleaux faits.Pour toute clarté, nous souhaitons insister sur le fait que cette proposition : peut seulement avoir trait à des situations de fraude horizontale et pas à des faits punissables graves dun autre ordre, comme de la fraude verticale, des délits de violence contre des personnes et/ou des biens, des délits contre lordre public, la sécurité de lÉtat,…) ; ne porte pas préjudice à lart. 29 CIC, où des fonctionnaires qui ont, dans lexercice de leur fonction, connaissance dun délit sont obligés den faire immédiatement la déclaration ; 136
  • 137. ne porte pas préjudice à lobligation de déclaration inscrite dans la loi du 11 janvier 1993 relative à la prévention de l’utilisation du système financier à des fins de blanchiment de capitaux et de financement de terrorisme.Un avantage supplémentaire de cette proposition, cest que les parquets des tribunauxde première instance ne sont pas inondés de toutes sortes de déclarations (de fraude)(comme cest déjà aujourdhui le cas avec les déclarations des détectives privés,auxquelles il nest que rarement ou même jamais donné beaucoup de suite), et quàpartir dun seul point central lon obtient une vue densemble et une compréhensionmeilleures de la problématique de la fraude horizontale. Ceci offrira aussi à terme lapossibilité de développer le cas échéant à cette fin une politique appropriée en matièrede poursuites. 2e point névralgique : art. 13.69 de lavant-projet de loi “Lon peut seulement donner des conséquences juridiques aux constatations duneenquête privée si elles ont été établies conformément aux dispositions de cette loi. Sice nest pas le cas, elles sont absolument nulles.” ProblématiqueLe texte tel quil se présente aujourdhui prévoit de facto que toute infraction à lavant-projet de loi est prévue sous peine de nullité absolue.Sans le dire de façon explicite, lavant-projet de loi semble répondre ainsi à lajurisprudence Antigone de la Cour de Cassation établie depuis quelques années, qui aréformé en profondeur la théorie de la preuve obtenue de façon abusive dans desaffaires criminelles. Pour résumer, lon peut affirmer que cette jurisprudence, alorsquil suffisait autrefois, pour déclarer nul un élément de preuve et toutes lesinformations en découlant, de constater que cet élément de preuve était obtenu defaçon abusive, a imposé au juge dopérer une vérification supplémentaire pour décidersi la preuve, dont il est sûr et certain quelle est abusive, peut oui ou non encore êtreutilisée dans une procédure pénale. Lintention de la Cour de Cassation consistait àéviter que de petites irrégularités plutôt procédurales conduisent à ce quune procédurepénale entière soit remise en question.Une des évaluations que le juge doit faire selon la Cour de Cassation pour établir si leséléments de preuve obtenus de façon abusive peuvent encore être utilisés, concerneprécisément la question de savoir si labus commis nétait pas prévu sous peine denullité, quelque chose qui constitue plutôt lexception que la règle et a été jusquiciseulement utilisé pour opérer une distinction entre ce qui est superessentiel et ce quiest plutôt accessoire. 137
  • 138. Il va de soi quil ne peut pas avoir fait partie de lintention de la Cour de Cassation quele SPF Affaires Intérieures, dans le but de sopposer à la jurisprudence Antigone, ailleprévoir sous peine de nullité absolue tout simplement toutes les obligations quidécoulent dune loi précise, et quune telle intervention législative aille pour ainsi dire àlencontre de la manière - généralement admise - dont la jurisprudence traite depuisquelques années la preuve obtenue de façon abusive.Ou pour lillustrer par un exemple concret : si lart. 13.69 devient loi, à lavenirlabsence dans un rapport denquête de la référence au document de mission denquêtecomme prescrit par lart. 13.36, 1° de lavant-projet de loi aura pour conséquence quela totalité du rapport denquête et tout ce qui en découle directement et indirectementseront frappés de nullité absolue et ne pourront plus être utilisés comme éléments depreuve, étant donné la nullité absolue prévue à lart. 13.69.Cette disposition fort sévère paraît donc aller à lopposé de lintention de la Cour deCassation, qui, dans ladite jurisprudence Antigone, a précisément fait le choix deredonner plus de liberté au juge pour lacceptation dune preuve obtenue de façonabusive.La stipulation dun “chèque en blanc” où la moindre infraction à la loi conduit à lanullité des constatations savère disproportionnée. PropositionIl est préférable dopter pour linscription explicite de la sanction de nullité dans desarticles bien définis, que le législateur juge dimportance cruciale. Ceci pourrait être lecas pour les articles 13.26, 13.30, 13.46, 13.47, 13.52, 13.53, 13.57, 13.58, 13.61,13.64, 13.72 (cf. cependant supra), 13.74 et 13.76.Ceci cadrerait aussi mieux avec le ratio de la jurisprudence de cassation, qui part duneévaluation des intérêts des parties, sauf si le législateur a explicitement prévu la nullité.Une autre possibilité consiste naturellement à supprimer cette disposition dans satotalité et à ne rien prévoir dautre. 3e point névralgique : pas de dispositions transitoires ProblématiqueLa loi entre normalement en vigueur 10 jours après sa publication au Moniteur. Si lesauditeurs de fraude ne disposent pas à ce moment-là dune licence d‘enquêteur privé’,toutes les activités exécutées par eux sont par définition illégitimes. 138
  • 139. PropositionIl doit être prévu une période transitoire pour donner la possibilité aux auditeurs defraude de se mettre en règle par rapport aux nouvelles exigences. Lon peut parexemple songer à une période transitoire de 2 ans, pendant laquelle lauditeur de fraudeenregistré (RFA) soit peut prouver quil possède lexpérience et/ou la formationnécessaire(s) pour obtenir la licence, soit peut suivre une formation complémentaire(limitée). Durant la période transitoire, un auditeur de fraude enregistré qui satisfaitaux autres conditions légales doit pouvoir obtenir un permis provisoire.En même temps, les actuelles dispositions pour la formation doivent aussi êtreréexaminées en fonction du futur et lIFA est davis quil est nécessaire de reconnaîtreégalement une formation postuniversitaire d‘auditeur de fraude’ comme formationprofessionnelle à part entière pour lobtention dune licence. Seuls les ‘enquêteursprivés’ qui ont terminé cette formation avec succès, ou bien ceux qui ont déjà étéanciennement reconnus, peuvent alors bénéficier du label ‘RFA’. 4e point névralgique : art. 13.43“Le chargé de mission fait, au plus tard à la date de remise du rapport final au donneurdordre, part par écrit à lintéressé(e) et à toute autre personne identifiable à propos dequi le rapport renferme des données traitées à caractère personnel, comme visé àlarticle 13.18, 8°, des informations visées à larticle 13.44.” ProblématiqueCette disposition a pour conséquence que lintéressé(e), une fois mis(e) au courant,pourrait procéder à lorganisation de son insolvabilité ou à la destruction déléments depreuve, ce qui semble peu souhaitable et paraît risquer dhypothéquer lexécution desactivités de lauditeur de fraude. PropositionLIFA plaide pour quil soit prévu un motif dexception possible à cette disposition, surbase duquel lenquêteur privé puisse, dans des circonstances exceptionnelles, à savoir“quand il existe un risque concret de destruction déléments de preuve ou derécupération du préjudice subi”, être dispensé de cette obligation.Dans ce cas-là, lauditeur de fraude devra, dans le cadre de lobligation de rapportprésentée plus haut, faire mention du fait que lintéressé(e) et/ou une autre personneidentifiable na (nont) pas été informé(e)(s), de même quil devra expliquer la raison desa décision. 139
  • 140. 5e point névralgique : art. 13.75“Le donneur dordre, le chargé de mission et lenquêteur privé sont, chacun dans lecadre de ses obligations, responsables du fait quil soit immédiatement mis fin àlenquête privée à partir du moment où ils apprennent que les faits sur lesquels enquêtelenquêteur privé font également lobjet dune instruction judiciaire.” ProblématiqueCette disposition paraît rendre plus difficile pour le futur un meilleur partenariatpublic-privé. Cest surtout le caractère ‘immédiat’ et ‘inconditionnel’ qui savèreproblématique.Sur base de dossiers concrets, il peut être démontré que le partenariat public-privérevêt bel et bien une plus-value importante. Lauditeur de fraude se concentre surlenquête ‘intra muros’ et les services judiciaires, sur lenquête ‘extra muros’. Toutesles constatations de lauditeur de fraude sont transmises de façon transparente auxservices judiciaires. Lenquête intra muros concerne donc surtout les activités derecherche orientées IT et lanalyse comptable, et celles-ci peuvent offrir une plus-valueimportante pour lenquête judiciaire. PropositionSous strict suivi des services judiciaires, les enquêteurs privés doivent pouvoir resteractifs pendant lenquête judiciaire. 6e point névralgique : art. 2, 5° juncto art. 13.62 et 13.63 de lavant-projet de loi Art. 2, 5° :“Les entreprises ne peuvent pas exercer les activités visées à larticle 1 § 12 [enquêteprivée] en faveur de personnes morales de droit public, sauf autorisation du ministredes Affaires Intérieures. La demande à cette fin se fait par les entreprises concernées,sauf force majeure, au moins 15 jours avant la date de début prévue de la mission.” Art. 13.62 :“Il est interdit au donneur dordre, au chargé de mission et à lenquêteur privé deconsulter ou de faire consulter ou dinciter à consulter, de détenir ou de traiter desinformations non accessibles pour le public qui sont en la possession de personnesmorales de droit public.” 140
  • 141. Art. 13.63 :“La disposition prohibitive visée à larticle 13.62 nest dans cette circonstance visée àlarticle 13.60 pas dapplication :1° si lenquête privée est exécutée par un enquêteur privé qui fait partie du servicedune personne morale de droit public, qui est également son donneur dordre et legestionnaire des informations visées.” ProblématiqueIl arrive aujourdhui fréquemment que des pouvoirs publics (locaux, régionaux etfédéraux) fassent appel à des auditeurs de fraude externes avec pour objectif de se faireconseiller dans lenquête sur une fraude ou dêtre assistés pour agir préventivementcontre la fraude.La disposition telle que prévue dans les parties darticles reproduites ci-dessus paraîtrendre ceci impossible à lavenir.LIFA estime pourtant quil nexiste pas de raisons objectives qui justifient la différencede traitement entre les auditeurs de fraude externes et les auditeurs de fraude internes(services internes des pouvoirs publics).LIFA attire également lattention sur le fait quil existe aujourdhui déjà au sein desorganismes publics aux trois niveaux de pouvoir (local, régional et fédéral) un besoinclair et une pratique dune assistance professionnelle. Ce besoin d‘enquête de faitprivée’ est nourri par les considérations suivantes : En cas de simples soupçons dirrégularités (fraude horizontale possible), il savère dans la pratique que lappareil de recherche de la police ne veut/ne peut souvent pas intervenir (problème de capacité et politique des poursuites), si bien quil ne risque aucunement dy avoir une enquête ; Pour des faits qui ne reçoivent pas une qualification pénale (infractions disciplinaires) aussi, il savère dans la pratique y avoir un besoin dassistance venant du privé ; Quand une enquête de police est déjà en cours sur un fait précis dans un endroit précis, la direction de lorganisme public en question doit pouvoir avoir la possibilité de vérifier si des irrégularités comparables se sont (peuvent sêtre) aussi présentées dans dautres services/dossiers comparables, afin de pouvoir prendre à temps les mesures nécessaires (audits de fraude proactifs).Une forme de savoir-faire très spécifique et spécialisé se révèle en outre ne pastoujours être présente dans les services publics (par exemple en matière de fraude IT, 141
  • 142. spécialement la mise en sécurité et la recherche de grandes quantités dinformations surdes supports de données numériques). PropositionLIFA défend lidée que cette disposition doit être revue dans le sens que le champdapplication de cette clause serait limité à (1) des missions tournant autour de lafraude verticale chez des personnes morales publiques, ainsi quà (2) des enquêtes ausein des services de police, des services dinspection et de services de recherchespécifiques (et dans ce dernier cas pour toutes les situations de fraude). 7e point névralgique : art. 13.40“Une enquête sur des aspects de létat civil antérieur ou actuel ou sur la situationfamiliale, financière ou professionnelle dune personne, dans le but de vérifier silintéressé(e) peut bénéficier de la confiance du donneur dordre pour se voir octroyerun avantage, peut seulement être entreprise si lintéressé(e) a donné son autorisation àcet effet et après quil (elle) a été informé(e) de lidentité du donneur dordre, de laraison de lenquête et de la nature de celle-ci.” ProblématiqueAujourdhui, les auditeurs de fraude reçoivent régulièrement dentreprises – dans lecadre ou non dune mission dune plus large ‘portée’ – la mission (partielle) dexécuterdes ‘enquêtes sur les antécédents’ de candidats travailleurs ou de candidatscontractants, avec lunique objectif daider le donneur dordre à éviter de sembarqueravec une mauvaise partie. Dans la pratique actuelle, une distinction est opérée lors delexécution de telles missions entre ce quon appelle une ‘enquête open sources’ (parexemple via lInternet et/ou des banques de données finanço-économiques) et uneenquête orientée plus en profondeur de la personne (par exemple au travers dune prisede contact direct avec le précédent employeur dun candidat travailleur), un système oùseulement la deuxième catégorie du travail est effectué exclusivement après avoirobtenu lautorisation du candidat/de lintéressé(e).Dans le présent avant-projet de loi, cette distinction nest pas opérée, si bien que touteforme denquête semble être soumise à lautorisation de lintéressé(e), ce qui ne paraîtpas souhaitable. PropositionLIFA est davis que cette disposition doit être complétée par une clause qui stipule quelart. 13.40 ne sapplique pas à lenquête qui seffectue uniquement au travers duneutilisation de ce quon appelle des ‘open sources’. 142
  • 143. 8e point névralgique : art. 2 § 13“Au sens de la loi, est considéré comme un service interne denquête privée toutservice qui est organisé à son propre bénéfice pour lexercice dune activité visée sousle § 12.” ProblématiqueDans la version actuelle de lart. 2 § 13, on pourrait lire que les entreprises ne peuventpas demander à leurs propres travailleurs dassister lentreprise dans ses obligationsrésultant de la loi relative à la prévention du blanchiment pour identifier ses propresclients, puisque ceci pourrait être interprété comme une enquête privée à son proprebénéfice et exige par conséquent que les travailleurs qui y collaborent disposent dunelicence comme enquêteur privé.Ceci ne semble pas être lobjectif aujourdhui du législateur, qui a probablementseulement voulu écarter la question présente de savoir si des services daudit internedentreprises et/ou de pouvoirs publics tombent sous le champ dapplication de la Loi. PropositionMême si lon peut applaudir cette volonté de clarté, lIFA estime que le texte de lart. 2§ 13 doit davantage refléter lintention du législateur, à savoir que des activitésdenquête privée telles que définies à lart. 2 § 12 tombent sous le champ dapplicationde la Loi quand elles se passent ‘sur lordre de’, où le donneur dordre peut être soit untiers, soit lentreprise/les pouvoirs publics qui emploie/emploient lenquêteur privé.En outre, lIFA estime que dans cet article il devrait être très clairement stipulé que lesservices internes denquête privée qui sont actifs dans les organismes publics tombentaussi sous le champ dapplication de la nouvelle loi.En ce sens, lIFA estime que la description de lart. 2 § 13 doit être adaptée. 9e point névralgique : art. 3 § 2 juncto art. 5, 1° juncto art. 6 in fineArt. 3 § 2 : “Les entreprises visées à larticle 1, §§ 1 et 12 ne peuvent pas exercerdautres activités que celles énumérées dans la loi et pour lesquelles elles ont obtenu lalicence, ni se faire connaître comme telles pour lexercice dautres activités. Ellespeuvent cependant obtenir une licence pour loffre de services tels que visés à larticle1, § 6 (avis de sécurité).” 143
  • 144. Art. 5, 1 : “À larticle 5, premier alinéa, de la même loi, les modifications suivantessont apportées :1° au premier alinéa, 4°, les mots ‘détective privé’ sont remplacés par les mots‘enquêteur privé’ ;43”Art. 6 in fine : “Les personnes visées à larticle 1, § 1444 ne peuvent pas exercer dautreactivité professionnelle, sauf si lactivité denquête privée constitue un élément inhérentde cette activité professionnelle.” ProblématiqueLIFA pense pouvoir déduire de la lecture combinée des trois parties darticlesreproduites ci-dessus que lintention du SPF Affaires Intérieures est de permettre àlavenir que les entreprises denquête privée fournissent également des activités enmatière davis de sécurité, ce quon ne peut quapplaudir.Il va en effet de soi que lexpérience quengrangeraient des enquêteurs privés àloccasion de cas concrets de fraude horizontale doit pouvoir également être traduite enfonction de lavenir en un avis de sécurité préventif qui incite le donneur dordre àprévenir dans le futur une fraude comparable.Néanmoins, lIFA constate que, malgré la possibilité de principe qui est créée à lart. 3§ 2 pour combiner les deux activités, les articles 5,1 et 6 in fine contiennent encoretoujours des limitations pratiques dont on peut mettre en doute lutilité.Ainsi, lIFA attire lattention sur le fait que, sur base de lart. 5, 1 proposé, il est encoretoujours interdit au(x) dirigeant(s) dune entreprise denquête privée et/ou davis desécurité ‘dexercer en même temps des activités denquête privée’. Cette disposition estcurieuse et paraît reposer sur une erreur/un vestige du passé qui ne peut à lavenir plusconnaître de justification, vu lart. 3 § 2.Le même constat vaut pour lart. 6 in fine, qui paraît impliquer que le personnelexécutif dune entreprise ou dun service interne denquête privée ne peut exercer quedes activités denquête privée et donc pas davis de sécurité, alors que dun autre côté lepersonnel exécutif dune entreprise davis de sécurité paraît pour sa part pouvoir bel et43 Suite à quoi cet article se lit dans sa version modifiée comme suit : “Les personnes qui ont ladirection effective dune entreprise, dun service ou dun organisme, comme visé à larticle 1,..., doiventsatisfaire aux conditions suivantes : 4° ne pas exercer en même temps des activités denquêteurprivé, qui, comme elles sont exécutées par la même personne, qui exerce aussi une fonction dedirigeant, peuvent engendrer un risque pour lordre public ou pour la sécurité intérieure ou extérieurede lÉtat.”44 Lart. 1, § 14 stipule : “Au sens de cette loi, est considéré comme un enquêteur privé un membre dupersonnel exécutif dune entreprise denquête privée ou dun service interne denquête privée quiexerce des activités visées au § 12.” 144
  • 145. bien accomplir des activités denquête privée tant que ceci se passe dans le cadre delavis de sécurité.Pour ceci aussi, il vaut que, vu le contenu de lart. 3 § 2, il ne semble plus exister deraison sur base de laquelle il faille maintenir encore plus longtemps une séparationentre enquête privée dune part et avis de sécurité dautre part.Frank Staelens RFAPartner Deloitte Forensic and Dispute Services 145
  • 146. 146
  • 147. Le réviseur d’entreprises et la fraude: une histoire ancienne en pleine expansion Luc Toelen RFAVieille de plusieurs siècles, effectivement. Il semblerait qu’au 19ème siècle le sujet duréviseur d’entreprises (auditeur) et de la fraude suscitait déjà le débat. Au Royaume-Uni dans l’affaire Kingston Cotton Mill en 1896, le juge Justice Lopez déclara ‘anauditor is not bound to be a detective, or (…) to approach his work with suspicion, orwith a forgone conclusion that there is something wrong. He is a watchdog, not abloodhound’ (1).Cette déclaration illustre que les idées résistent à lépreuve du temps et que la visiontraditionnelle de lauditeur par rapport à la recherche de la fraude se reflète clairement.Ceci engendra lentement quelques changements, mais nous parlons ici de l’évolutionau cours des vingt dernières années ... depuis cette période, mais surtout récemment,beaucoup de choses ont rapidement évoluées.Les recommandations de lInstitut des Réviseurs d’Entreprises du 5 juin 1998concernant les actes frauduleux et illégaux confirmaient que le commissaire "devaits’assurer" que toutes les dispositions légales formelles avaient été respectées. Lesfraudes comptables devaient être activement détectées (et signalées).Ceci était directement lié à lobligation de certification du commissaire. Mais dans cecontexte normatif, il fallait s’assurer de ce que seule une «probabilité raisonnable»dabsence de fraude existe.Une fraude ou une violation des dispositions légales qui n’était pas expressémentsoumise au contrôle du commissaire ne devait pas être recherchée activement. Ils’agissait de fraude fiscale ou de droit social, de violations du droit pénal, de vol, dedétournement et faux en écriture, de fraude à la TVA sur base de factures fictives, ...La recommandation fixait à l’époque que le commissaire n’était pas responsable de laprévention et de la détection de la fraude au sein de lentreprise. Cette tâche étaitréservée au contrôle interne. Des contrôles externes ne pouvaient remplacerl’obligation du contrôle interne. La question, dans quelle mesure le commissaire a uneobligation de recherche sur la fraude, restait très controversée. 147
  • 148. La position était que le commissaire nétait pas tenu d’examiner si une fraude avait étécommise, à lexception de fraude par violation des dispositions légales formellesrelatives au contrôle révisoral (2), tel que le droit comptable. Lessence résidait dans laprésentation trompeuse de linformation financière.Dans les années nonante (et même plus tard) un revirement s’est produit avec lesscandales de fraudes majeures. Certains noms résonnent encore aujourdhui... pensez àEnron, Xerox, Worldcom, AOL Time Warner, et plus tard Parmalat et plus près dechez nous Lernout & Hauspie. Des cas par cas très médiatisés où le rôle de lauditeur aclairement été mis en question, et qui a même fait chavirer lun des «Big Five», àsavoir Arthur Andersen.Au début des années 2000, lInternational Auditing Practices Committee, comité del’International Federation of Accountants a promulgué la première normeinternationale ISA autour du réviseur et de la fraude, à savoir la norme ISA 240 ‘Theauditor’s responsibility to consider fraud and error in an Audit of the FinancialStatements’, qui se concentre principalement sur la fraude. Plus tard une secondenorme à savoir lISA 250 en ‘Consideration of Law and Regulations in an Audit ofFinancial Statements’, a mis laccent sur les violations des lois et règlements.Le but de la norme ISA 240 est d’être un standard ainsi qu’un guide relatif à laresponsabilité du réviseur à l’égard de la fraude et des erreurs lors de la revue descomptes. Dune manière générale, cela correspond à ce qui a été signalé précédemmentdans les recommandations de l’IRE. La prévention et la détection ne font pas partiedes premières responsabilités du réviseur.La responsabilité première incombe aux administrateurs et au management delentreprise. Ils sont responsables de la conception de systèmes en vue de la préventionet de la détection de fraudes et d’erreurs au sein de lentité. Ils sont égalementresponsables de créer et de maintenir une culture dentreprise basée sur lhonnêteté etles normes éthiques.Cependant, le réviseur a la responsabilité de garantir une certitude raisonnable que lesétats financiers sont exempts dinexactitudes matérielles. Mais le réviseur ne porte pasde responsabilité directe sur la prévention de la fraude ou d’une erreur.L’ISA 240 déterminait déjà que c’était la tâche du réviseur d’établir un programmed’audit basé sur le risque d’analyse qui offre suffisamment de garantie de sorte àdétecter des inexactitudes matérielles dans les comptes.Il donne une certitude «raisonnable», mais «pas une certitude absolue” sur les étatsfinanciers. 148
  • 149. Suite à la détermination des principales responsabilités des administrateurs et dumanagement de la société et suite aux grands scandales de fraude financière cités ci-dessus, est apparu toute lévolution dans le domaine des travaux du contrôle interne –en présentant les travaux Sarbanes-Oxley, en prêtant une attention au CorporateGovernance (gouvernance dentreprise) et à la qualité de linformation et de la gestionfinancière.Les premiers rapports importants sur la gouvernance d’entreprise ont été d’une part, lerapport COSO, qui a déclaré que ‘the main objective of corporate governance is toenhance internal control of corporations to achieve (…) effectiveness and efficiency ofoperations, reliability of financial and management reporting and compliance withapplicable law and regulations’, et dautre part, le rapport Cadbury, rapport qui a définila gouvernance dentreprise comme ‘the system by which companies are directed andcontrolled’.Au début des années 2000 est également apparu aux Etats-Unis des recommandationsde la National Commission on Fraudulent Financial Reporting mieux connu sous lenom de commission Treadway afin de prévenir la fraude dans les états financiers, etbien que même ici, le réviseur nest que secondairement tenu responsable dune fraude,il a toutefois un rôle crucial en ce qui concerne la dissuasion et la détection de lafraude.Les normes daudit SAS des Etats-Unis, notamment SAS 99 ‘Consideration of Fraudin a Financial Statement Audit’, ont révélé un certain nombre de nouveaux concepts -suite aux scandales du début de ce siècle - afin d’obliger le réviseur à considérerl’aspect de la fraude à chaque étape de l’audit.C’est ici que se fait déjà le lien avec l’auditeur de fraude dont le rôle et laspécialisation mettent laccent sur les aspects de la fraude, ce qui donne plusdoccasions de découvrir la fraude réelle avec les travaux y sortant.La tendance décrite ci-dessus a également été irrésistible en Belgique et en 2002 uneloi Corporate Governance a vu le jour avec de nouvelles règles plus strictes concernantlindépendance du réviseur, lacceptation de fonctions après l’échéance du mandat, etc.- qui a encore évolué depuis avec le développement du fonctionnement des comitésd’audit, lélargissement des exigences de rapportage, etc.Mais aussi la récente crise financière sur la période 2007-2009 a également soninfluence et avec la prise en main de la crise du système des changements importantsde la surveillance des banques ont été introduits, sans oublier la remise en question desagences de notation, l’amélioration du contenu de la déclaration de corporategovernance pour les sociétés cotées (par la CBFA) ainsi que l’interrogation au sujet durôle de l’auditeur y inclus sur la position des Grands du secteur de l’audit. 149
  • 150. La réaction récente de lEurope avec le Livre Vert est le dernier sujet de controverse etencore sujet de grandes discussions.Tout mentionné ici nest évidemment pas ciblé sur la fraude, mais il est important dereconnaître lévolution considérable dans la profession et d’en tirer les conclusions, deréfléchir à l’avenir de cette profession et aux évolutions possibles qui peuvent avoirlieu ...Mais revenons à laspect de la fraude.La nécessité de connaissances spécialisées est grandissante avec lintérêt croissant detraiter efficacement le problème de la fraude dans le cadre de l’audit des comptesfinanciers, mais également en raison du besoin d’orienter le système (interne) desaudits et des audits spécifiques vers la détection de fraude.Il paraît ainsi logique d’entamer une évolution vers une coopération entre le réviseurd’entreprises et l’auditeur de fraude (généralement en tant que spécialistemultidisciplinaire ayant des connaissances et de l’expérience dans tous les typesd’audit, dans la gestion d’entreprises et dans une certaine mesure une connaissance endroit, criminologie, typologies de fraude, détournement de fonds, manipulationfinancière, corruption et blanchiment dargent).Existe-t-il de futurs développements ? Bien sûr, car de plus en plus confrontés auxtechnologies modernes dont nous disposons aujourdhui, la façon dont les travauxd’audit sont effectués feront, à mon avis, probablement encore lobjet dune nouvelleréforme radicale.Lexploration de données et lanalyse et lutilisation de logiciels d’analyse de données(IDEA, ACL) vont certainement être de nouvelles armes pour la "lutte contre lafraude" et cela engendrera peut-être une nouvelle discipline spécialisée de l’auditeurde fraude ...Forensic and Fraud Audit également utilisé dans la vérification des états financiers.De toute évidence, cest le lien que je voulais mettre en avant pour les 10 ansd’existence de lIFA dans la perspective historique citée ci-dessus et en anticipant ceque sera lévolution un «just in time».Finissons par une réflexion ... Allons-nous vers la notion de bureaux de ‘only audit’ ?Allons-nous vers des bureaux d’audit multidisciplinaires dans lesquels les réviseurstravailleront en partenariat avec les auditeurs de fraude ? 150
  • 151. Le Livre Vert n’est peut-être pas une «restriction» mais un début de nouvellesopportunités ....Luc Toelen RFARéviseur d’Entreprises-Expert Comptable-Associé, RSM InterAudit________________________(1) Sharup D., Watchdog or Bloodhound ? ( ) towards a new Audit Model, Information Systems Control Journal, Volume 1, 2004(2) Aerts K., Taken en Aansprakelijkheden van commissarissen en bedrijfsrevisoren, Bibliotheek Handelsrecht Larcier, Vennootschaps- en financieel recht, De Boeck & Larcier, 2002 (hoofdstuk III, p. 130 punt 119)(3) Vona L., Fighting Fraud with Data Mining & Analyses, 2008 151
  • 152. 152
  • 153. Forensic audit in international context Johan Vlogaert RFA (1)During the last decades law makers around the world have engaged in a battle againstfraud and corruption, which has lead to the signature and ratifciation of new legalinstruments. Just to mention some examples: the Council of Europe Conventions onMoney laundering and against Corruption, the OECD Convention against bribery offoreign public officials, and more recently, the famous UN Convention againstCorruption.Most of EU Member States have enacted new legislation that implemented theinternationally agreed priciples in their legislation. A lot is being said nowadays on theUK anti-corruption legislation which was recently passed by the UK Parliament; butprobably the UK was having some delay in implementing what it had agreed alreadyyears ago in different international fora. On the other hand, the new UK legislation isalso going beyond what they agreed internationally.Business leaders and politicians have increasingly become aware that their possibilitiesto get into markets around the world was suffering because of the very negativesurrounding factors which had a negative impact on normal business activities. Theextent of the problem was sometimes such that it was no longer possible to do businessin certain sectors/regions without getting involved in corrupt and fraudulent practices.Simultaneously, big scandals became known internationally and very importantcompanies suddenly found themselves in the defence box. There are famous exampleslike Siemens and Daimler, but also others got prosecuted The joint efforts of theDepartment of Justice (DOJ) and the Securities and Exchange Commission (SEC) ofthe United States has played an important role in creating this new awareness.A world famous case was the Lesotho bribery scandal where a small prosecutionoffice, lead by the Director of Public Prosections L. Tsetsane, assisted by two SouthAfrican lawyers, Guido Penzhorn and Hjalmar Woker, were able to prosecute majorCanadian and European Companies for bribery of a local public offcial in a billoineuro project for the construction of water dams in the Lesotho Higlands. This projectwas co-financed by the EU (European Commission and EIB), the World bank andother international donors. Because of the good cooperation of the Swiss authorities,and a close exchange and coordination between the EU and Lesotho, most companiespleaded guilthy for bribery offences, and paid huge fines. In addition, they wereexcluded for public tenders for a number of years. 153
  • 154. These scandals had equally an influence on the way in which judicial systems co-operate; Magistrates spoke out publically that the international judicial cooperation incriminal matters was unsatifactory and that mentalities and legislation needed to bereconsidered. For Europe, an inportant imput was made by the "Appel de Généve" in1996, where a group of senior magistrats were calling for a European Judicial Area.Also the International Financial Institutions (IFIs) have engaged strongly in fightingfraud and corruption in projects financed by them. On 17 September 2006, the Headsof the World Bank, the IMF, the Inter-American Development Bank, the AfricanDevelopment Bank, the Asian Development Bank, The European Bank forreconstruction and Development and the European Investment Bank signed a JointStatement on a framework for preventing and combating fraud and corruption in theactivities and operations of their institutions. This includes a series of joint actions,such as the adoption of standard definitions (in order to facilitate cooperation),common principles and guidelines for investigations, strengthening of informationexchange etc.All Multilateral Development Banks (MDBs) have created their own investigationdivisions dealing with allegations of fraud and corruption. In the World Bank, theinvestigation division ( INT - Integrity Vice-Presidency) has even received the statusof a Vice-Presidency, under the leadership of an experienced former South Africansenior prosecutor.The European Investment Bank created its own fraud investigation division, which isworking hand in hand with their colleagues at the European Anti-Fraud Office OLAFof the European Commission.The EIB was created at the same time of the other institutions (Treaty of Rome) tohelp the European Communities and European Union to finance its policies. For 2009,the total volume of lending activities was more than 70 billion euro. It is now knownas “The EU Bank”.Since 8 April 2008, the EIB – building on previous experiences, has its own Policy onpreventing and deterring corruption, fraud, collusion, coercion, money laundering andthe financing of terrorism in EIB activities. This Policy is based on a ZEROTOLERANCE approach.The fight against fraud and corruption in EIB has taken different forms: firstly, at the time of appraisal of new projects, by the Compliance Office of the Bank. Secondly, through different activities of the Investigations Division, which is part of the Inspectorate general of the Bank. 154
  • 155. The Fraud Investigations Division is one of four Divisions (the others are Internal Audit,Evaluations and Complaints) making up the Inspectorate General (IG) of the EuropeanInvestment Bank (EIB) Group.The activities of the Investigation Division include:1) creating awareness amongst Bank staff:IG/IN and an outside consultant run 1-day fraud awareness sessions for EIB’s operationsstaff, discussing the work undertaken by IG/IN, reminding staff of their duty to reportsuspicions, and (through case studies) providing examples to study “red flag” warnings.The Management Committee agreed in 2010 to make this fraud awareness trainingmandatory for all staff above level F. In addition, didactic materials are prepared such asposters etc.2) investigations:The Fraud Investigations Division (IG/IN) is, as the name implies, tasked withundertaking investigations into allegations of fraud and corruption in EIB and EIFoperations and activities. IG/IN reports through the Inspector General directly to thePresident. Investigations are coordinated with OLAF. In 2010, the division received 80new allegations. Of fraud and corruption.3) proactive integrity reviews (PIRs):Over the last 18 months, IG/IN has developed a new instrument, the Proactive IntegrityReview (PIR). One of the reasons for introducing PIRs was the need for IG/IN not merelyto react (by opening investigations) to reported allegations but to increase its proactiveand preventive role. PIRs are designed to add to the Bank’s current operational monitoringby selecting projects for an in-depth review by IG/IN, in order to look for and identify socalled “red flags”, possible indicators of fraud and/or corruption. This approach increasesthe preventive capability of the EIB Group and increases deterrence against fraud andcorruption.4) policy work:One of the most important policy initiatives worked on by IG/IN in 2010 was to lead thework to design an exclusion system: the EIB is currently finalising the adoption of its ownexclusion system: an administrative sanctioning system which will allow it in the futureto exclude companies and individuals from benefiting from EIB funding. 155
  • 156. All Investigative branches of the IFIs meet annually in order to make further progresson this joint fight against fraud and corruption. Joint investigations are no longersomething exceptional, but start becoming day to day practice. In addition, there is anextensive cooperation and coordination amongst MDB’s.Johan Vlogaert RFAHead of Division Fraud Investigations, European Investment Bank 156
  • 157. 157
  • 158. 158
  • 159. IFA 2001 - 2011 en plus de détail 159
  • 160. 160
  • 161. Publications IFA 2001-2011Toutes les publications ont été mises à disposition gratuites des membres de l’Institut. 2001« Medeaansprakelijkheid van de raadgevende beroepen bij ernstige fraude - Lacoresponsabilité des professions de conseil dans le cadre de la grande fraude », diversauteurs, Forensic Studies 2001/1, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude, 253pp.,ISBN D/2001/9415/1 2002Bedrieglijke organisatie van onvermogen, A. Averhals, Forensic Studies 2002/1,Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude, 142pp., ISBN D/2002/9415/2Livre de congrès: “Publiek-Private samenwerking binnen het domein van deforensische audit”, Diverse Auteurs, in De Samblanx, M.J. (Ed.), Forensic Studies2002/2, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude, 204pp., ISBN D/2002/9415/3 2003Rapport annuel 2002 - Jaarverslag 2002, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude,48pp., ISBN D/2003/9415/4De verbeurdverklaring bij fiscale misdrijven en het witwassen van ‘fiscalevermogensvoordelen’, S. Ravyse, in De Samblanx, M.J. (Ed.), Forensic Studies2003/1, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude, 103pp., ISBN D/2002/9415/5 2004Rapport annuel 2003 - Jaarverslag 2003, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude,41pp., ISBN D/2004/9415/6« De wet van 19 december 2002 tot uitbreiding vvan de modelijkheden totinbeslagneming en verbeurdverklaring in strafzaken. Kaalpluk: haarpluk?” M. deSamblanx, P. Waeterinckx et B. De Bie (Ed.), IFA-Intersentia, ISBN 90-5095-392-1.« Global survey - inventaire mondial des organisations professionnelles d’auditeurs defraude », dans : Rapport annuel 2004 (voir ci-après). 161
  • 162. 2005Rapport annuel 2004 - Jaarverslag 2004, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude,40pp, ISBN D/2005/9415/7« In Balans », B. Coopmans, I. De Beelde et B. De BieIFA Newsletter, numéros 1 et 2 2006Rapport annuel 2005 - Jaarverslag 2005, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude,31pp., ISBN D/2005/9415/8« A guide to forensic accounting investigation », T. Golvern, S. Skalak, M. Clayton,John Wiley & Sons, 554 pp., ISBN-13: 978-0-471-46907-0IFA Newsletter, numéros 3 et 4 2007Rapport annuel 2006 - Jaarverslag 2006, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude,29pp., ISBN D/2006/9415/9IFA Newsletter, numéros 5, 6 et 7 2008Rapport annuel - Jaarverslag 2007, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude, 28pp.,ISBN D/2007/9415/10IFA Newsletter, numéros 8, 9, 10 et 11 2009Rapport annuel 2008 - Jaarverslag 2008, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude,30pp., ISBN D/2009/9415/12 (édition néerlandaise: 11)IFA Newsletter, numéros 12, 13, 14 et 15 2010 162
  • 163. Rapport annuel 2009 - Jaarverslag 2009, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude,50pp., ISBN D/2010/9415/13IFA Newsletter, numéros 16, 17, 18 et 19 2011« Livre anniversaire 2001-2011 » - « Jubileumboek 2001-2011 », Leuven: Institut desAuditeurs de Fraude, ISBN D/2011/9415/15 (édition néerlandaise : D/2011/9415/14).IFA Newsletter numéro 20(Situation au 24 mars 2011) 163
  • 164. 164
  • 165. Congrès et séminaires 2001-2011 2001Congrès de fondation, « La coresponsabilité des professions de conseil dans le cadrede la grande fraude ». Orateurs : J. De Leenheer, P ; Fivez, S. Spreutels,R. Verstraeten, M. Verwilghen, E. Wymeersch et A. Zenner, Bruxelles, 19 novembre2001. 2002Assembléé Générale des Membres, séance académique : « Forensic auditing ».Orateurs : L. Swolfs et E.J. Lammers, Bruxelles, 8 mars 2002Congrès « La collaboration entre les secteurs public et privé dans le domaine de l’auditde fraude». Orateurs : J. Hilgers, A. Lesrenier, C. Schaap, F. Desterbeck et K. Van denBroeck, et B. De Bie (modérateur), Bruxelles, 19 novembre 2002 2003Assemblée Générale des Membres, séance académique : « Ethique en affaires ».Orateur : E.J. Lammers, Bruxelles, 7 février 2003Journée d’études « Responsabilité des dirigéants », Bruxelles, 9 septembre 2003Table ronde « Forensic Technology », Bruxelles, 3 juin 2003Tables ronde « Corporate Intelligence », Bruxelles, 10 septembre, 1 octobre et 17novembre 2003Séminaire « La confiscation dans les affaires pénales ». Orateurs : P. Waeterinckx,M. Rozie, E. Francis et J. Denolf, Gent, 9 octobre 2003Séminaire « forensic data analysis », Bruxelles, 14 novembre 2003Seminar « Data mining », en collaboration avec Audicon, Bruxelles, 26 novembre2003Congrès « La confiscation dans les affaires pénales ». Orateurs : R. Verstraeten,F. Roggen, D. Vandermeersch et B. Streeflandt, et B. De Bie (modérateur), Bruxelles,11 décembre 2003 165
  • 166. 2004Assemblée Générale des Membres, séance académique « Corruption in internationalbusiness ». Orateur : R. Aernoudt, Bruxelles, 6 février 2004Congrès “Voor een goed begrip. Financieel economisch rechercheren”, encollaboration avec Politeia, Bruxelles, 11 mars 2004Formation “Computer Forensics” 1ère année, Leuven, 22+29 septembre, 20+27octobre, 10+17+24 novembre, 1+8+15+23 décembre 2004Conferentie “Fraud Risk Management : The Key Role of Internal and ForensicAudit”, en collaboration avec Institute of Internal Auditors Belgium”, Bruxelles,23+24 septembre 2004Tables ronde « Corporate Intelligence », Bruxelles, 10 septembre ,1 octobre et17 novembre 2003Congrès « La transaction en tant qu’instrument de la lutte contre la fraude -Harmonisation des aspects sociaux, fiscaux et pénaux », en collaboration avec M&DSeminars. Orateurs : H. Jamar, D. Verbeke, S. Ravyse et B. Coopman, etL. Huybrechts (modérateur), Bruxelles, 14 décembre 2004 2005Assemblée Générale des Membres, séance académique « L’avenir de l’IFA : lanécessité d’un ancrage légal de la profession d’auditeur de fraude ». Orateur :C. Van Heuckelom, Bruxelles, 25 février 2005Table ronde « Whistleblowing », en collaboration avec Institute of Internal AuditorsBelgium, Bruxelles, 26 mai 2005Table ronde « Forensic audit dans le secteur bancaire », Bruxelles, 15 juin 2005Table ronde « Auditeur interne et fraude », Bruxelles, 16 juin 2005Journée d’études « Développements dans la recherche », en collaboration avec CPS,Bruxelles, 30 juin 2005Table ronde « Auditeur interne et fraude - Industrial Sector », en collaboration avecInstitute of Internal Auditors Belgium, Bruxelles, 19 septembre 2005Formation « Computer Forensics » 2ème année, démarrage le 21 septembre 2005 166
  • 167. Table ronde « Auditeur interne et fraude - Financial Sector », en collaboration avecInstitute of Internal Auditors Belgium, Bruxelles, 29 septembre 2005Table ronde « Auditeur interne et fraude - Public Sector », en collaboration avecInstitute of Internal Auditors Belgium, Bruxelles, 3 octobre 2005Congrès « Gestion de comportements frauduleux au sein de l’organisation. Quelsdoivent être les signaux d’alerte ? », en collaboration avec M&D Seminars. Orateurs :M. De Samblanx, J. Maesschalck, F. Ornelis, J. Canning, H. Boer, L. Van Nevel,T. Wassenaar et P. van Buitenen, et J. Vlogaert (modérateur), Brasschaat,18 novembre 2005Table ronde « Auditeur interne et fraude - Financial Sector », en collaboration avecInstitute of Internal Auditors Belgium, Bruxelles, 28 novembre 2005 2006Assemblée Générale des Membres, séance académique « Indicateurs de fraude etfaillite dans les comptes annuels ». Orateur : W. Okkerse, Bruxelles, 31 mars 2006Update « IT-Forensics », Bruxelles, 4 avril 2006Table ronde « Auditeur interne et fraude - Financial Sector », en collaboration avecInstitute of Internal Auditors Belgium, Bruxelles 2007En 2007 l’IFA a démarré un programme de formation permanente. Le chapitre« Cours 2001-2011 » ci-après donne une vue sur l’ensemble des différents modules. Ilsne sont pas repris dans ce présent tableau.Assemblée Générale des Membres, séance académique « Digital Crime: The InsideThreat », Bruxelles, 8 mars 2007Congrès “Fraud prevention and investigation for internal auditors”, en collaborationavec Institute of Internal Auditors Belgium, 27+28 février 2007Journée d’étude “Private Corruptie”, en collaboration avec la Police fédérale deHasselt et Institute of Internal Auditors Belgium, Orateurs : M. Rubens,L. Valkenborg, L. Scheurs, J. Denolf, F. Nelis, M. De Samblanx et E.J. Lammers,Hasselt, 2 octobre 2007 167
  • 168. 2008Assemblée Générale des Membres, séance académique. Orateur : C. Devlies , « Pland’action du Secrétaire d’Etat à la coordination de la lutte contre la fraude ».Egalement le discours d’adieu du président M. De Samblanx, « Ceci n’est pas unepipe », Bruxelles, 17 juin 2008Drink de Noël, Bruxelles, 16 décembre 2008Autre évenements : voir Chapitre « Cours 2001-2011 » ci-après. 2009Assemblée Générale des Membres, séance académique avec comme orateurs : F.Vanden Spiegel, P. De Wijngaert et F. Roest, Bruxelles, 27 mars 2009Drink de Noël, Bruxelles, Vilvoorde, 17 décembre 2009Autre évenements : voir Chapitre « Cours 2001-2011 » ci-après. 2010Assemblée Générale des Membres, séance académique « Corruption prevention inBelgium and complementarities between the Institute of Forensic Auditors andTransparency International ». Orateur : C. Hébette. Egalement discours deM. Janssoone : “Barbarians at the cell door? A crimino-philisophical walk in thegarden of forensic auditing », Vilvoorde, 30 mars 2010Autre évenements : voir Chapitre « Cours 2001-2011 » ci-après. 2011 “National Anti-Fraud Congress 2011”, anniversary Edition : 10 years IFA, encollaboration avec EBP, Orateurs: D. Raaijmakers, W. Vandekerckhove,S. Zimmerman, D. Smith, A. Chakrabarti, D. Bernadaux, F. Dezeure, M. Coninsx,G. Schoorens, M. Holsteyn, J.-C. Heirman, G. Kermarrec, S. Kondov, P. van der Veer,G. Groen, F. Philipsen, M. De Samblanx, Th. Dupont, D. de Cremer, F. Hallez,P. Risch, M. Maus, Zaventem, 24 mars 2011 168
  • 169. 169
  • 170. 170
  • 171. Cours 2001-2011Programme de formation permanente :Date Sujet Orateurs15 novembre 2007 Authorized Economic Operator Haelterman H., Verhasselt F.4 décembre 2007 Detection of accounting fraud Leyman P. using data-analysis24 janvier 2008 Kasgeldvennootschappen Janssoone M.25 février 2008 Money laundering Burssens advocaten9 avril 2008 Update on corruption* Waeterinckx P., Lammers E.J.Mai 2008 Legal pitfalls* Deloitte5 juin 2008 Corruption in Public sector IFA11 juin 2008 Fraud Risk Management* KPMGNovembre 2008 Fraud Insurance* E&Y/AIG21 octobre 2008 Interrogations Bockstaele M.6 novembre 2008 Money laundering Landuyt N., De Quick B.25 novembre 2008 Interrogations Hoskens R.4 décembre 2008 Corruption Keuleneer E.4 décembre 2008 Data privacy Schuermans F.16 décembre 2008 Annual update on legal issues De Meulenaer S.20 janvier 2009 Inbeslagneming en Desterbeck F. verbeurdverklaring in strafzaken: COIV12 février 2009 VAT Carrousels (NL) Holsteyn M.5 mars 2009 VAT Carrousels (FR) Holsteyn M.30 avril 2009 Privacy & investigations De Meulenaer S.5 mai 2009 Fraud insurance Van Swieten M.28 mai 2009 Falsification of documents Boucar A.4 juin 2009 Liability jurisprudence and De Maeseneer D. cases25 juin 2009 Integrity management in public De Bie B. organizations10 septembre 2009 Legal intake-Frauderecht De Meulenaer S.24 septembre 2009 Fiscal regularization of fraud Speecke J. 171
  • 172. 6 octobre 2009 Fraud risk management for Vandevoorde F. banks27 octobre 2009 Verbal Reporting and expert Lammers E.J., Van Oosten W. witness3 novembre 2009 Forensic data analytics Leyman P.24 novembre 2009 Fraud risk management for Vandermaelen P. banks8 décembre 2009 Forensic report writing Engelen J., Barrezeele L.22 décembre 2009 Annual update: Legal and fraud De Meulenaer S., Lefebvre Chr. schemes14 janvier 2010 Corruptie en fraude bij de toe- Verbeke K. kenning van overheidsprojecten28 janvier 2010 Computer forensics Leyman P.25 février 2010 Integrity management in public De Bie B. organisations11 mars 2010 Liability jurisprudence & cases De Maeseneer D.22 avril 2010 Legal intake-Frauderecht De Meulenaer S.6 mai 2010 Case study’Fraud risk Risch P., Louchard C. management’20 mai 2010 Data & Process mining Jans M.3 juin 2010 Interview techniques Hoskens R.17 juin 2010 Tax Fraud in Belgium Delrue G.9 septembre 2010 Liability Jurisprudence &cases De Maeseneer D.23 septembre 2010 Anti-money laundering beleid De Quick B. invoeren bij een bank7 octobre 2010 Investigation Laforce P., Boone A.21 octobre 2010 Interview technieken- Hoskens R. theoretische uiteenzetting19 novembre 2010 Legal intake-Frauderecht De Meulenaer M.20 janvier 2011 Interview Techniques- Hoskens R. Theoretical framework10 février 2011 Anti-corruption and bribery Lammers E.J., Louchard C.17 mars 2011 Liability-Jurisprudence and De Maeseneer D. cases 172
  • 173. 173
  • 174. 174
  • 175. Conseil d’administration 2001-2011Nom Function professionnelle (dernière année) PériodeRolf Adriaansens Partner BDO 2005Chris Breemeersch RFA Auditeur Dexia Banque 2003-2004Ludo Caris Partner Callens Pirenne & Co. 2005-2011Marc Cools RFA Professeur Universiteit Gent 2002-2004Ignace De Beelde RFA Professeur Universiteit Gent 2002-2008Bart De Bie RFA Partner i-Force 2002-2011Stijn De Meulenaer RFA Avocat-Associé Everest Law 2008-2011Martine De Rouck RFA Head of Fraud Protection Office, BNP Paribas Fortis 2010-2011Michel J. De Samblanx RFA Professeur Universiteit Antwerpen 2001-2008Paul De Vocht Forensic IT Expert 2005-2008Johan Denolf RFA Directeur Ecofin, Police Judiciaire Fédérale 2002-2011Francis Desterbeck RFA Directeur OCSC 2002-2011Miguel Janssoone RFA Investigator European Anti-Fraud Office (OLAF) 2007-2011Rudy Hoskens RFA Partner PWC Dispute Analysis & Investigations 2005-2011Evert-Jan Lammers RFA Partner TRIFORENSIC 2001-2011Chris Lefebvre RFA Em. professeur KU Leuven 2008-2011Peter Leyman RFA Sen. Manager Deloitte Forensic and Dispute Services 2006-2008Frank Philipsen Chef de Cabinet du Ministre des Finances 2002-2004Frank Staelens RFA Partner Deloitte Forensic and Dispute Services 2001-2011Guy Stessens Secrétaire-Général Conseil de l’Europe 2002Françoise Vandevoorde RFA Head of Investigations, BNP Paribas Fortis 2008-2010Johan Van den Eynde Avocat-Associé Vanden Eynde et Associés 2002Carlo Van Heuckelom RFA Commissaire principal Europol 2002-2007Frederik Verhasselt RFA Corporate Security Manager Umicore 2005-2008Johan Vlogaert RFA Head of Fraud Investigations EIB 2008-2011Patrick Waeterinckx RFA Avocat-Associé Lawfort 2003-2004 175
  • 176. 176
  • 177. Commissions de direction fixes 2001-2011 Commission Rélations publics et récolte de fondsMichel J. De Samblanx 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008Yvan Demesmaeker 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008Frank Staelens 2009, 2010, 2011 Commission reconnaissanceMichel J. De Samblanx 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011Carlo Van Heuckelom 2002, 2003, 2004, 2005, 2006Miguel Janssoone 2007, 2009, 2010, 2011Evert-Jan Lammers 2008, 2009, 2010, 2011Marc Exelmans 2009, 2010, 2011 Commission de l’éthique et des normesEvert-Jan Lammers 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011Chris Breemeersch 2002, 2003, 2004Francis Desterbeck 2002, 2003, 2004Michel J. De Samblanx 2009, 2010, 2011Stijn de Meulenaer 2009, 2010, 2011Ludo Swolfs 2009, 2010, 2011 Commission Cours et formation permanenteFrank Staelens 2002, 2003, 2008Chris Breemeersch 2002, 2003, 2004Mark Holsteyn 2002, 2003, 2004Cécile Louchard 2002, 2003, 2004Rudy Hoskens 2009, 2010, 2011Veronique De Mets 2009, 2010, 2011Trui Racquet 2009, 2010, 2011Kurt Verbeke 2009, 2010, 2011Rolf Adriaansens 2004, 2005En 2006-2007 les postes de cette commission étaient vacantes. 177
  • 178. Commissie Etudes et publicationsIgnace De Beelde 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007Evert-Jan Lammers 2008, 2009, 2010, 2011Chris Lefebvre 2008, 2009, 2010, 2011Michel J. De Samblanx 2008, 2009, 2010, 2011Johan Engelen 2008, 2009 Commissie d’Affaires juridiquesCarlo Van Heuckelom 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007Rudy Hoskens 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008Stijn De Meulenaer 2008, 2009, 2010, 2011Jan Buys 2009, 2010, 2011Patrick Waeterinckx 2003Johan Vanden Eynde 2002 Commissie Collaboration publique-privéeJohan Denolf 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011Bart De Bie 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011Rudy Hoskens 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011Bart Coopman 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007Wim De Naeyer 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007Erwin Francis 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007Frank Philipsen 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007Marc Cools 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007Karel Anthonissen 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007Didier Verbeke 2004, 2005, 2006, 2007Johan Engelen 2008, 2009Michel de Kort 2002Yvan Demesmaeker 2002 178
  • 179. Autres commissions 2001-2011 Commission Tables Rondes (fait actuellement partie de la Commission Cours et formation permanente)Marc Strackx 2002, 2003, 2004Dirk Achten 2002, 2003, 2004Dirk Beunen 2002, 2003, 2004Sven Hoet 2002, 2003, 2004Luc Janssens 2002, 2003, 2004Frank Philipsen 2002, 2003Evert-Jan Lammers 2004 Commission Anniversaire 2001-2011Bart De Bie 2010, 2011Stijn De Meulenaer 2010, 2011Rudy Hoskens 2010, 2011 Commission Etude de faisabilité de la collaboration publique-privéeProf. Michel J. De Samblanx 2010 (Président)Frank Staelens 2010Rudy Hoskens 2010Bart De Bie 2010Evert-Jan Lammers 2010Stijn De Meulenaer 2010Prof. Dr. Michel Maus 2010Prof. Dr. Chris Lefebvre 2010Prof. Dr. Marc Cools 2010Antoinette Verhage 2010Jan Buys 2010Bart Dombret 2010Marleen Flamand 2010Jean-Claude Delepiere 2010Alain Lecocq 2010 179
  • 180. Commission stratégique « IFA 2015 »L. Swolfs (Président) 2009-2010F. Staelens 2009-2010B. De Bie 2009-2010F. Vandevoorde 2009-2010J. Vlogaert 2009-2010J. Denolf 2009-2010F. Philipsen 2009-2010M. Pickeur 2009-2010F. Desterbeck 2009-2010Ph. Marchandise 2009-2010 180
  • 181. 181
  • 182. 182
  • 183. Conseil consultatif 2001-2011Bart De Bie 2005, 2006, 2007Stijn De Meulenaer 2007Michel J. De Samblanx 2008, 2009, 2010, 2011Johan Engelen 2007, 2008Peter Leyman 2008, 2009, 2010, 2011Willie Oelofse 2007Ludo Swolfs 2008, 2009, 2010, 2011Frederik Verhasselt 2008, 2009, 2010, 2011 183
  • 184. 184
  • 185. Registered Forensic AuditorsPrénom Nom de famille Num. d’Enrég. Date d’enrég.Dirk Achten 2004 N A0049 January 26, 2004Geert Anciaux 2009 N A0137 February 22, 2009Tania Baete 2008 N A0093 May 5, 2008Lode Barrezeele 2003 N A0008 January 7, 2003Eva Bolkart 2008 F A0130 December 22, 2008Alex Boone 2006 N A0066 September 21, 2006Michel Brabants 2008 N A0131 December 22, 2008Chris Breemeersch 2003 N A0016 January 7, 2003Mark Broekaert 2006 N A0067 September 21, 2006Yves Bruggeman 2008 N A0113 December 3, 2008Peter Bruneel 2003 N A0023 January 7, 2003Roberto Buccheri 2008 F A0122 December 15, 2008Jan Buys 2009 N A0152 October 15, 2009Didier Casier 2008 F A0102 June 16, 2008Isabelle Closon 2008 F A0114 December 3, 2008Marc Cools 2006 N A0061 June 7, 2006Jan Daems 2007 N A0074 October 2, 2007Ignace De Beelde 2003 N A0033 February 25, 2003Bart De Bie 2003 N A0012 January 7, 2003Dirk De Bot 2006 N A0062 June 7, 2006Nadja De Buyser 2003 N A0041 December 16, 2003Mieke De Clercq 2003 N A0042 December 16, 2003Eric De Corte 2005 N A0053 January 11, 2005Hilde De Cremer 2003 N A0036 February 25, 2003Jos De Haes 2009 N A0150 June 09, 2009Michaël De Hon 2008 F A0132 December 22, 2008Marian De Jaeger 2008 N A0115 December 3, 2008Steven De Lil 2003 N A0010 January 7, 2003Patrick De Maere 2009 N A0138 February 22, 2009Yvan De Mesmaeker 2006 N A0064 September 21, 2006Stijn De Meulenaer 2007 N A0076 December 29, 2007Wim De Naeyer 2003 N A0014 January 7, 2003Timmie De Pooter 2003 N A0040 June 17, 2003Bart De Quick 2003 N A0006 January 7, 2003Geert De Rouck 2008 N A0116 December 3, 2008Michel J. De Samblanx 2003 N A0001 January 7, 2003Guido Debie 2009 N A0149 June 09, 2009Eric Delahaye 2003 N A0017 January 7, 2003 185
  • 186. Koen Demeyer 2007 N A0077 December 29, 2007Johan Denolf 2003 N A0003 January 7, 2003Bert Denolf 2008 N A0129 December 12, 2008Peter Depuydt 2006 N A0059 June 7, 2006Francis Desterbeck 2003 N A0037 April 22, 2003Leonardo Di Francesco 2007 F A0078 December 29, 2007Gennaro Di Pietro De Rosa 2009 F A0139 February 22, 2009Danny Dobbelaere 2007 N A0071 April 19, 2007Bart Dombret 2003 N A0020 January 7, 2003Katrin Drkosch 2009 F A0153 October 15, 2009Johan Engelen 2007 N A0073 June 26, 2007Marc Exelmans 2003 N A0013 January 7, 2003Jean Pierre Garritte 2007 N A0079 December 29, 2007Hilde Gielis 2007 N A0080 December 29, 2007Benoit Godart 2009 F A0159 October 15, 2009Ellen Goetstouwers 2005 N A0054 January 11, 2005Jacqueline Gram 2007 N A0081 December 29, 2007Harald Haelterman 2006 N A0063 June 7, 2006Danny Haesaert 2009 N A0151 October 15, 2009Stephan Haesen 2003 N A0024 January 7, 2003Sven Hoet 2003 N A0025 January 7, 2003Jan Hofkens 2008 N A0096 May 5, 2008Marc Holsteyn 2003 N A0028 January 7, 2003Rudy Hoskens 2005 N A0057 February 15, 2005Gezelin Hulpiau 2007 N A0082 December 29, 2007Roeland Huyskens 2009 N A0140 February 22, 2009Kristof Jacques 2005 N A0055 January 11, 2005Luc Janssens 2003 N A0029 January 7, 2003Miguel Janssoone 2003 N A0005 January 7, 2003Bert Kegels 2008 N A0106 June 16, 2008Luc Kordel 2003 N A0044 December 16, 2003Peter Kortleven 2009 N A0156 October 15, 2009Paul Laforce 2006 N A0065 September 21, 2006David Lagrou 2007 N A0075 October 2, 2007Ken Lambrechts 2006 N A0068 December 14, 2006Evert-Jan Lammers 2003 N A0002 January 7, 2003Marcel Lamy 2009 F A0160 October 15, 2009Valérie Lecompte 2008 F A0100 May 5, 2008Chris Lefebvre 2003 N A0034 February 25, 2003Johan Lemmens 2008 N A0101 June 16, 2008Peter Leyman 2005 N A0056 January 11, 2005Cedric Lootvoet 2009 F A0141 February 22, 2009Carlos Lowie 2008 N A0105 June 16, 2008 186
  • 187. Jocelyne Maessen Simar 2007 F A0083 December 29, 2007Carine Magein 2008 F A0104 June 16, 2008Kurt Marichal 2009 N A0155 October 15, 2009Rigobert Martens 2003 N A0032 February 25, 2003Yves Merlin 2004 F A0052 September 13, 2004Chris Minnoye 2003 N A0035 February 25, 2003Andréas Mlitzke 2008 F A0123 December 15, 2008Cindy Moens 2007 N A0084 December 29, 2007Dirk Mols 2007 N A0085 December 29, 2007Rony Monnaie 2003 N A0045 December 16, 2003Georges Neyrinck 2009 N A0148 June 09, 2009Willie Oelofse 2008 N A0097 May 5, 2008Jésus Ortega Orisch 2008 F A0124 December 15, 2008Bernard Paulet 2008 F A0117 December 3, 2008Koen Peeters 2008 N A0109 June 16, 2008Anton Penneman 2009 N A0142 February 22, 2009Ingrid Pensaert 2007 N A0086 December 29, 2007Michal Pesta 2008 F A0125 December 15, 2008Carlo Pettinelli 2007 F A0070 April 19, 2007Luc Poelmans 2008 N A0118 December 3, 2008João Rodrigues Pombo 2009 F A0143 February 22, 2009Dario Proietti 2008 F A0126 December 15, 2008Trui Racquet 2007 N A0087 December 29, 2007Stefaan Ramakers 2009 N A0154 October 15, 2009Johan Rathé 2007 N A0088 December 29, 2007Stijn Ravyse 2003 N A0039 June 17, 2003Jacques Ray 2008 F A0103 June 16, 2008Patrick Reymenants 2008 N A0110 June 16, 2008Jean-Louis Rioda 2008 F A0112 June 16, 2008Frans Roest 2008 N A0108 June 16, 2008Rafaël Rondelez 2009 N A0146 June 09, 2009Ronald Rosiers 2008 N A0119 December 3, 2008Joris Rycken 2008 N A0098 May 5, 2008Eddy Sapion 2008 N A0127 December 15, 2008Mark Schelfhout 2008 N A0133 December 22, 2008Cassandra Scholliers 2007 N A0072 April 19, 2007Fons Schoovaerts 2008 N A0120 December 3, 2008Luc Schreurs 2009 N A0144 February 22, 2009Gunter Schryvers 2007 N A0069 April 19, 2007Kris Seeuws 2003 N A0026 January 7, 2003Viktorija Smatko 2008 F A0134 December 22, 2008Frank Staelens 2003 N A0031 February 25, 2003David Stout 2008 N A0095 May 5, 2008 187
  • 188. Marc Strackx 2003 N A0018 January 7, 2003Berend Adriaan Tent 2003 N A0046 December 16, 2003Dirk Timmerman 2008 N A0107 June 16, 2008Luc Toelen 2003 N A0022 January 7, 2003Sally Trivino 2008 N A0128 December 15, 2008Jacques Van Den Ouweland 2003 N A0027 January 7, 2003Pieter Van der Hulst 2008 N A0135 December 22, 2008Patrick Van der Maelen 2009 N A0145 February 22, 2009Jan Van der Steen 2008 N A0099 May 5, 2008Mario Van Elslander 2006 N A0058 March 7, 2006Johan Van Geel 2008 N A0111 June 16, 2008Geert Van Hemelryck 2003 N A0007 January 7, 2003Carlo Van Heuckelom 2003 N A0009 January 7, 2003Harold Van Koeckhoven 2007 N A0092 December 29, 2007Toon Van Laere 2009 N A0158 October 15, 2009Walter Van Oosten 2004 N A0051 May 3, 2004Peter Van Roy 2003 N A0015 January 7, 2003Katrien Vandevelde 2007 N A0089 December 29, 2007Françoise Vandevoorde 2003 F A0047 December 16, 2003Lieven Vandoorne 2004 N A0050 January 26, 2004Bart Vanheste 2009 N A0157 October 15, 2009Dirk Vellemans 2003 N A0021 January 7, 2003Kurt Verbeke 2008 N A0094 May 5, 2008Frederik Verhasselt 2003 N A0019 January 7, 2003Patrick Waeterinckx 2003 N A0038 April 22, 2003Ellen Weerts 2003 N A0011 January 7, 2003Patrick Wellens 2008 N A0121 December 3, 2008Vincent Widdershoven 2008 N A0136 December 22, 2008Frank Wielfaert 2003 N A0004 January 7, 2003Daniël Wille 2007 N A0090 December 29, 2007Aneta Willems 2006 N A0060 June 7, 2006Rik Wyseur 2007 N A0091 December 29, 2007Situation au 31 décembre 2010 188
  • 189. 189
  • 190. 190
  • 191. Statuts coordonnéesLe 7 mars 2001, comme publié au Moniteur belge le 28 juin 2001, a été fondée uneassociation sans but lucratif dénommée, en néerlandais: INSTITUUT VANFORENSISCHE AUDITOREN V.Z.W., en français: INSTITUT DES AUDITEURSDE FRAUDE A.S.B.L., en anglais: INSTITUTE OF FORENSIC AUDITORS,abrégé sous le sigle I.F.A., avec les statuts suivants, modifiés le 27 décembre 2005.Titre I GénéralitésArticle 1 Nom, siège et duréeUne association sans but lucratif est créée, dénommée en français: Institut desAuditeurs de Fraude A.S.B.L., en néerlandais; Instituut van Forensische Auditoren, eten anglais: Institute of Forensic Auditors, abrégé ci-après par le sigle I.F.A. Le siègede l’association est établi à 3001 Heverlee, Kloosterlaan 5, arrondissement judiciaireLeuven. Ce siège peut être transféré vers n’importe quelle ville ou commune deBelgique. L’association est fondée pour une durée indéterminée. Elle peut êtredissoute à n’importe quel moment.Article 2 ObjectifL’Institut des Auditeurs de Fraude veut offrir à la communauté un groupe despécialistes qualifiés de haut niveau dans le domaine de la fraude financière et autreslitiges.Pour ce faire, l’Institut doit veiller à la formation et prévoir dans le noyau fixe del’organisation la présence d’un corps de spécialistes capables de remplir la fonctiond’auditeur de fraude avec toutes les conditions requises en matière de compétence,d’indépendance et de probité.L’Institut peut contrôler l’exécution correcte des missions confiées à ses membres.L’Institut doit collaborer au développement continu de la profession d’auditeur defraude. L’association a en outre pour but de défendre les intérêts des auditeurs defraude. Elle doit définir des règles déontologiques et veiller à leur bonne application.L’Institut doit établir une liste des auditeurs de fraude agréés. 191
  • 192. Titre II AffiliationArticle 3 GénéralitésLe nombre des membres effectif est illimité mais doit être au moins de trois. Lesmembres de l’association sont les fondateurs soussignés, ainsi que ceux qui adhérerontultérieurement conformément à l’Article 4 des statuts. Si le nombre de membres devaitêtre moins de trois à la suite d’une démission, d’une exclusion ou d’un décès, unremplaçant doit être nommé dans les plus brefs délais.Article 4 AffiliationSeules des personnes physiques peuvent être admises. Pour devenir membre del’association, il faut:a. être admis par le conseil d’administration avec l’accord de deux tiers des membres. Le conseil d’administration n’est pas tenu de justifier les raisons de son refus d’un candidat ;b. accepter les statuts; un exemplaire conforme des statuts sera remis aux affiliés.Article 5 Démission et exclusionLa démission d’un membre doit être portée la connaissance du conseild’administration. L’exclusion d’un membre suit les règles prévues par l’Article 12.2de la loi du 27 juin 1921.Article 6 Droit sur les avoirs sociauxLes membres démissionnaires ou exclus, de même que les héritiers ou ayant droit d’unmembre décédé ne peuvent faire valoir aucun droit sur les avoirs sociaux, exiger lescomptes ou un inventaire, ni faire apposer de sceaux.Article 7 Membres honorifiquesLe conseil d’administration pourra enrôler - parmi les membres - des membres dites« membres honorifiques ». Le conseil d’administration fixe les conditions d’éligibilitéà titre de membre honorifique.Ils pourront être invités – ou certains d’entre eux – à assister aux réunions du conseild’administration ou à l’assemblée des membres, en tant que conseillers, lorsquel’agenda prévoit des matières qui ressortent tout particulièrement de leurscompétences. 192
  • 193. Le conseil d’administration fixe les conditions d’éligibilité à titre de membrehonorifique.Article 8 Cotisation annuelleUne cotisation annuelle, dont le montant est déterminé chaque année lors del’assemblée générale, est demandée aux membres. Le montant maximum est de € 500par année. L’association est autorisée à recevoir des dons et des legs sous conditionsdes prévues par l’Article 16 de la loi du 27 juin 1921Article 9 ResponsabilitéAucune obligation personnelle ne lie les membres de par leur engagement dansl’association.Titre III Registered Forensic AuditorArticle 10 Titre et conditions d’inscription au registre des registered forensic auditorsa. Registre L’association ouvre un registre dans lequel sont repris les membres ayant droit de porter le titre de registered forensic auditor.b. Droits et obligations du registered forensic auditor Le registered forensic auditor doit se tenir strictement aux règles déontologiques. Dans l’exécution de la mission qui lui a été confiée, le registered forensic auditor agit en toute indépendance. Les registered forensic auditors doivent suivre une formation permanente, dont les modalités sont fixées par l’assemblée générale sur base d’une proposition du conseil d’administration.c. Conditions d’inscription Pour être repris dans ce registre et pour être autorisé à porter le titre de registered forensic auditor, les membres doivent avoir suivi avec succès la formation de Executive Class Forensic Auditing et obtenu le titre ou le certificat correspondant. Ce programme est organisé par l’Universiteit Antwerpen (Management School) ou par une autre université, après accord et concertation avec l’Universiteit Antwerpen. L’Institut peut éventuellement reconnaître d’autres formations équivalentes, après l’obtention d’une majorité des deux tiers au sein du conseil d’administration et d’une majorité simple lors de la première assemblée générale des membres suivante. Dans certains cas exceptionnels, le conseil d’administration de l’Institut 193
  • 194. peut également accorder ce titre à (1) un académicien ou professeur de ces programmes ou (2) un académicien chargé de cours en audit de fraude à un niveau universitaire. Les intéressés doivent pour ce faire présenter un dossier détaillé éclairant le caractère fondé de leur demande.d. Radiation du registre L’inscription au registre peut être radiée lorsque qu’un membre ne satisfait plus aux exigences de la profession ou suite à une sanction disciplinaire entraînant la radiation.e. Procédure professionnelle Tout candidat dont l’inscription en tant que registered forensic auditor a été refusée par le conseil d’administration peut faire appel de cette décision auprès de la commission de la profession citée dans l’Article 11.f. Régime transitoire Sont exemptés des conditions précisées à l’art.10.c., les personnes qui déposeront auprès du Conseil dadministration, dans un délai de douze mois à compter du premier jour qui suit la constatation de l’art. 10.f. des présents Statuts modifiés, leur candidature en qualité de membre par le biais d’un courrier recommandé et qui satisferont aux conditions suivantes : 1° disposer d’une expérience professionnelle de 3 années dans les missions d’audit de fraude, telles que décrites par la direction de lIAF. Les candidats-membres disposeront d’une formation de niveau universitaire, de l’enseignement supérieur de type court ou de toute formation y assimilée, voire d’un diplôme, d’un certificat ou d’une attestation délivré(e) au terme d’une formation de longue durée comptant à tout le moins 180 heures de contact (ou 60 points d’étude) dans un des domaines de l’Audit de Fraude. A défaut d’une telle formation, le candidat devra démontrer une expérience professionnelle de 7 années. Si l’expérience professionnelle a été acquise à temps partiel, la durée de l’expérience professionnelle à démontrer sera prolongée de manière analogue, de telle sorte que l’expérience professionnelle totale représente respectivement 3 ou 7 années à temps plein. Les RFA qui auront obtenu leur titre avant l’expiration du délai visé à l’alinéa précédent du présent article, seront en toute hypothèse agréés sur la base de l’exhaustivité du dossier introduit; et 2° avoir introduit un dossier répondant aux exigences établies par la commission d’agrément et qui, outre une demande motivée d’inscription, se composera de certificats attestant des formations suivies, d’attestations d’expérience 194
  • 195. professionnelle et d’un c.v. circonstancié. Ce dossier pourra être complété par des renseignements que le candidat estimera utiles ou par des informations ajoutées à la demande de la commission d’agrément. Cette commission pourra le cas échéant procéder à l’audition du candidat. Les décisions de la commission d’agrément et du Conseil dadministration pourront faire l’objet d’un recours intenté par-devant la commission d’appel précitée. Ce recours devra être introduit dans un délai de trente jours à compter de la notification de la décision du Conseil dadministration au moyen d’un courrier adressé par recommandé auprès de la commission d’appel précitée.”Article 11 Procédure disciplinaire applicable aux registered forensic auditorsa. La procédure disciplinaire qui suit n’est pas applicable aux registered forensic auditors qui appartiennent à un groupement professionnel reconnu par la loi et ayant une autorité disciplinaire propre déterminée par la loi (comme les expert- comptables, les réviseurs d’entreprises, les conseillers fiscaux, les comptables agréés et les comptables-fiscalistes agréés) ni aux registered forensic auditors qui tombent sous le contrôle d’une autorité disciplinaire (comme les magistrats, les membres de la police fédérale,...). Dans de tels cas, le conseil d’administration peut néanmoins introduire une plainte documentée auprès des autorités disciplinaires respectives.b. Commission disciplinaire Les compétences légales disciplinaires s’appliquant aux registered forensic auditors sont exercées en première instance par une commission disciplinaire. Cette commission comprend une chambre néerlandophone et une chambre francophone.c. Composition de la commission disciplinaire Chaque chambre est constituée de trois membres. Un membre est un membre du conseil ou un ancien membre d’un institut représentant une profession réglementée (par exemple l’Institut des Reviseurs d’Entreprises, l’Institut des Experts- comptables et des Conseillers Fiscaux, l’Institut Professionnel des Comptables et Fiscalistes, La Chambre des Notaires, l’Ordre des Avocats, l’Ordre des Médecins,...), nommé par l’assemblée générale ou l’assemblée générale extraordinaire sur proposition du conseil d’administration et qui fait fonction de président. Il est assisté par deux membres de l’Institut faisant partie de la liste des registered forensic auditors, également proposés par le conseil d’administration et nommés par l’assemblée générale ou l’assemblée générale extraordinaire. Ces membres ne peuvent pas occuper de poste de direction au sein de l’association. 195
  • 196. d. Mesures disciplinaires les mesures disciplinaires sont les suivantes: avertissement, réprimande, suspension pour un terme maximum d’un an, et radiation. Les sanctions sont publiées dans le journal des membres avec la motivation intégrale du jugement mais sans toutefois mentionner de nom, sauf si l’organe disciplinaire en décide autrement. La commission disciplinaire ou la commission d’appel peut éventuellement imposer une publication plus large par les organes qu’elle jugera appropriés à cet effet. Les frais de publication seront à charge du registered forensic auditor concerné.e. Procédure disciplinaire La procédure disciplinaire est lancée par le conseil d’administration ou sur base du dépôt d’une plainte d’un tiers intéressé contre le registered forensic auditor auprès du conseil d’administration. Cette procédure disciplinaire est introduite au moyen d’un rapport détaillé, établi par le conseil d’administration. Le registered forensic auditor impliqué peut demander l’assistance d’un avocat ou d’un autre registered forensic auditor. Les mesures disciplinaires ne peuvent être prononcées qu’après audition de l’intéressé ou qu’il ait au moins été convenablement convoqué pour audition par lettre recommandée envoyée au plus tard trente jours avant la citation. Les décisions de la commission disciplinaire doivent être motivées. Elles sont communiquées à l’intéressé par une lettre recommandée ou par exploit d’huissier. La décision de faire appel doit être communiquée par lettre recommandée dans les trente jours qui suivent le prononcé de la commission disciplinaire. Le recours en appel est déposé devant la commission d’appel.f. Commission d’appel La commission d’appel comprend une chambre néerlandophone et une chambre francophone.g. Composition de la commission d’appel Chaque chambre est constituée de cinq membres. Trois membres sont des membres ou des anciens membres du conseil d’un institut représentant une profession réglementée (par exemple l’Institut des Reviseurs d’Entreprise, l’Institut des Experts-comptables et des Conseillers Fiscaux, l’Institut Professionnel des Comptables et Fiscalistes, La Chambre des Notaires, l’Ordre des Avocats, l’Ordre des Médecins,...), choisis par l’assemblée générale ou l’assemblée générale extraordinaire sur proposition du conseil d’administration. Un d’entre eux est nommé président. Ils sont assistés par deux membres faisant partie de la liste des registered forensic auditors, également proposés par le conseil d’administration, 196
  • 197. choisis par l’assemblée générale ou l’assemblée générale extraordinaire n’exerçant aucun mandat de direction au sein de l’association.h. Procédure de la commission d’appel La procédure détaillée au point e. de cet Article est d’application mutatis mutandis aux procédures de la commission d’appel.i. Les instances disciplinaires peuvent mettre tous les frais de la procédure à charge du registered forensic auditor concerné. Autrement – et certainement en cas d’acquittement du registered forensic auditor concerné – ces frais de procédure seront portés à charge des frais de fonctionnement de l’Institut.Titre IV AdministrationArticle 12 CompositionL’association est administrée par un conseil d’au moins trois et maximum douzepersonnes, qui en sont membres et dont la moitié plus un des membres sont repris dansle registre des registered forensic auditors. Les membres de ce conseil seront élus lapremière fois par les fondateurs et ensuite par l’assemblée générale des membres. Lesmandats sont d’une durée limitée de trois ans. Les mandats peuvent être prolongés pardécision explicite de l’assemblée générale. Le mandat se termine en cas de décès, dedémission, de suspension ou de radiation. Si pour l’une ou l’autre raison une placed’administrateur se libère, les administrateurs restants restent en fonction et prennentla direction de l’association, conformément aux articles suivants, jusqu’à l’assembléegénérale qui prend alors les décisions définitives concernant le remplacement.Article 13 BureauLe conseil d’administration choisit un président, un vice-président-secrétaire et unvice-président-trésorier parmi les membres. Leurs fonctions prennent fin en mêmetemps que leur mandat. En cas d’absence du président, ses fonctions sont exercées parun vice-président ou, à défaut, par le plus ancien des administrateurs présents. En casd’absence du secrétaire, ses fonctions sont exercées par un des administrateursprésents. Autre que stipulé en article 12 de ces statuts le mandat du président n’estrenouvelable qu’une seule fois.Article 14 ConvocationLe président ou, en cas d’empêchement du président, deux administrateurs,convoquent le conseil d’administration aussi souvent qu’il le juge nécessaire. La 197
  • 198. convocation du conseil d’administration est contraignante si un tiers de ses membres lademande.La réunion se tient au siège de l’association ou à l’adresse mentionnée sur les lettres deconvocation. Celles-ci sont envoyées aux administrateurs au moins cinq jours àl’avance à l’adresse qu’ils ont communiquée, avec mention de l’agenda. Aucunedécision ne peut être prise concernant des points qui ne seraient pas prévus à l’agenda.Des points peuvent être ajoutés à l’agenda par décision unanime et lorsque tous lesmembres sont présents ou dûment représentés et on ne doit dès lors plus tenir comptedes formalités mentionnées ci-dessus.Article 15 VotesLe conseil d’administration ne peut délibérer valablement qu’en présence d’au moinsla moitié de ses membres. Si cette condition n’est pas remplie, une nouvelle réunionest alors convoquée dans le courant du mois avec le même agenda. Les décisionsprises lors de cette réunion sont valables, quel que soit le nombre de membresprésents. Les décisions du conseil d’administration sont prises à majorité simple desvoix. En cas de partage des voix, la proposition est rejetée. Le vote sera secret si l’undes membres présents le requiert.Article 16 CompétencesLe conseil d’administration a les plus larges compétences pour représenterl’association et pour poser tous les actes d’administration et prendre toutes lesdispositions tombant dans ses objectifs sociaux. Tout ce qui n’est pas ici attribué àl’assemblée générale explicitement et de manière contraignante par la loi ou les statuts,tombe sous les compétences du conseil d’administration.Article 17 Délégation, signature socialeLe conseil d’administration peut confier la gestion journalière de l’association, ycompris toutes opérations financières (à l’exclusion de contrats d’emprunt et del’ouverture de crédits) à une ou plusieurs personnes, membres ou non de l’association,par l’usage d’une signature sociale. Le conseil d’administration peut, sous saresponsabilité, déléguer certaines de ses compétences pour des opérations ou destâches particulières à une ou plusieurs personnes, membres ou non de l’association.Une simple décision suffit pour mettre un terme à tout moment à toute délégation depouvoirs autorisée par le conseil d’administration, sans que ce dernier doive enjustifier le motif. Pour toutes les opérations qui tombent hors du cadre de la gestionjournalière, comme l’acquisition, l’aliénation, l’hypothèque de biens immobiliers,contracter des emprunts ou ouvrir des crédits, intervenir en justice, etc., et sauf 198
  • 199. délégation spéciale, l’association sera valablement représentée et liée par la signatureconjointe d’aux moins deux administrateurs, qui doivent être légitimés vis-à-vis destiers par une décision préalable du conseil d’administration.Article 18 ResponsabilitéLes administrateurs sont libres de toute responsabilité personnelle résultant de leurengagement dans l’association. Ils sont uniquement responsables pour l’exercice deleur mandat. L’approbation des comptes par l’assemblée générale de l’association sertde décharge pour les membres du conseil d’administration. Leur mandat est à titregracieux.Article 19 Procès-verbauxLes délibérations du conseil d’administration sont enregistrées dans un registre,conservé au siège de l’association et signé par le président et le secrétaire, ou ceux quiles remplacent conformément à l’Article 13 des statuts.Titre V Assemblée généraleArticle 20 Composition et compétencesL’assemblée générale est constituée de tous les membres effectifs de l’association. Ellea uniquement le pouvoir:a. de modifier les statuts;b. d’exclure des membres;c. de nommer et congédier des administrateurs;d. d’approuver les comptes et le budget et de donner décharge aux administrateurs;e. de reconnaître des programmes de cours pour l’agrégation des registered forensic auditors etf. de prononcer la dissolution de l’association et de nommer les liquidateurs.En outre, l’assemblée générale est en droit de discuter toutes les autres affaires dans lecadre du fonctionnement de l’association et de formuler des avis appropriés qui nepeuvent toutefois jamais avoir de valeur contraignante.Article 21 Convocationa. Assemblée générale Une assemblée générale ordinaire se tiendra annuellement au siège de l’association, ou tout autre endroit spécifié dans la lettre de convocation, au jour et à l’heure spécifiés par le conseil d’administration. Tous les membres doivent y être invités. 199
  • 200. b. Assemblée générale extraordinaire Les assemblées générales extraordinaires seront convoquées par le conseil d’administration chaque fois qu’il le jugera utile pour les intérêts de l’association. La convocation doit être obligatoirement envoyée par écrit dans le courant du mois, motivée par la demande d’au moins un cinquième des membres.c. Formalités La lettre de convocation doit être envoyée par la poste au moins huit jours avant l’assemblée. La lettre de convocation doit être signée au nom du conseil d’administration par le président ou deux administrateurs. La lettre de convocation mentionne l’agenda, l’assemblée ne pouvant délibérer que sur les points énumérés dans l’agenda. Même lorsque ces formalités ne sont pas respectées, l’assemblée générale ordinaire et extraordinaire prend des décisions valables si tous les membres de l’association les dispensent expressément des formalités précitées.Article 22 VotesChaque membre a droit à une voix. Chaque membre de l’assemblée peut se fairereprésenter à l’assemblée générale par un mandataire porteur d’une procuration écritepour autant que ce mandataire soit membre de l’association. Un mandataire ne peutreprésenter qu’un seul membre de l’association. Le conseil d’administration contrôlela validité des procurations fournies. Sous réserve des cas où la loi en a prévuautrement, l’assemblée générale ordinaire et extraordinaire peut aussi délibérervalidement quel que soit le nombre de membres présents et les décisions sont prisespar simple majorité des voix, sans tenir compte des abstentions. En cas de partage desvoix, la proposition est considérée comme rejetée. Le vote sera secret si l’un desmembres présents le requiert.Les décisions de l’assemblée générale qui entraînent des modifications des statuts,l’exclusion d’un membre ou la dissolution volontaire de l’association, peuventseulement êtres prises en respectant les conditions particulières de présence et demajorité stipulées par les Articles 8, 12 et 20 de la loi du 27 juin 1921.Article 23 BureauL’assemblée générale est présidée par le président du conseil d’administration,remplacé par le vice-président-secrétaire, un vice-président ou le plus ancien desadministrateurs présents en cas d’absence du président. En cas d’absence du secrétaire,cette fonction sera remplie par un des membres de l’assemblée. 200
  • 201. Article 24 Procès-verbauxLes compte-rendus des assemblées générales seront repris dans un registre spécial etsignés par le président, le secrétaire ou les personnes qui les remplacent conformémentà l’article 13 des statuts. Ils pourront à tout moment être consultés par les intéressés ausiège de l’association. Les procurations sont également conservées au siège del’association. Les extraits qui doivent être déposés légalement ou autrement sontsignés par le président du conseil d’administration ou par deux administrateurs.Titre VI Comptes, budgetArticle 25 Comptes et budgetLes comptes seront clôturés et le budget pour l’année suivante établi au 31 décembrede chaque année. Les comptes, préparés selon les prescriptions de l’Article 17 de la loidu 27 juin 1921, ainsi que le budget seront ensuite soumis pour contrôle et approbationà l’assemblée générale. L’assemblée générale doit préposer un réviseur d’entreprisecomme commissaire aux comptes. Ce commissaire ne peut être membre del’association.Titre VII DissolutionArticle 26 DissolutionLa dissolution de l’association sera décidée par l’assemblée générale conformémentaux règles stipulées par la loi. En cas de dissolution volontaire, l’assemblée généralenommera deux liquidateurs ou plus et spécifiera leurs compétences. Si l’association estdissoute par décision judiciaire, la liquidation aura lieu selon les prescriptions del’Article 19 de la loi du 27 juin 1921.Article 27 Solde créditeurEn cas de dissolution, qu’elle soit volontaire ou judiciaire, tout solde créditeur aprèsépuration des charges et des dettes, sera versé à des œuvres à caractère social ouhumanitaire, ou une entité juridique qui a un objectif correspondant à celui de l’Institutcomme fixé en article 2 de ces statuts. Ces œuvres ou entité juridique seront choisiespar l’assemblée générale. Le solde créditeur ne sera en aucun cas versé aux membres. 201
  • 202. Titre VIII DiversArticle 28 Portée des statutsLa loi du 27 juin 1921 est applicable pour toutes les matières qui ne seraient pasexpressément réglementées par les statuts.Bruxelles, le 7 mars 2001, modifié le 27 décembre 2005, le 29 décembre 2006 et le29 juin 2009. 202
  • 203. 203
  • 204. 204
  • 205. Code déontologiqueLe code déontologique de l’Institut des Auditeurs de Fraude est ancré dans l’Article 2des statuts de l’Institut. Le code comprend 6 Articles:Article 1 PortéeArticle 2 DignitéArticle 3 CapacitéArticle 4 ConfidentialitéArticle 5 Base de qualitéArticle 6 Objectivité.Article 1 PortéeLes membres de l’Institut des Auditeurs de Fraude respectent les statuts et le codedéontologique. Le caractère contraignant de ce respect est spécifié dans les statuts del’Institut des Auditeurs de Fraude.CommentaireLe code déontologique est valable pour tous les membres. En cas de non-respect, laprocédure disciplinaire spécifiée statutairement pour le Registered Forensic Auditorest d’application. Les éventuelles sanctions appliquées à d’autres membres serontprises dans le respect des dispositions fixées par les statuts et par la loi.Article 2 DignitéLes membres veillent à ne pas nuire à la dignité des auditeurs de fraude.CommentaireLors de l’exécution d’activités d’audit de fraude, les membres veilleront à: être intègres (integrity) être honnêtes (honesty) montrer de la considération et du respect pour la loi (rightness) ne pas se laisser conduire par des intérêts personnels (selflessness) remplir leur fonction de manière juste et respectueuse et avec un souci de haute qualité (dilligence) se montrer objectifs dans leurs jugements (objectivity) être prêts à accepter la responsabilité de leurs actes (accountability) montrer la transparence nécessaire (openness) 205
  • 206. faire preuve d’un comportement exemplaire par rapport à ce qui précède (leadership).Article 3 CompétenceLes membres n’acceptent une mission d’audit de fraude que s’ils sont compétents pourla mener à bien.CommentaireL’auditeur de fraude peut collaborer avec d’autres spécialistes. L’auditeur de fraudeest responsable de la mission qui lui a été confiée en tout ou en partie. L’auditeur defraude vise constamment à améliorer ses connaissances professionnelles ainsi que leurmise en pratique. Le Registered Forensic Auditor doit suivre une formationpermanente conformément aux statuts.Article 4 ConfidentialitéLes membres traitent toute information reçue dans le cadre de l’exécution de leur tâcheou ayant un rapport avec les tâches qui leur sont confiées, avec la plus stricteconfidentialité. Ceci concerne aussi particulièrement les règles spécifiques dediscrétion et de secret pour les membres qui sont soumis à des règles professionnellesparticulières.CommentaireIl s’agit d’informations que l’on peut raisonnablement considérer commeconfidentielles ou qui le sont clairement. Sous réserve d’obligations légalescontradictoires, elles ne peuvent être communiquées à d’autres personnes que le clientqu’avec son accord préalable.Article 5 Bonne baseUne enquête de fraude peut être conclue par un rapport des constatations/résultats pourautant que les activités accomplies reposent sur une base suffisante.CommentaireSi les activités ont été limitées par le client et/ou si les résultats obtenus reposent surdes bases insuffisantes, cela doit être mentionné clairement dans le rapport. Il est engénéral impossible de tirer des conclusions dans de tels cas. 206
  • 207. Article 6 ObjectivitéL’auditeur de fraude s’efforce d’être objectif dans le rapport qu’il adresse au client.CommentaireEcrit – Le rapport peut être communiqué oralement mais il est néanmoins conseillé dele documenter dans l’éventualité d’un litige.Complet – Les membres reprennent dans leur rapport toutes les informationspertinentes, tout particulièrement lorsqu’une omission permettrait à une situationillégale ou frauduleuse de se perpétuer ou d’être excusée.Conflit d’intérêts – Les membres ne peuvent ni accepter ni poursuivre une missionlorsqu’ils se trouvent dans une position qui pourrait compromettre leur indépendancelors de l’exécution de cette mission ou lorsque l’exécution ou la poursuite de cettemission pourrait créer une impression de partialité.Cadeaux – Les membres ne peuvent accepter de cadeaux ou autres avantages quipourraient mettre en danger l’objectivité de leur jugement. Pour les membres qui sontemployés dans le cadre d’un contrat de travail, ceci ne s’applique pas aux avantagesaccordés à tous les membres du personnel et qui découlent de ce contrat. Il faut tenircompte de la perception des parties intéressées pour juger de l’objectivité d’unmembre.Bruxelles, le 7 février 2003 207
  • 208. 208
  • 209. Norme Formation PermanenteLe projet de normalisation de la formation permanente remonte à 2002 (voir pages 45-46 du rapport annuel 2002 de lIFA).Ce projet de texte a été adapté dans les années qui suivirent pour être soumis fin 2008aux membres de lInstitut.Le texte définitif a été approuvé début 2009 par le conseil dadministration avant dêtresoumis à lAssemblée générale des Membres.LAssemblée générale des Membres du 27 mars 2009 a approuvé lintroduction de lanorme Formation permanente. Elle entre en vigueur le 1er avril 2009.Pour des raisons pratiques, cette norme a été rédigée en anglais (ContinuingProfessional Education Standard).La norme Formation permanente de lIFA est intégrée à lart. 10 § b des statuts : “(…)Les registered forensic auditors doivent suivre une formation permanente dont lesmodalités sont définies par lassemblée générale sur base dune proposition du conseildadministration.”Voici le texte complet : Continuing Professional Education StandardGiven Article 10, Paragraph B of the bylaws of the Institute of Forensic Auditors,Given Article 9 of the Ethical Code of the Institute of Forensic Auditors,I. PrinciplesArticle 1 - The registered forensic auditor must over a period of three years spend aminimum of 120 effective hours, of which 20 at least per year, on activities whichcontribute to the furtherance of his/her professional expertise.Article 2 - The registered forensic auditor establishes his/her continuing professionaleducation programme freely taking Article 3 into consideration. The programmeincludes activities which contribute directly to the improvement of knowledge in thefields which belong to the forensic auditor’s domain of expertise and must be puttogether in a balanced way. 209
  • 210. II. Continuing professional educationArticle 3 - The following activities contribute to the continuing professional educationof registered forensic auditors:1. Seminars and study days organised by the IFA;2. Seminars and study days organised by the public sector, universities or professional associations on a subject that is connected to the domain of expertise of the forensic auditors;3. Preparation of classes, paper presentations and publications on a subject that is connected to the domain of expertise of the forensic auditors;4. Active participation in IFA committees;5. Any other relevant PE-activity or training.The Board of Directors will provide further Guidance as to the selection of activities,the balance (article 2) and the minimum and maximum number of PE-points peractivity.III. Control and sanctionsArticle 4 - The registered forensic auditor must retain an overview of his PE-points aswell as the appended justification documents (certificates issued at seminars, studydays, etc.) for a period of five years. They may be requested as a result of a control byor on behalf of the Board of Directors.Article 5 - The permanent training may be checked by the Education Committee of theBoard of Directors. Should there be shortcomings such as an insufficient number ofhours, the non-compliance of the type of training and missing justification documents,the Education Committee can extend the control to previous years and issue theregistered forensic auditor with recommendations in order to help him/her complywith the present Standard.Article 6 - The established fact of not complying with this standard is considered as ashortcoming, which warrants the referral of the registered forensic auditor by theEducation Committee to the Board of Directors, which in turn can obtain theAccreditation Committee’s recommendation. At the recommendation of the EducationCommittee and the recommendation, where provided of the Accreditation Committee,the accreditation as a registered forensic auditor may be withdrawn based on the Boardof Directors’ substantiated decision.Article 7 - PE points such as those usually granted, are put on a par with the hours asintended in this Standard, unless the Board of Directors’ Education Committee decidesto deviate from this practice in certain cases. Half PE points and half hours do not 210
  • 211. amount to a whole PE point or whole hour. This Standard will be voted by the GeneralAssembly of 27 March 2009 and will take effect as of 1 April 2009.Explanation as regards the first term: Since the Standard takes effect on 1 April 2009,a reduction of three twelfths of the first year is applied for the first term (3/12 x 40hours = 10 hour reduction): 2009: 20 hours minimum (unchanged) 2009-2011: 110 hours minimum (120 hours minus 10 hours), 20 hours per year minimum 2012 onwards: 120 hours per 3 years minimum, 20 hours per year minimum. Guidance on obtaining PE-pointsI. Requirements120 PE-points per 3 years, with a minimum of 20 PE-points per year.II. ActivitiesPE-points: Activities:Unlimited per year Attending forensic audit trainingsMin. 10 per year 1. PE-points can be obtained at external trainings: IFA, other training agencies, conference institutes, in Belgium and abroad. 2. PE-points can be obtained from in-house training.Max. 20 per year Lecturing at forensic audit training (Idem)Max. 10 per year Writing articles and other publications on forensic auditMax. 20 per year Activities for IFA: 1. Organising trainings 2. Activities in committees, board of directors, advisory board etc. 3. Other. 211
  • 212. In case of doubt whether an activity qualifies under the Continuing PE Standard, forexample an in house training program or a foreign seminar, please contact IFA todiscuss.As you can see it is easy to obtain PE-points for any registered forensic auditor: youngor old, rich or poor, busy or retired, in Belgium or abroad. Cost is hardly a factor asthere are inexpensive ways, such as the activities for IFA and writing articles, that takeonly time, no cash-out.Furthermore in 2009 IFA launches their Forensic Audit Training Program, at a lowcost per PE-point. Finally, larger organisations that organise in-house trainings andnewsletters can ask approval from IFA and register under the PE-program.The number of PE-points attributed by IFA for attending these courses corresponds tothe number of hours of the program, normally 2 (on-the-way-back-home-meeting), 4(half day) or 8 (full day).Bruxelles, le 27 mars 2009 212
  • 213. 213
  • 214. 214
  • 215. Masterclass Forensic Auditing IntroductionDepuis l’année 2000-2001 le Antwerp Management School organise le programme« Masterclass Forensic Auditing » (l’ancien « Executive Class Forensic Auditing »).Art. 10.c des statuts comprennent les « Conditions d’inscription : « Pour être reprisdans ce registre et pour être autorisé à porter le titre de registered forensic auditor,les membres doivent avoir suivi avec succès la formation de Executive Class ForensicAuditing et obtenu le titre ou le certificat correspondant. Ce programme est organisépar l’Universiteit Antwerpen (Management School) ou par une autre université, aprèsaccord et concertation avec l’Universiteit Antwerpen. L’Institut peut éventuellementreconnaître d’autres formations équivalentes, après l’obtention d’une majorité desdeux tiers au sein du conseil d’administration et d’une majorité simple lors de lapremière assemblée générale des membres suivante … ». ModulesLes modules du Masterclass Forensic Auditing sont en néerlandais et se présententainsi (programme actuel):Corporate governance Organisatiemodel en principes Codes deugdelijk bestuur Auditcomité Cijferberoepen Deontologie Hoe gaan ondernemingen om met fraude Code of conduct Risk managementLegal Privé-detectives en private veiligheid Privacywetgeving Fiscaal strafrecht Aansprakelijkheid rechtspersonen Aansprakelijkheid bestuurders Corruptie en verbeurdverklaring Arbeids- en ontslagrecht Beroepsgeheim Huiszoeking Misbruik van voorkennis Misbruik van vennootschapsgoederen 215
  • 216. Horizontale fraude Algemeen kader Fraudepreventie, detectie en analyse Fraudemechanismen Bankfraude Telecomfraude Telemarketingfraude JaarrekeningfraudeDiagnostiek Diagnostiek: fraude met bedrijfsmiddelen Diagnostiek: verslaggevingsfraude Diagnostiek: omkoping en afpersing Diagnostiek: parallelle circuits Rapporteren over fraude Verhoor- en interview technieken Data recovery en –analyse Data mining ValshedenVerticale fraude Eurosubsidiefraude Georganiseerde fiscale fraude en BTW carrousels Witwassen in Belgische context Technieken van witwassen Sterfhuisconstructies Kasgeldvennootschappen Smokkel- en accijnsfraude CBFALes professeurs du programme Masterclass Forensic Auditing sont (corps actuel):1. Prof. Michel J. De Samblanx RFA (responsable)2. Luc Beirens3. Jean-Pierre Bostoen4. Bart De Bie RFA5. Luc Desnerck6. Luc Desomere7. Francis Desterbeck RFA8. Philip Ernst9. Jacqueline Gram RFA10. Johan Haelterman11. Jan Hofkens RFA12. Marc Holsteyn RFA13. Rudy Hoskens RFA14. Luc Huybrechts15. Miguel Janssoone RFA16. Paul Laforce RFA 216
  • 217. Professeurs (suite)17. Evert-Jan Lammers RFA18. Peter Leyman RFA19. Carlos Lowie RFA20. Carine Lucq21. Anton Penneman RFA22. Dr. Guy Stessens23. Luc Toelen RFA24. Frank Trimpeneers25. Hans Van Bavel26. Marc Van Caeneghem27. Carla Verbandt28. Frederik Verhasselt RFA29. Patrick Waeterinckx RFA 217
  • 218. 218
  • 219. Sponsors Golden sponsorsBNP Paribas Fortiswww.bnpparibasfortis.beDeloitte Forensic & Dispute Serviceswww.deloitte.bePWC Disputen Analysis & Investigationswww.pwc.beRSM InterAuditwww.tclm-rsm.beTRIFORENSICwww.triforensic.be Autres sponsorsCallens Pirenne Forensic & Dispute Serviceswww.callens-theunissen.comDe Vocht Expert Serviceswww.devocht.beErnst & Young Fraud Investigation& Dispute Services www.ey.bei-Forcewww.i-force.beJ. Lippens, S. Rabaey & Co.www.gti.orgKPMG Forensicwww.kpmg.beJoris Rycken & Cowww.jorisryckenenco.be 219
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IFA livre anniversaire 2001-2011 F

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  • 1. Livre anniversaire 2001-2011
  • 2. 2
  • 3. ColofonTitre: Livre anniversaire 2001-2011Auteurs: E.J Lammers (Ed.); B. De Bie; S. DeMeulenaer; M. De Rouck; M. De Samblanx; C. Devlies;J. Denolf et J. Buys; R. Hoskens; M. Janssoone;C. Lefebvre; F. Philipsen; J.-P. Servais et C. Dendauw;F. Staelens; L. Toelen; et J. Vlogaert.Publication de l’Institut des Auditeurs de Fraude asbl.Numéro ISBN: D/2011/9415/15.Date: Mars 2011.Tous droits réservés. Sous réserve des exceptionsexpressément prévues dans la loi, aucune donnée decette publication numérique ne peut être reproduite,stockée dans une base de données automatisée nipubliée, de quelque manière que ce soit, sans obtenir aupréalable lautorisation expresse et écrite des auteurs etde léditeur.Institut des Auditeurs de Fraude asbl.Instituut van Forensische Auditoren vzw.Institute of Forensic Auditors.Siège statutaire: Kloosterlaan 5, 3001 Leuven, Belgique.Adresse professionnelle: Berkenlaan 8B, 1831 Diegem,Belgique.info@forensicaudit.bewww.forensicaudit.beNuméro de TVA : BE-0475.133.516KBC Banque : 427-5164381-58Arrondissement judiciaire de Leuven 3
  • 4. ContenuPréface ..................................................................................................................................................... 7 Préface (E.J. Lammers) ....................................................................................................................... 9 Nous devons unir les forces, publiques et privées (C. Devlies) ........................................................ 11IFA à vol d’oiseau ................................................................................................................................. 21 Mission et vision ............................................................................................................................... 23 Auditeur de fraude ............................................................................................................................. 23 Audit de fraude .................................................................................................................................. 23 Fédération professionnelle nationale ................................................................................................. 25 Organigramme ................................................................................................................................... 26 Conseil d’administration ................................................................................................................... 27 Conseil consultatif ............................................................................................................................. 27 Commissions de direction ................................................................................................................. 28 Membres ............................................................................................................................................ 30 Registered Forensic Auditors ............................................................................................................ 30IFA 2001-2011 : Articles ...................................................................................................................... 35 Aspects informatiques (B. De Bie).................................................................................................... 37 Cadre légal privé 2001-2011 (S. De Meulenaer)............................................................................... 43 Evolution de la fraude dans le secteur financier (M. De Rouck) ...................................................... 47 Audit d’investigation et gouvernement d’entreprise: Une décennie mouvementée (M. De Samblanx) ............................................................................................................................. 55 Dix anneés de lutte contre la fraude (J. Denolf et J. Buys) ............................................................... 61 Coopération publique-privée (R. Hoskens) ....................................................................................... 71 European Anti-fraud office (OLAF) (M. Janssoone) ........................................................................ 77 Forensic accounting et forensic auditing: de la comptabilité créative à l’entuête de fraude (Chr. Lefebvre) ........................................................................................................................................... 81 Les compétences du Conseil supérieur des Professions économiques (J.-P. Servais et C. Dendauw)...................................................................................................................................... 97 Considerations sur l’approche internationale de la fraude carrousel (F. Philipsen) ........................ 119 L’audit de fraude en Belgique (F. Staelens) .................................................................................... 127 Le réviseur d’entreprises et la fraude: une histoire ancienne en pleine expansion (L. Toelen)....... 147 Forensic audit in international context (J. Vlogaert) ....................................................................... 153 4
  • 5. IFA 2001 - 2011 en plus de détail ....................................................................................................... 159 Publications IFA 2001-2011 ........................................................................................................... 161 Congrès et séminaires 2001-2011 ................................................................................................... 165 Cours 2001-2011 ............................................................................................................................. 171 Conseil d’administration 2001-2011 ............................................................................................... 175 Commissions de direction fixes 2001-2011 .................................................................................... 177 Autres commissions 2001-2011 ...................................................................................................... 179 Conseil consultatif 2001-2011......................................................................................................... 183 Registered Forensic Auditors .......................................................................................................... 185 Statuts coordonnées ......................................................................................................................... 191 Code déontologique......................................................................................................................... 205 Norme Formation Permanente ........................................................................................................ 209 Masterclass Forensic Auditing ........................................................................................................ 215 Sponsors .......................................................................................................................................... 219 5
  • 6. 6
  • 7. Préface 7
  • 8. 8
  • 9. PréfaceL.S.Vous avez entre les mains le Livre Anniversaire 2001-2011 de l’Institut des Auditeursde Fraude (IFA), qui a été rédigé à l’occasion du 10ième anniversaire de l’Institut.Au travers de ce livre anniversaire, nous voulons mieux vous faire comprendre lacréation de l’Institut le 7 mars 2001, son évolution durant les 10 premières années deson existence et ses ambitions pour le futur. Les archives de l’IFA furent une baseimportante pour le recueil des informations.Le coup d’envoi est donné par Monsieur Carl Devies, le Secrétaire d’Etat à laCoordination de la lutte contre la Fraude.Ensuite vous y trouverez une description de la situation actuelle de notre Institut :mission, stratégie, structure, statut légal, membres des organes et des commissions.Vous y découvrirez en outre des contributions de différentes personnes qui ont joué unrôle important dans l’évolution de l’Institut. Chacune représente un groupe importantd’intéressés, en ordre alphabétique : Bart De Bie, Stijn De Meulenaer, Martine DeRouck, Michel De Samblanx, Johan Denolf et Jan Buys, Rudy Hoskens, MiguelJanssoone, Chris Lefebvre, Frank Philipsen, Jean-Paul Servais et Catherine Dendauw,Frank Staelens, Luc Toelen et Johan Vlogaert.Enfin, les annexes donnent d’autres faits marquants, tels que les statuts coordonnées,le code déontologique, la norme pour la formation permanente, les noms de tous lesadministrateurs et conseillers des 10 premières années, le registre des RegisteredForensic Auditors, les congrès et séminaires organisés, et bien d’autres informationsencore. Ainsi ce livre anniversaire pourra également servir d’ouvrage de référence.La rédaction s’est efforcée de présenter les faits avec minutie et de manière correcte.Nous nous excusons d’avance pour les éventuelles erreurs et omissions.Je félicite l’IFA pour son 10ième anniversaire et lui souhaite tout le succès possiblepour les 10 années à venir.Evert-Jan Lammers RFA, Editeur 9
  • 10. 10
  • 11. Nous devons unir les forces, publiques et privées Interview avec Carl Devlies, Secrétaire d’état à la Coordination de la lutte contre la fraude‘En tant que Secrétaire d’état à la Coordination de la lutte contre la fraude, j’ai pourtâche d’unir toutes les forces, publiques mais aussi privées. Surtout dans la lutte contrela fraude dont sont victimes les organisations privées, la fraude dite horizontale, il y ade la marge pour une coopération publique-privée plus importante. Aujourd’hui, letravail effectué est double, ce qui est totalement inutile.’ Ces paroles sont de CarlDevlies qui, comme le reconnaissent ses amis et ses ennemis, peut faire état d’un jolipalmarès en matière de lutte contre la fraude. Le secrétaire d’état nuance toutefois sespropres résultats : ‘Mais il reste un long chemin à parcourir.’Vous êtes le premier secrétaire d’état à la Coordination de la lutte contre lafraude dans ce pays. Ce qui signifie donc que, jusqu’à votre désignation, la luttecontre la fraude avait eu lieu en rang dispersé?Dans le passé aussi, il y a déjà eu de nombreuses initiatives dans le domaine de la luttecontre la fraude. Mais cela se faisait trop sur une base ad hoc et de manière peustructurée. Sous le gouvernement dont je fais partie, la lutte contre la fraude a étéengagée pour la première fois de manière systématique et coordonnée.Cette approche coordonnée a également été ancrée structurellement par la créationd’un collège et d’un comité ministériel pour la lutte contre la fraude fiscale et sociale.Le Collège, que je préside moi-même, est composé de personnes du plus haut niveaudes services sociaux, fiscaux, économiques, policiers et judiciaires qui sont impliquésdans la lutte contre la fraude. Le Collège rédige un plan d’action chaque année.Le Comité Ministériel est composé du Premier Ministre, de moi-même et des septministres qui, d’une manière ou d’une autre, ont à voir avec la lutte contre la fraudefiscale et sociale. Le Premier Ministre préside le Comité.Le Comité doit approuver les plans d’action, les suivre et les évaluer. A cause desélections anticipées, seuls deux plans d’action ont déjà pu être approuvés. Mais ilstotalisent ensemble plus de 100 points daction. 11
  • 12. Depuis, les deux plans daction ont déjà été largement réalisés. De quellesréalisations êtes-vous le plus fier?Je suis sans aucun doute le plus fier de l’échange amélioré des données, aussi bien ausein des services publics qu’entre eux. Ainsi, fin 2009, un protocole sur l’échange desdonnées a été signé entre les Finances et les inspections sociales. Le protocole stipuleque les services d’inspection fédéraux sociaux et fiscaux échangent, sur une basestructurelle, toutes les données utiles dans la lutte contre la fraude fiscale et sociale.L’échange se fait aussi bien spontanément qu’à la demande de l’une des parties et ilcouvre toutes les données individuelles dont une administration ou un serviced’inspection a ou obtient connaissance lors de l’exécution des contrôles. Les règleslégales en matière de protection de la vie privée sont bien évidemment respectées ici.Où en est l’échange des données au sein de la sécurité sociale?Au sein de la sécurité sociale, nous nous sommes attelés à un croisement systématiquedes données reprises dans les différentes bases de données de la sécurité sociale. Cecroisement systématique permet de détecter les possibles cumuls illicites, par exempled’une allocation de chômage avec une pension, ou d’une allocation de chômage avecune allocation de maladie.En recoupant les données de 2009 - les chiffres de 2010 ne sont pas encore disponibles- nous avons découvert que quelque 21.000 personnes cumulaient des allocations dechômage avec un salaire. C’est cinq fois plus qu’en 2005 et cela s’est traduit par unrecouvrement d’allocations de chômage indues pour un montant de 16 millionsd’euros.L’échange des données au sein du fisc aussi se fait à présent librement et sansproblèmes?Pour ce qui est du fisc, la loi prévoit désormais qu’au sein du SPF Finances, chaqueservice est autorisé à utiliser librement les données dont disposent les autres services.Ce qui met d’ailleurs en exécution les recommandations de la Commission d’enquêteparlementaire sur les Grands Dossiers de Fraude Fiscale.Toutefois, cet échange de données est actuellement toujours basé sur la loi générale surla protection de la vie privée de 1992. Ceci a pour inconvénient que l’échange desdonnées au sein des Finances ne peut être contrôlé quant au respect de la vie privéequ’a posteriori par les tribunaux. Pour des raisons de sécurité juridique, une loispécifique sur la protection de la vie privée s’indique, une loi qui définit a priori lesrègles sur la protection de la vie privée auxquelles l’échange de données au sein deFinances est soumis. 12
  • 13. L’élaboration du projet de loi sur la protection de la vie privée au sein de Finances setrouvait à un stade très avancé. Mais, vu la chute du gouvernement, la nouvelle loi seraune affaire pour le prochain gouvernement et le nouveau parlement.Une autre réalisation marquante est l’introduction du procès-verbal électroniqueunique pour tous les services d’inspection sociale.L’introduction de l’e-pv par les quatre grands services d’inspection sociale vient des’achever avec succès. Dans une phase suivante, les autres services d’inspectionsociale implémenteront l’e-pv eux aussi. L’e-pv fait figure de symbole pour l’approcheplus coordonnée de la lutte contre la fraude sociale par les services d’inspectionsociale.Et la police est elle aussi à présent pleinement engagée dans la lutte contre lafraude sociale?Nous venons d’installer la cellule de soutien mixte pour la lutte contre la fraude socialegrave et organisée. Le principe de base est que la lutte contre la fraude sociale demeurela tâche des inspections sociales. Mais, en cas de fraude sociale grave et organisée àdes fins criminelles, les services d’inspection sociale peuvent proposer au parquet defaire participer la police à l’enquête.Qu’ont rapporté les deux plans d’action?Les deux plans d’action génèrent 600 millions d’euros de recettes supplémentaires demanière récurrente par an. Si le gouvernement démissionnaire avait pu aller au termede sa législature, ce montant serait passé à 1 milliard d’euros.Ne s’agit-il pas là, permettez-moi l’expression, d’une goutte d’eau dans la mer ?Le professeur autrichien Schneider estime l’économie souterraine en Belgique à17,9 pour cent du PIB, soit 60 milliards d’euros par an.Le professeur Schneider définit la fraude dans un sens très large. Par exemple, selon leprofesseur Schneider, l’évasion fiscale et toutes les activités de bricolage desparticuliers relèvent également de l’économie souterraine. Nous nous en tenons auxchiffres de la Banque Nationale. La Banque Nationale évalue l’économie noire dansnotre pays à 3,8 pourcents du PIB.Si l’on part d’un PIB d’environ 350 milliards en 2010 et d’un taux d’imposition pourl’Etat de 48% appliqué à ce PIB, cela signifie que la fraude a entraîné une perte derentrées de 6,4 milliards d’euros pour l’Etat l’an dernier. Donc, celui qui prétend qu’ilsuffit d’éradiquer la fraude du pays pour assainir les finances publiques leurre la 13
  • 14. population. Mais, bien sûr, ceci n’est pas une raison pour laisser le champ libre à lafraude.Pouvez-vous avancer un objectif chiffré pour les années à venir?Je pense que, si la lutte contre la fraude représente également une priorité pour leprochain gouvernement, si un nombre d’initiatives supplémentaires sont prises et si lesinitiatives existantes sont poursuivies, la lutte contre la fraude peut rapporterannuellement 2 milliards supplémentaires de façon récurrente.A quelles initiatives songez-vous?Avec le Collège pour la lutte contre la fraude, nous avons établi une liste de 12fondements pour la lutte contre la fraude durant la prochaine législature. Il s’agit de 12priorités, d’initiatives qui doivent être réalisées ou poursuivies le plus vite possible.Fondements pour la lutte contre la fraude durant la prochaine législature1 1 La poursuite de la coordination, une nécessité 2 Un meilleur échange des données fiscales 3 L’optimalisation de l’échange des données au sein du secteur public 4 L’introduction de la règle Una Via 5 L’extension du règlement transactionnel 6 L’extension de la mini-instruction judiciaire 7 La levée du secret bancaire dans le domaine des impôts sur le revenu 8 Une politique sectorielle en conclusion de la lutte contre la fraude 9 La récupération effective des avantages patrimoniaux déclarés confisqués 10 De meilleures perceptions 11 La lutte contre la corruption 12 L’application uniforme de la législation fiscale et socialeVous ne serez pas étonnés que nous plaidions pour une poursuite de l’amélioration del’échange des données au sein des services publics qui s’occupent de la lutte contre lafraude et entre eux.1 Vous pouvez trouver le texte complet des ‘fondements’ sur: http://www.carldevlies.be 14
  • 15. Une poursuite de la coordination de la lutte contre la fraude est également un mustpour nous. Le Collège et le Comité Ministériel pour la lutte contre la fraude doiventcontinuer à fonctionner. En plus, il s’indique aussi qu’un membre du gouvernementsoit de nouveau compétent pour la coordination de la lutte contre la fraude ou qu’ilreçoive cette mission dans ses domaines de compétence.Il n’est donc pas absolument nécessaire qu’un membre du gouvernements’occupe exclusivement de la coordination de la lutte contre la fraude?Non, mais c’est certainement la situation optimale. Et cela montre bien aussi dansquelle mesure le nouveau gouvernement considère la lutte contre la fraude commeprioritaire. Car, si le membre du gouvernement qui est chargé de la coordination de lalutte contre la fraude dispose encore d’autres compétences, il doit évidemment yconsacrer aussi une partie de son temps et de son énergie.Dans les ‘fondements’ vous plaidez aussi pour une levée plus souple du secretbancaire.En effet et nous avons pu obtenir entretemps un accord à ce sujet au sein de la majoritésortante. Mais attention, nous ne voulons pas jeter les données bancaires des citoyensen pâture. La discrétion demeure la règle. Mais s’il existe des indications concrètes defraude, le secret bancaire doit pouvoir être levé. Suite à une interprétation très strictede la législation, ce n’est pas le cas aujourd´hui. Si le secret bancaire est levé, ledépartement des Finances sera autorisé aussi, à partir du 1er juillet 2011, de demanderauprès de toutes les banques et compagnies d’assurance les numéros de compte du(des) contribuable(s) concerné(s).Comme les numéros doivent être communiqués rapidement et que quelque 200banques et compagnies d’assurance sont actives en Belgique, un point de contactcentral sera mis en place pour l’ensemble du secteur auprès de la Banque Nationale.Mais soyons clairs : il ne s’agit en l’occurrence ni d’une super base de données, nid’un cadastre des fortunes mais d’un point de contact unique.L’introduction de la règle ‘Una Via’ est aussi un ‘fondement’.Il s’agit sans doute du fondement principal. L’introduction d’Una Via est égalementune recommandation clé de la Commission d’enquête parlementaire sur les grandsdossiers de fraude fiscale.A mon initiative, un groupe de travail d’experts a été mis en place au sein du Collègepour la lutte contre la fraude et sest penché sur l’exécution concrète de larecommandation de la commission d’enquête. Le résultat est une proposition qui peutconstituer la base pour la mise en place de cette recommandation. 15
  • 16. La règle ‘Una Via’ est une application du principe de la subsidiarité. La lutte contre lafraude fiscale est en principe une tâche des administrations fiscales. Mais, en cas defraude fiscale grave et organisée, et uniquement dans ce cas, il peut être nécessaire derecourir à la voie pénale.Si une fraude fiscale grave et organisée est constatée, il faut décider le plus rapidementpossible si les faits doivent être poursuivis pénalement ou administrativement. Le butest d’éviter le travail en double.Pour ce faire, le groupe de travail susmentionné estime qu’il convient de créer unestructure de concertation, dont font partie des responsables du fisc, de la justice et de lapolice. Pour que cette concertation devienne possible, il est nécessaire d’adapter laCharte du contribuable.Mais, au final, il appartient au procureur du Roi de décider si la voie pénale doit êtresuivie.Chose importante aussi dans notre proposition: s’il a été décidé d’une poursuite pénalepar le ministère public, l’administration pourra tout de même procéder au calcul desimpôts dus et les enrôler mais sans plus pouvoir imposer d’amende administrative oud’accroissement d’impôt.Comme Una Via évitera le travail en double, la justice pourra davantage se concentrersur les dossiers de fraude fiscale grave et organisée. Egalement dans le but de libérerde la capacité judiciaire pour la lutte contre la fraude fiscale grave et organisée, nousproposons dans les fondements d’étendre la possibilité de conclure un règlementtransactionnel jusqu’à ce qu’un jugement ou un arrêt soit passé en force de chosejugée. Actuellement, les règlements transactionnels ne peuvent être conclus que dansla phase de l’enquête même.L’un des ‘fondements’ qui intéresse directement les auditeurs de fraude est lalutte contre la corruption. Que proposez-vous concrètement à ce sujet ?Je suis un grand partisan d’une meilleure coopération entre tous les acteurs privés etpublics concernés par la lutte contre la corruption. Il s’agit des auditeurs internes etexternes auprès des entreprises et des services publics, des organisations desemployeurs et des travailleurs, du comité antifraude fédéral et bien sûr de la police etde la justice.Surtout dans la lutte contre la fraude dont les organisations privées sont les victimes, lafraude dite horizontale, il y a de la place pour davantage de coopération entre le privéet le public. Car, aujourd’hui, un travail en double est accompli, ce qui est inutile etabsurde. 16
  • 17. Aujourd’hui, en cas d’enquête publique, il faut repartir de zéro, le travail déjà réalisépar les acteurs privés n’ayant alors plus la moindre valeur. C’est clairement ungaspillage de personnes, d’argent et de moyens. En ce moment, je fais étudier par ungroupe de travail constitué au sein du Collège pour la lutte contre la fraude commentune enquête publique peut continuer à partir de l’enquête privée déjà effectuée par lesauditeurs.De plus, il me tient à cœur de dire que les autres professions du chiffre aussi, surtoutcelles qui exercent une fonction sociale comme les réviseurs d’entreprises, doiventcontribuer davantage à la lutte contre la corruption et la fraude. Surtout quand il estquestion de fraude avec de l’argent public, le réviseur doit jouer un rôle plus proactiflorsqu’il signale une fraude. Pour cela, il est insuffisant qu’une fraude signalée aucommissaire par la direction ne donne lieu qu’à une mention particulière dans lerapport du commissaire.Transparency International dénonce année après année que la Belgique n’a pasencore de réglementation pour les lanceurs d’alerte.Contrairement aux fonctionnaires flamands, les fonctionnaires fédéraux ne peuvent pasencore faire appel à un règlement pour les lanceurs d’alerte. Le gouvernement fédéralsortant avait déjà bien avancé dans la rédaction d’un projet de loi en la matière mais, àcause des élections anticipées, ce projet n’a jamais été finalisé.Faute de nouveau gouvernement, il y a peu encore, ce dossier ne faisait qu’amasser dela poussière. Mais, récemment, nous avons décidé de le remettre sur les rails. Nousallons finaliser le projet à brève échéance avec le CD&V et le CdH, et mon présidentde parti, qui est connaît très bien la matière, introduira bientôt le projet sous la formed’une proposition de loi au Parlement.Pourquoi la lutte contre la fraude est-elle si importante pour vous?La première et principale raison pour laquelle, selon moi, elle mérite une prioritéabsolue, est que la fraude crée une inégalité entre celui qui respecte les règles et celuiqui les enfreint.En ces temps difficiles sur le plan économique et budgétaire, les autorités doiventdemander des efforts aux citoyens et aux entreprises. Il importe de veiller à ce que cesefforts valent pour tous sans distinction aucune. Les imposer aux citoyens etentreprises honnêtes, pendant que les fraudeurs y échappent en sifflotant, estintolérable. Voilà la raison pour laquelle je m’accroche tant aux fraudeurs : ils faussentle jeu. La lutte contre la fraude est une lutte pour l’égalité et la justice. Comme aucunepersonne n’est plus égale qu’une autre, nous devons poursuivre cette lutte. Et si cettelutte fait entrer aussi de l’argent dans les caisses de l’Etat, c’est une bonne affaire en 17
  • 18. ces temps budgétairement difficiles. Mais l’argent ne peut pas être le motif principalde la lutte contre la fraude.Je ne veux pas déclencher de chasse aux sorcières, loin s’en faut. Mais nous devonsveiller à ce que les règles soient identiques pour tous. De nombreuses entrepriseséprouvent déjà du mal à joindre les deux bouts de nos jours, sans devoir en plus subirla concurrence déloyale d’entreprises malhonnêtes qui se soucient peu de la législationfiscale et sociale.http://www.carldevlies.be/nl/uploads/media/Bouwstenen voor de fraudebestrijdingtijdens de volgende legislatuur - Goedgekeurd door het College 15-12-2010.pdf 18
  • 19. 19
  • 20. 20
  • 21. IFA à vol d’oiseau 21
  • 22. 22
  • 23. Mission et visionLa mission de l’IFA, en tant qu’organisation représentative des auditeurs de fraude enBelgique, est de contribuer au développement et à la qualité de la profession et de lajustice dans les secteurs privés et publics.Pour réaliser cet objectif, l’IFA développe des normes et des standards, les fixe et lespréserve. Pour ce faire, un dialogue ouvert sur l’extérieur est indispensable.Aussi L’IFA est une organisation ouverte qui cherche le dialogue avec les dirigeantspolitiques et autres intéressés. Auditeur de fraudeLa tâche d’un auditeur de fraude consiste entre autre à contribuer à l’établissement deséléments probants lors d’un litige commercial ou juridique, impliquant la plupart dutemps une fraude ou une présomption de fraude, en s’appuyant sur ses connaissanceséconomico-financières et des techniques de contrôle. Audit de fraudeComme le contexte légal et les habitudes concernant la profession diffèrent d’un paysà l’autre, il n’existe pas de définition internationale. En Belgique l’audit de fraude estdéfini comme suit (définition IFA):« L’audit de fraude est l’ensemble des activités qui consistent à rassembler, contrôler,traiter, analyser des données et à en faire rapport, en vue de découvrir la vérité et/oude fournir des preuves, dans un cadre de référence déterminé, dans le domaine deslitiges et/ou des irrégularités juridiques et financières (dont la fraude) et à fournir desconseils de prévention dans ce domaine. »L’IFA remplit un rôle important dans la formation et la formation permanente desauditeurs de fraude.Tous les membres respectent le code déontologique élaboré par l’IFA. 23
  • 24. Tous les intéressés - les entreprises, les instances judiciaires, les dirigeants politiques,le monde académique et les autres organisations professionnelles - peuvent faire à toutmoment appel aux services de l’IFA. StratégiePour réaliser ses objectifs, l’IFA a établi 5 principes directifs stratégiques:1. Développement et proposition d’un cadre réglementaire et légal pour l’audit de fraude Au vu des développements (internationaux) tant dans le secteur public que dans le secteur privé nous devons tendre vers un cadre légal clair pour l’exercice des activités d’audit de fraude. L’IFA va dans ce sens formuler des avis directifs à l’intention du gouvernement concernant le caractère souhaitable d’une réglementation plus poussée de l’exercice de la profession. L’IFA s’efforcera de contribuer à l’élaboration d’une proposition de loi en la matière sur base d’une analyse approfondie de la législation existante.2. Elargissement de la portée de l’audit de fraude Afin de pouvoir agir en tant que représentant de ses membres et être aussi reconnu comme tel, l’IFA considère de prendre, entre autre, les initiatives suivantes: Développer une réflexion structurée et récurrente avec les groupes professionnels apparentés, les instituts et les organisations de droit publique Démarrer la concertation avec le monde académique (universités et management schools) Intensifier les contacts avec les dirigeants politiques et les organismes de contrôle au sein des sphères politiques, judiciaires, gouvernementales et du monde des affaires Attirer de nouveaux membres et sponsors.3. Stimuler la coopération entre secteurs publics et privés Le caractère public-privé de la formation, de l’appartenance des membres et du conseil d’administration fait de l’IFA une organisation à caractère unique. Après une première ébauche dans les domaines des projets public-privé en matière de lutte contre la fraude, l’IFA veut réaliser quelques nouveaux projets en ce sens. 24
  • 25. 4. Professionnalisation de la structure de fonctionnement de l’IFA Pour pouvoir continuer à garantir le fonctionnement professionnel de l’IFA, des locaux fixes et un secrétariat professionnel seront assurés.5. Etablir les conditions annexes pour un bon exercice qualitatif de la profession Bien qu’il s’agisse naturellement d’une mission permanente, l’IFA réalisera à court terme les objectifs suivants : Rendre opérationnels les organes disciplinaires, comme prévu dans les statuts Rédiger les normes et standards, plus particulièrement en ce qui concerne les enquêtes sur les personnes Elaborer un programme de formation permanente. Fédération professionnelle nationaleLune des priorités de lIFA est bien sûr dobtenir la reconnaissance légale de notreprofession.LIFA a été reconnue en octobre 2009 par le Conseil supérieur des indépendants et desPME comme fédération professionnelle nationale (conformément à la loi du 28 mai1979 et à larrêté dexécution du 10 août 2004) et doit être considérée comme lereprésentant officiel de la communauté des auditeurs de fraude en Belgique.L’IFA entretient des contacts avec les représentants d’autres organisationsprofessionnelles: il s’agit du Conseil Supérieur des Professions économiques (CSPE),de lInstitut des Experts-comptables et Conseils fiscaux (IEC), de l’Institut desRéviseurs dentreprises (IRE) et de lInstitut professionnel des Comptables etFiscalistes (IPCF).S’y ajoutent en outre des organisations professionnelles non reconnues légalement,que sont l’Institute of Internal Auditors Belgium (IIA Belgium), l’Information SystemsAudit and Control Association (ISACA), lAssociation Royale des Actuaires belges(ARAB) et l’Association of Certified Fraud Examiners (ACFE) Belgium chapter.Les contacts avec les divers organes politiques n’ont du reste pas été négligés, qu’ils’agisse des contacts avec des représentants des Ministères de la Justice, de l’Intérieur,de l’Economie et des Classes moyennes. 25
  • 26. L’Institut a en outre maintenu sa participation active au fonctionnement de la Plate-forme de Protection permanente (PPP).Enfin, de bons contacts ont encore été entretenus ou approfondis avec, notamment, laCommission bancaire, financière et des Assurances (CBFA), la Fédération belge duSecteur financier (Febelfin), la European Corporate Security Association (ECSA), laCellule de traitement des informations financières (CTIF) et TransparencyInternational Belgium. Organigramme Assemblée Générale des Membres * Conseil de consultation Conseil d’administration* Bureau * Commissions de direction fixes: Commission d’agrément Ethique et normes Cours et formation permanente Collaboration public-privé Etudes et publications Affaires juridiques Relations publics et récolte de fonds Commissions ad hoc * Organes statutaires. 26
  • 27. Conseil d’administrationDepuis l’Assemblée Générale des Membres du 17 juin 2008, le Conseil dadministration del’Institut est composé comme suit:Nom Fonction principaleFrank Staelens RFA* président Partner Deloitte Forensic and Dispute ServicesLudo Caris * trésorier Partner Callens Pirenne & Co.Miguel Janssoone RFA * secrétaire Investigator European Anti-Fraud Office OLAFEvert-Jan Lammers RFA* Partner TRIFORENSICBart De Bie RFA Partner i-ForceStijn De Meulenaer RFA Avocat-Associé Everest LawJohan Denolf RFA Directeur Ecofin, Police Judiciaire FédéraleFrancis Desterbeck RFA Directeur OCSCRudy Hoskens RFA Partner PWC Dispute Analysis & InvestigationsEm.Prof.Dr. Chris Lefebvre RFA Professor emeritus KU LeuvenMartine De Rouck RFA Head of Fraud Protection Office BNP Paribas FortisJohan Vlogaert RFA Head of Fraud Investigations, EIB* Frank Staelens, Ludo Caris, Miguel Janssoone et Evert-Jan Lammers composentensemble le Bureau, conformément à lart. 13 des statuts de l’Institut. Conseil consultatifLes personnes suivantes agissent comme conseillers auprès du Conseildadministration (tous depuis 2008) et, en cette qualité, sont systématiquement invitéesà participer à ses réunions:Michel J. De Samblanx RFA Professeur à l’Université d’AnversPeter Leyman RFA Sen. Manager Deloitte Forensic and Dispute ServicesLudo Swolfs Président honoraire de l’Institut des Réviseurs d’EntreprisesFrederik Verhasselt RFA Corporate Security Manager UmicoreNadja De Buyser RFA Réviseur d’Entreprises-Associé A&F Services 27
  • 28. Commissions de direction Commission d’AgrémentMichel J. De Samblanx RFA Professeur à l’Université d’AnversMarc Exelmans RFA Head of Investigations Belgium, BNP Paribas FortisMiguel Janssoone RFA Investigator European Anti-Fraud Office (OLAF) Commission de l’Ethique et des normesMichel J. De Samblanx RFA Professeur à l’Université d’AnversStijn De Meulenaer RFA Avocat-Associé Everest LawEvert-Jan Lammers RFA Partner TRIFORENSICLudo Swolfs Président honoraire de l’Institut des Réviseurs d’Entreprises Commission Cours et formation permanenteRudy Hoskens RFA Partner PWC Dispute Analysis & InvestigationsVeronique De Mets Commissaire Ecofin, Police Judiciaire FédéraleTrui Racquet RFA S. Manager PWC Dispute Analysis & InvestiationsKurt Verbeke RFA Commissaire OCRC, Police Judiciaire Fédérale Commission Collaboration public-privéBart De Bie RFA Partner i-ForceRudy Hoskens RFA Partner PWC Dispute Analysis & InvestigationsJohan Denolf RFA Directeur Ecofin, Police Judiciaire Fédérale Commission Etudes et publicationsEvert-Jan Lammers RFA Partner TRIFORENSICChris Lefebvre RFA Professeur emeritus KU Leuven 28
  • 29. Commission de’Affaires juridiquesStijn De Meulenaer RFA Avocat-Associé Everest LawJan Buys RFA Directeur-Adjoint Ecofin, Police Judiciaire Fédérale Commission Rélations publiques – récolte de fondsFrank Staelens RFA Partner Deloitte Forensic and Dispute Services Commission d’édition de l’IFA Newsletter (Fait partie de la Commission Etudes et Publications)Evert-Jan Lammers RFA (Pr.) Partner TRIFORENSICMichel De Samblanx RFA Professeur à l’Université d’AnversMiguel Janssoone RFA Investigator OLAFChris Lefebvre RFA Professeur emeritus KU LeuvenAnton Penneman RFA Investigator OLAFLinda Van SPF FinancesJan Mariën Trainee TRIFORENSICKurt Verbeke RFA Commissaire OCRC, Police Judiciaire FédéraleJochen Van Aalst Inspecteur Ecofin, Police Judiciaire FédéraleJohan Lemmens RFA Réviseur d’Entreprises-Associé Alaska ComptabilitéNadja De Buyser RFA Réviseur d’Entreprises-Associé A&F Services SecrétariatChristelle Couturiaux Management Assistant Deloitte CommissaireDirk Stragier Réviseur d’Entreprises-Associé Mazars&Guérard 29
  • 30. MembresAu 31 décembre 2010 l’Institut des Auditeurs de Fraude compte 448 membres: 300 250 200 Femmes 150 Hommes 100 50 0 Privé Public Registered Forensic Auditors NombreLe registre de Registered Forensic Auditors fut ouvert fin 2003. Voici lévolution deleur nombre ces dernières années (nombres au 31 décembre): * 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010Membres 155 200 135 110 145 175 250 268 448Dont RFA - 45 52 57 68 92 133 156 176Evolution - 45 7 5 11 24 41 23 20* 2002 était le premier exercice complet de l’Institut. RFA Non RFA 30
  • 31. La relation entre le développement du nombre de membre et la croissance du nombrede RFA s’analyse ainsi: (année de démarrage du registre RFA : 2003): 500 450 400 350 300 250 Nombre de membres 200 Nombre d RFA 150 100 50 0 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 Composition du registreLe registre, qui compte 176 Registered Forensic Auditors au 31 décembre 2010 secompose comme suit : 85% d’hommers 15% de femmes100% 87% de néerlandphones 13% de francophones (ou autres allophones, adressés en français)100% 48% dagréments sur base du diplôme Masterclass Forensic Auditing ou équivalent 40% dagréments en vertu du programme de dispense (waiver), 2007-2009 12% dagréments sur base dune charge de cours forensic auditing100% 59% essentiellement actifs dans le secteur privé 40% essentiellement actifs dans le secteur public 2% essentiellement actifs dans le secteur académique100%Le registre-RFA complet est repris en annexe. 31
  • 32. Conditions d’agrémentDepuis lintroduction du programme dexemptions en 2007, 92 nouveaux RFA ont étéagréés dont 57 sur base des conditions de dispense et 35 sur base du diplômeMasterclass Forensic Auditing ou équivalent.En 2009, il semble que les demandes dagrément sur base des conditions de dispensese maintiennent. Dès lors, le conseil dadministration a décidé de conserver lesconditions de dispense après le 31 décembre 2009 à titre de conditions dagrémentrégulières. Après cette date, les professionnels satisfaisant aux conditions peuventdonc toujours introduire une demande en vue dêtre agréés Registered ForensicAuditor.Sont donc éligibles pour être agréés Registered Forensic Auditor (pour le texte littéral,nous renvoyons à lart. 11 des statuts de lInstitut) : tous ceux qui détiennent le diplôme de Masterclass Forensic Auditing de l’Antwerp Management School, ou équivalent; et tous les chargés de cours officiels en matière de Forensic Auditing; et tous les détenteurs dune formation professionnelle académique ou universitaire ayant au minimum trois ans de pratique en matière de fraude et de forensic auditing (équivalent temps plein) ; et tous ceux qui ont au minimum sept ans dexpérience pratique en matière de fraude et de forensic auditing (équivalent temps plein).Les candidats doivent en outre pouvoir démontrer quils maîtrisent suffisamment unedes langues officielles belges et quils connaîssent suffisamment le droit belge pourpouvoir exercer le métier de forensic auditor en Belgique. LIFA entend en effet agiren qualité dorganisation professionnelle pour tous les professionnels du forensic auditen Belgique.Enfin, les candidats doivent introduire une demande écrite, motivée et documentéeauprès de la Commission dagrément du Conseil dadministration de lInstitut. LaCommission dagrément vérifiera si le candidat satisfait à toutes les conditions. Cours “Legal Intake”Pour les candidats étrangers l’Institut a dévelopé le cours “Legal Intake” couvrant lesprincipaux aspects du forensic audit. Curriculum:1. Cadre légale pour l’audit de fraude Loi détective-privé Loi sécurité-privée Nouvelle loi pour les enquêtes privées? 32
  • 33. 2. Fraude au détriment de l’entreprise2.1. Procédures pénales Preuve illégale Utilisation de rapportages de tiers (détective-privé/auditeur de fraude)2.2. Droit du travail : Droits à la vie privée vs relation employeur-employée (art 22 Constitution; Loi du 8/12/1992) CCT 81 Démission (faute grave) Preuve illégale et utilisation de rapportage de tiers (détective-privé/auditeur de fraude).2.3. Actes criminels : Criminalité informatique Art. 314bis CP Art. 491 CP (escroquerie) Art. 496 CP (abus de confiance) Art. 246 (corruption publique) et 504bis CP (corruption privé)3. Fraude par l’entreprise3.1. Droit pénal fiscal : Procédure Relation controleur fiscale - juge d’instruction Actes criminelles connus: fraude fiscale, faux fiscale, caroussel de TVA, blanchiment Loi anti-blanchiment préventive3.2. Introduction au droit de l’entreprise : Introduction (structures juridiques …) Responsabilité (entreprise et dirigeants) en relation avec l’insuffisance de controle interne et de litiges au sein de l’entreprise. La position de l’auditeur de fraude.3.3. Droit pénal de l’entreprise. 33
  • 34. 34
  • 35. IFA 2001-2011 : Articles 35
  • 36. 36
  • 37. Aspects informatiques Bart De Bie RFA IntroductionLe rôle de l’ICT devient de plus en plus important dans nos échanges sociaux etéconomiques. Même pour les opérations les plus simples, on se tourne de nos joursvers une ou plusieurs applications ICT (mobiles). Si les bénéfices de l’ICT sontimportants, en même temps ce progrès entraîne aussi des risques spécifiques. Si uneaffaire tourne mal, en particulier lorsqu’il est aussi question d’actes malintentionnés, ilse crée bien vite la nécessité d’une enquête des traces informatiques.Souvent les professionnels de l’IT pensent: “Je peux le faire aussi. Il me suffit detélécharger rapidement quelques outils (gratuits) et nous nous chargerons nous-mêmes de l’enquête”. Or une bonne enquête informatisée sur la fraude doit êtreabordée avec circonspection et il s’agit de bien plus qu’une simple récupération dedonnées. Les traces numériques doivent pouvoir être dépistées et analysées, et ellesdoivent être conservées et présentées d’une manière qui soit d’une part pratiquementfaisable et qui respecte d’autre part les exigences légales imposées aux preuves. Lechamp opérationnel étendu, qui est encore en plein développement, est désigné par leterme ‘IT-Forensics’.IT-Forensics comprend d’une part l’étude des porteurs de données numériques(computer forensics) et d’autre part l’application des techniques d’enquête -financières ou non - sur les données informatiques (forensic data analyse). Qui profite d’IT-Forensics ?Depuis la fin des années 90, les entreprises font appel à des ‘Computer IncidentResponse Teams’ (CIRT) afin de réagir de manière appropriée à une alerte ‘firewall’ou à une ‘intrusion’ dans leur environnement réseau. En plus, ils étudient de plus enplus souvent les soucis de sécurité internes ou ils doivent se mettre à la recherched’une preuve (digitale) de l’une ou l’autre activité frauduleuse. Pour cela, ils font deplus en plus appel à la technologie scientifique IT orientée sur les réseaux, qui leurpermet d’offrir une réponse professionnelle, à l’échelle de l’entreprise, aux incidents,aux enquêtes internes et à la récupération électronique.Dans la pratique de la recherche et du contrôle, les services de police et d’inspectionsont de plus en plus confrontés à un environnement automatisé pour le recueil 37
  • 38. d’informations et/ou de preuves. Ceci pose de nouvelles exigences : le traçage descriminels et les preuves tirées du cyberespace nécessitent une solide méthodologie derecherche qui réunit les connaissances IT et les compétences dans un cadrescientifique.Enfin d’autres organisations publiques et services d’intelligence militaires ne peuventrester sur la touche. Eux aussi éprouvent le besoin d’investir dans IT-Forensics. MéthodologiePour mener une enquête ‘justifiée scientifiquement’, le spécialiste doit la conduiredans des conditions contrôlées telles que (1) il soit question d’une documentationexhaustive, (2) que l’enquête effectuée puisse être répétée, et (3) que les résultatssoient vérifiables.Une telle méthodologie implique: qu’aucune donnée numérique n’ait été endommagée, détruite ou affectée d’une autre manière ; qu’aucun virus informatique n’ait été introduit sur le porteur de données durant le processus d’analyse ; que les données extraites et éventuellement pertinentes aient été conservées avec soin et sécurisées contre tout dommage mécanique ou électromagnétique ultérieur ; qu’une chaîne de surveillance permanente ait été implantée et entretenue; qu’il n’ait été porté atteinte que pour une durée aussi limitée que possible aux opérations d’entreprise ; que les informations couvertes par le secret professionnel soient protégées et qu’elles ne soient donc pas divulguées de manière illicite. Outils utilisésLe développement ci-dessus implique que le spécialiste IT scientifique doit avoir del’expérience avec un large éventail de matériel et de programmes informatiques, afinde bien réagir face aux situations très diverses auxquelles il peut être confronté dans lapratique. Il fera en plus appel à une série d’outils pour retracer et/ou capter desdonnées pertinentes à l’intérieur d’un système informatique, ou pour récupérer ourendre accessibles des fichiers effacés, encodés ou endommagés. Les enquêteursinformatiques publics aussi bien que privés utilisent surtout des outils reconnus etimportants portant des licences comme FTK et EnCase.Pour certaines autres enquêtes, il est fait usage de petits outils (open source) comme :les outils Linux, les calculs hash, netcat et dd. Ces outils sont testés et vérifiés et sontmondialement reconnus pour ce type d’applications. Mais le plus important est etdemeure que le spécialiste IT scientifique puisse démontrer quels résultats ont été 38
  • 39. obtenus avec quels outils, et que la source des données n’a pas été affectée ou modifiéepar ces programmes utilitaires. Courriels ‘smoking gun‘En sus de l’analyse de l’administration financière et des traces numériques dans lesdata warehouses (stock de données), l’étude du courrier électronique peut jouer un rôleimportant dans la recherche de la vérité ‘digitale’. Ainsi on a pu lire un articleintéressant dans le Financial Times du 7 septembre 2005 sous le titre : ‘Anything youe-mail may be used in evidence’. Ce fut à l’occasion de la condamnation de la banqued’affaires américaine Morgan Stanley, par un tribunal de Floride, qui dut payer undédommagement et une amende pour un total de 1,45 milliards de dollars à uninvestisseur américain. Le problème fut que la banque ne semblait pas en mesured’examiner de vieux back up, ne pouvant donc pas produire de manière complète ou àtemps certaines informations.Ensuite, quelques exemples de courriels dits ‘smoking gun’ furent donnés et furentensuite cruciaux dans des scandales connus: Un courrier électronique d’un manager du plus haut niveau de Shell, dans lequel il précisait être ‘sick and tired about lying’ sur les réserves de pétrole surévaluées. Ce courriel fit surface à l’occasion d’une enquête interne. Le scandale a entraîné une chute de la valeur boursière de Shell de l’ordre de plusieurs milliards de dollars et, aussi bien aux EU qu’en Europe, l’entreprise a encouru de grosses amendes. Un analyste technologique de Credit Suisse First Boston fut condamné sur base d’un seul courriel à ses collègues, dans lequel il avait demandé de ‘nettoyer’ leurs fichiers. Un analyste boursier de Merrill Lynch fut condamné à une amende de quatre millions de dollars et son employeur de cent millions de dollars après qu’il s’était avéré qu’il avait conseillé par courrier électronique à ses collègues d’acheter des actions dans des entreprises pour lesquelles la banque travaillait.Il convient de citer dans ce contexte un autre exemple assez récent d’un courriel ayantjoué un rôle important dans une enquête de la Commission Européenne. En septembre,dans le cadre d’une enquête sur la concurrence de l’UE, un échange de courriels futrendu publique entre Intel et des fabricants d’ordinateurs. D’un courriel de juillet 2002,il s’avéra que suite à des accords avec Intel, HP ne devait plus équiper que cinq pourcent au plus de ses PC avec des processeurs AMD. Un intérêt accru pour la forensic readinessIl devient de plus en plus important pour une enquête des faits dans un environnementdigital qu’une grande quantité de données soit à la disposition des enquêteurs. Unpremier problème surgit lorsque les données ne sont pas toutes conservées par le 39
  • 40. système. Ceci rendra bien sûr de telles enquêtes plus difficiles. Un nombre de tests nepeuvent dès lors pas être réalisés et les conclusions ne peuvent pas être formulées. Lerisque de ne pas détecter l’irrégularité augmente ainsi. Il est d’une grande importanceque les données soient conservées de la manière la plus détaillée possible, ainsi que surune période suffisamment longue. Il s’agit d’une condition stricte afin de pouvoirgarantir l’exhaustivité de l’enquête.Une autre problématique se présente en premier lieu lorsque les données s’avèrent êtred’une qualité moindre. Souvent le système enregistre les données,mais la qualité estpiètre. Dans ce cas aussi, les tests ne pourront pas ou difficilement être réalisés. Cecipeut par exemple être le cas lorsqu’il n’est pas clair quelle signification certainesdonnées revêtent (valeur d’achat, quantités, prix unitaires, prix de vente,...). Il est doncimportant que les données soient définies de manière très détaillée à l’intérieur dusystème.L’origine du problème se situe dans le fait que la disponibilité et la qualité des donnéesnumériques ne représentent pas une exigence lors du contrôle des systèmesd’informations chez les organisations. Afin de pouvoir tout de même se préparer, entant qu’organisation, à des fraudes possibles ou à d’éventuels enquêtes de fraude, lespas suivants peuvent offrir une solution dans le sens de la ‘forensic readiness’: constater les processus à l’intérieur desquels les données nécessaires pour l’enquête sont générées; définir les sources de données du matériel de preuve éventuel; définir la façon de fixer et d’archiver les données; implémenter une politique pour l’enregistrement et l’utilisation du matériel de preuve; détecter de manière proactive les possibles violations de l’intégrité; rédiger une procédure afin de définir à quel moment une enquête formelle est initiée; créer une prise de conscience chez le personnel. Pour conclureIT Forensics ne peut plus être nié et s’est acquis une place fixe dans le monde del’enquête. Qui plus est, les spécialistes IT scientifiques peuvent s’attendre à de trèsnombreux défis. Un premier défi est la constatation que l’enregistrement des donnéesne cesse de croître. Les disques au niveau des téraoctets ne sont plus des exceptions.L’avenir réside dès lors dans la définition préalable des caractéristiques qui rendent unfichier (ou une partie d’un disque) important pour l’enquête.Seules ces parties sont alors protégées en vue de l’enquête. Cette méthode a déjà étéappliquée dans différents outils d’enquête (Logical Evidence Files). Un deuxième défiest incontestablement que, par l’augmentation de l’automatisation, de plus en plusd’informations utiles pour l’enquêteur scientifique IT seront disponibles. Ceci mènera 40
  • 41. à des outils qui contiennent de plus en plus de connaissances avec tous les risques quien découlent. Les questions qui surgissent ici sont notamment : comment contrôler ouvérifier l’exactitude et l’exhaustivité d’outils de plus en plus complexes ? Commentvérifier l’exactitude sans compliquer la manière de présenter la preuve au juge ?Quoi qu’il en soit, l’exactitude des constatations de l’enquêteur IT Forensic seratoujours définie par plusieurs facteurs. Une preuve unique n’est en effet pas unepreuve: plusieurs constatations doivent concorder. Et enfin ceci: on aura toujoursbesoin d’outils vérifiés et d’enquêteurs dûment formés. Sur ce dernier point, l’IAF arempli, en collaboration avec la FCCU de la Police Fédérale, un rôle de précurseur.Bart De Bie RFAAssocié, i-Force 41
  • 42. 42
  • 43. Cadre légal privé 2001-2011 Stijn De Meulenaer RFABien que l’IFA ne célèbre que cette année son dixième anniversaire, il semble parfoisque la demande d’une reconnaissance légale du statut d’Auditeur de Fraude date d’il ya bien plus longtemps.Lorsqu’en 2006, le soussigné fut admis comme conseiller, la discussion battait de toutefaçon déjà son plein, ce qui - hélas - est toujours le cas aujourd’hui.A présent, le problème est suffisamment connu : la législation actuellement disponibleen Belgique en matière de ‘sécurité privée’ date du début des années 90 et elle est néeà une époque où (en Belgique de toute façon), il n’était nullement question d’audit defraude, alors qu’à cette même époque, il existait bel et bien un besoin deréglementation, voire même d’un assainissement du secteur.Aussi bien la loi du 10 avril 1990, régulant la sécurité privée et particulière, que la loisur les détectives privés du 19 avril 1991, prévoient un cadre assez rigide à l’intérieurduquel les acteurs privés, qui sont actifs dans le domaine de la recherche privée (loi surles détectives privés) ou dans le domaine de la sécurité privée (essentiellement lessociétés de surveillance) peuvent se mouvoir.Ce cadre fut en son temps une nécessité absolue afin d’éviter les abus qui se situaientsurtout dans le secteur des détectives privés dans les années 80.Or la profession d’auditeur de fraude naquit dans un tout autre contexte qui prônaitl’ouverture, la transparence et la déontologie.Pour souligner ceci, l’IFA a d’emblée opté pour une forme d’autorégulation qui a étéreprise sous la forme d’un véritable code déontologique auquel les membres de l’IFA -et depuis plusieurs années aussi les RFA - sengagent dans l’exercice de leurs tâchesprofessionnelles.Bien que l’autorégulation fût durant la première décennie de ce millénaire un bienprécieux (et elle l’est toujours), il s’est bien vite avéré qu’il ne s’agissait pas du produitmiracle et le dragon de la Loi sur les Détectives Privés a de plus en plus refait surface.Sur son site internet et dans ses publications, la Direction de la Sécurité Privée - qui estentre autres compétente en matière de contrôle du respect de la Loi sur les DétectivesPrivés et de la Loi sur la Sécurité Privée - a, peu après la création de l’IFA, posé sans 43
  • 44. ambages que les auditeurs de fraude aussi devaient se conformer à la Loi sur lesDétectives Privés avec son devoir de licence et (pire encore) de déclaration.La réaction de l’IFA ne se fit pas attendre : dans diverses publications, des argumentsfurent apportés sur base desquels il fut conclu que l’audit de fraude, ou au moinscertains de ces aspects, ne tomberait pas sous le champ d’application de la loi sur lesDétectives Privés. Qui avait raison ? Aujourd’hui encore, la chose n’est pas claire,faute de jurisprudence à ce sujet.Bien que jusqu’à aujourd´hui la position de l’IFA soit que l’auditeur de fraude peutparfaitement opérer en toute légalité sans devoir disposer d’une licence de détectiveprivé, l’IFA a profité de la discussion pour poursuivre une meilleure protection et unmeilleur encadrement de la profession d’auditeur de fraude.En première instance des contacts ont été établis à cet effet avec d’autres institutsprofessionnels, ce qui a même mené à un projet de loi prévoyant la création d’uninstitut professionnel général aussi bien pour les auditeurs de fraude que pour lesauditeurs internes et IT. L’idée sous-jacente était claire : en pourvoyant en un statutjuridique propre, la discussion sur l’applicabilité de la Loi - obsolète du point de vuede l’auditeur de fraude - sur les Détectives Privés et de la Loi sur la Sécurité Privée,disparaîtrait toute seule. Les idées pratiques et stratégiques différentes entre lesdifférents corps d’audit ont toutefois empêché la poursuite de cette initiative.A défaut (provisoirement) d’un consensus suffisamment large pour la création d’uncadre légal propre, l’IFA décida de reconnaître une deuxième voie : au lieu depoursuivre un nouveau cadre légal propre, le terrain fut déblayé afin de vider le cadrelégal existant à partir de l’intérieur. Cet objectif pouvait (et peut) être atteint parce quela Loi sur les Détectives Privés prévoit en la possibilité pour le Gouvernement,moyennant un Arrêté Royal, d’exclure certaines catégories professionnelles de la loisusmentionnée (ce qui s’est par exemple déjà produit pour les experts juridiques).Pour suivre cette voie alternative, un plan par étapes concret a été élaboré. La premièreétape a été franchie en 2010, lorsque l’IFA fut officiellement reconnu commeassociation professionnelle. La deuxième étape est actuellement en cours depréparation et elle consiste en l’obtention d’un titre professionnel légalement reconnupour ‘l’auditeur de fraude’. La troisième phase enfin – qui est également enpréparation – consiste en l’obtention d’un Arrêté Royal excluant la profession‘d’auditeur de fraude’ du champ d’application de la Loi sur les Détectives Privés.C’est précisément au moment où de la lumière semblait percer au bout du tunnel quel’IFA reçut au début de 2010 une copie d’un ‘préaccord de Loi sur l’Enquête Privée’,préparé par la Direction de la Sécurité Privée et ayant pour objectif d’abolir les lois 44
  • 45. existantes sur les détectives Privés et sur la Sécurité Privée et de les revoir comme uneloi unique sur l’Enquête Privée.Dans une première analyse sur le document - qui ne laisse subsister aucun doute sur lefait que la profession d’auditeur de fraude aussi (à l’instar d’ailleurs de celle d’auditeurinterne) est visée - l’IFA a décelé un nombre de ‘points de discussion’, dont celui quiest non des moindres, à savoir celui du devoir de déclaration formulé de manière trèslarge sans s’ouvrir à la moindre interprétation.Au cours de l’année dernière, l’IFA a dès lors pris de nombreuses initiatives et établibien des contacts qui ont finalement abouti à ce que l’élaboration immédiate de lanouvelle loi ne figure plus à l’ordre du jour.Les ‘’études de faisabilité en vue de l’élaboration d’un cadre régulateur pragmatiqueet réaliste pour la coopération publique-privée (CPP) dans le cadre des enquêtes surles fraudes’ commandées par l’IFA et réalisées par les Universités de Gand (UGent) etde Bruxelles (VUB), ont obtenu par exemple comme résultat que désormais, un groupede travail a été créé au cabinet du Secrétaire d’Etat Carl Devlies, qui - certes en partantdu point de vue de la CPP - étudie à la loupe le besoin d’une réglementation pour laprofession d’auditeur de fraude.Bien que le contexte politique actuel ne puisse donner beaucoup de certitude et que lerésultat, par exemple, du groupe de travail au sein du Secrétariat d’Etat de monsieurDevlies demeure incertain, l’IFA a la conviction que les étapes franchies jusqu’àmaintenant aspirent à offrir à ses membres la plus grande garantie qui soit pour laproblématique pouvant entraver l’exercice de la profession d’auditeur de fraude, ouqui au moins rend la profession plus difficile.Une affaire à suivre, mais espérons, pas pour trop longtemps …Stijn De Meulenaer RFAAdvocat-Associé Everest Law 45
  • 46. 46
  • 47. Evolution de la fraude dans le secteur financier; typologie, modes opératoires, lutte contre la fraude, organisation des institutions Martine De Rouck RFADurant la décennie écoulée, la Fraude au sein du secteur bancaire - que ce soit externeou interne - a considérablement évolué. Tant dans les techniques et les intérêts desfraudeurs que dans la prise de conscience et les moyens de lutte des Banques.Comme dans la plupart des secteurs de l’économie, les activités et les produits ontbeaucoup évolué au sein du monde bancaire. De ce fait, les fraudeurs ont égalementdû s’adapter afin de se tourner eux aussi vers de nouveaux produits. A titre d’exemple,citons notamment la dématérialisation des titres qui a eu pour effet de rendre plusdifficile le détournement desdits titres ; il est en effet moins aisé de détourner desécritures comptables que des titres physiques non nominatifs et passant de main enmain.Les produits et activités ont évolué et parallèlement les moyens mis à disposition desfraudeurs aussi. Le développement incessant d’Internet a, d’une part, engendré uneinternationalisation de la fraude et d’autre part, offre aux fraudeurs une panoplied’outils - à disposition libre - en vue de faciliter leurs méfaits. Aujourd’hui, lorsquevous désirez vendre votre voiture ou toute autre chose sur Internet, il n’est pas rare derecevoir un mail d’un candidat acheteur, bien souvent originaire d’Afrique, dont leseul but est d’obtenir des informations vous concernant telles que votre identitécomplète, votre numéro de compte et si possible également une copie de votre carted’identité.Autre cas, nombreux sont ceux qui ont reçu un mail émanant soi-disant de Visa ouMastercard, mail bourré de fautes d’orthographe, demandant de mettre à jour vosdonnées bancaires personnelles. Nous sommes donc en permanence exposés à destentatives d’escroquerie provenant de n’importe où dans le monde pour autant qu’uneconnexion Internet existe.Face à cette évolution, les établissements bancaires, cibles certainement privilégiées,doivent s’adapter également pour se protéger le mieux possible. Et la première étapedans le processus de protection a été la prise de conscience d’être exposé à ces risquesde fraude. En 10 ans, cette conscientisation est certainement le pas le plus importantque le monde professionnel ait fait dans la lutte contre la fraude. Elle se concrétise endifférents points. 47
  • 48. Les établissements bancaires ont pour la plupart mis en place un service spécialisédans la lutte contre la fraude. Nous parlerons ci-après « d’enquêteurs internes ».Au fil du temps, en raison de la croissance du nombre de fraudes et de la diversité deces cas, la formation de ces collaborateurs spécialisés a également pris del’importance.Les Banques ont tout d’abord fait appel à des professionnels extérieurs, spécialiséségalement dans la fraude, tels que des policiers, en vue de prodiguer des conseils àleurs « enquêteurs internes ». Parmi les experts externes auxquels les Banques ont faitet font encore appel, citons les spécialistes IT dont les compétences sont trèsappréciées dans la lutte contre la fraude, l’outil informatique permettant de nos joursde commettre des actes malveillants à distance en quasi toute impunité.Ensuite, ayant découvert une nouvelle niche d’activité, sont apparues des sociétés deconsultants dont le core business est précisément la lutte contre la fraude. Cesconsultants ont pour but soit d’investiguer eux-mêmes dans une société qui estconfrontée à une fraude mais qui n’a pas les compétences internes nécessaires pour yfaire face ; soit de former les « enquêteurs internes » de la Banque.En sus de ces formations pour leurs « enquêteurs internes », les Banques ont aussidéveloppé durant ces dernières années une véritable pro activité en matière dedétection et prévention de la fraude. Alors qu’avant, les Banques enquêtaientprincipalement sur base de plaintes ou « dénonciations », la prise de conscience durisque accru de fraude a amené le Management à se donner les moyens d’agir autantque possible avant la survenance du méfait. Par conséquent, outre dans la formation,les Banques ont investi soit dans l’achat, soit dans le développement propre d’outilsinformatiques permettant de détecter des comportements ou des opérationssusceptibles de déboucher sur de la fraude.La prévention est elle aussi au centre des préoccupations et s’est développée au coursdes dernières années. Concrètement, la Banque distille des formations à sescollaborateurs, dans la plupart des métiers, afin de leur faire prendre conscience que lerisque de fraude existe derrière pratiquement chaque opération et afin de leur donnerdes moyens de reconnaître des signes de fraude potentielle (fraude externe, clientsindélicats, …).Ces formations peuvent également être plus ciblées sur tel ou tel produit, sur tel ou telmétier, … Ces formations sont essentiellement assurées par les « enquêteurs internes» de la Banque. Cela offre deux avantages. D’une part, se baser sur des cas concretsdéjà vécus et traités par ces enquêteurs. D’autre part, montrer à tous les collaborateursqu’il existe au sein de la Banque un service d’enquêteurs internes. 48
  • 49. En marge de ses formations internes préventives, la Banque a mis sur pied depuis peuet continue à développer un système de Fraud Risk Assessment. Ces assessmentsdéveloppés et préparés par les collaborateurs spécialisés en fraude sont destinés à êtreappliqués par chaque business de la Banque. Chaque manager de chaque business esten principe le mieux à même d’identifier les risques de fraudes au sein de son métier.Il doit ensuite mener à bien ce Fraud Risk Assessment qui permettra de mettre enavant les lacunes éventuelles et de renforcer les contrôles en vue d’éviter ces fraudes.Au-delà de cette prise de conscience interne à l’entreprise, le monde professionnels’organise également face à la « mondialisation » de la fraude. Des organismes telsque l’ACFE se sont créés dans le but de faire partager les expériences desprofessionnels de la lutte anti-fraude présents dans tous les secteurs de l’économie.Des conférences sont régulièrement organisées permettant ces échanges d’expérienceset amenant à une réflexion permanente sur la protection de nos activités face à lafraude.En conclusion, la lutte anti-fraude au sein du secteur bancaire - comme certainementdans d’autres secteurs - est devenue un business, un métier à part entière qui est enperpétuelle évolution.Les 10 dernières années, nous avons connu beaucoup de modifications au niveau destechniques de fraude. Là où au début des années 2000 les fraudes liées auxtransactions en titres matériels étaient nombreuses, cette forme de fraude a beaucoupdiminuée suite à la dématérialisation des effets matériels.Différents modes opératoires étaient principalement utilisés. La subtilisation partielle ou totale des titres ou coupons présentés par le client à l’occasion d’une transaction telle que le remboursement du titre à ‘échéance ou le paiement d’un coupon. Cette technique est mieux connue sous la dénomination de « toilettage ». La remise de faux titres au client en utilisant des effets créés par le fraudeur ou des pièces photocopiées. Le vol des titres et coupons du stock de la Banque ou pendant le transport entre le siège central et les agences. Création fictive d’intérêts par la matérialisation des coupons au moment de retirer des bons de caisse d’un dépôt-titres.Les fraudeurs externes ont également tentés à de nombreuses reprises de léser laBanque en présentant des faux titres ou des titres frappés d’opposition (l’oppositionsur titres se fait souvent en cas de perte ou en cas de vol). 49
  • 50. D’ici 2013, au moment où se termine la possibilité de présenter des titres physiques,on s’attend à une recrudescence de tentative de présentation de faux titres ou de titressubtilisés.Sur le plan des opérations en cash et des fraudes liées aux avoirs des clients, nousavons également connu une évolution pendant les dernières années. Par le transfert desopérations en cash aux guichets bancaires classiques vers les « selfs » et les ATM’s,les opportunités de fraude interne ont fortement diminuées.Suite aussi à la disparition d’opérations manuelles sur des avoirs clients spécifiques,tels que les carnets de dépôt et les comptes provisoires, l’abus de ces produits adiminué. La possibilité de retirer les extraits de compte à l’imprimante d’extraits àl’aide d’une carte bancaire, offre au client une garantie supplémentaire decomptabilisation correcte des opérations effectuées.L’envers de la médaille de l’informatisation et de l’automatisation des opérations, c’estque des individus malveillants se sont concentrés sur des nouvelles techniques defraude. Par exemple, là où avant les fraudes au moyen de virements papierreprésentaient un risque important, ce mode est entièrement dépassé par des nouvellestechniques comme le phishing, le skimming et le hacking.Auparavant la fraude externe était plutôt le travail d’individus opportunistes, lesdernières années par contre, il y a une recrudescence de la fraude organisée où desbandes font appel aux « money mules » pour brouiller les pistes qui pourraient montrerla destination finale des fonds subtilisés. En ce qui concerne les typologies de fraude,nous nous référons également à l’évolution de la fraude.Dans le passé, de manière générale la fraude dans les banques était relativement simpleà identifier car l’environnement était relativement clos, les flux étaient limités, souventlocaux, traités en différé et les opérations complexes réalisées dans un contextecompréhensible par tous.Aujourd’hui le changement radical de l’environnement lié à la mondialisation, estaccompagné d’une augmentation de flux et des échanges en temps réel. La complexitéde certaines opérations a rendu certains contrôles quasiment impossibles.Le type de fraudes s’est aussi modifié avec les années en fonction : des mesures correctrices prises pour les contrecarrer tant au niveau externe (CBFA,CTIF…) qu’en interne, de certains produits sensibles à la fraude qui disparaissent (chèques circulaires, pensions..) d’autres produits qui sont à leur tour exploités à des fins frauduleuses (mortgage fraud) 50
  • 51. des changements de comportements des fraudeurs qui face à l’étau qui se resserre adapte leurs techniques des nouvelles techniques de relation Banque/client (PC Banking…)etc.Les fraudes les plus fréquentes sont les fraudes externes et internes mais aussi cellesliées spécifiquement à internet et aux placements boursiers et/ou manipulations debilans.Nous nous attacherons aux fraudes internes et externes.Au niveau des fraudes internes, les risques sont naturellement liés au comportement dupersonnel qui pour satisfaire certains besoins ou sous une certaine pression extérieureprofitent des opportunités que leur offrent les failles dans l’organisation pour s’enrichirpersonnellement ou enrichir un tiers.L’on y retrouve tant des détournements de valeurs (titres ou coupons physiques,retraits cash sur des avoirs de clients, utilisation abusive de cartes de débit ou de crédit,clôture d’avoirs dormants via retrait cash…etc…) que de faux crédits.On rencontre aussi d’autres types comme des manipulations frauduleuses de données,des fraudes au badging ou abus de services octroyés par la Banque.Au niveau des fraudes externes, même si l’acte isolé reste d’actualité, l’on rencontrede plus en plus souvent des organisations criminelles utilisant des femmes ou hommesde paille contre rétribution.Même si l’utilisation du PC Banking est exponentielle, il reste encore des situations oùdes clients traitent encore par courrier ou par mail et offrent ainsi des opportunités auxcandidats escrocs d’intercepter le courrier et de procéder à des falsifications.Au niveau des chèques principalement étrangers, nous rencontrons encore trop souventdes falsifications et des risques importants de retour d’impayés.En ce qui concerne les demandes de crédits, nous constatons une augmentation trèssensible de faux documents tels que pièces d’identité falsifiées, fiches de salaire et defactures justificatives. Ces faux documents permettent aux escrocs d’ouvrir descomptes, disposer de cartes de crédit et de prêts.La liste n’est pas exhaustive mais nous pouvons évoquer aussi les fraudes sur les cartesde débit ou de crédit, le système de cavalerie de chèques ou de traites, les fraudes àl’assurance, les délits d’initiés…etc… 51
  • 52. L’on peut conclure que toutes ces fraudes qu’elles soient internes ou externes sontpermises parce qu’il y a des failles dans l’organisation, dans les systèmes mis en placeet dans les procédures.Il est évident que le laxisme de certains collaborateurs, le non-respect des instructionset le manque de bon sens sont mis à profit judicieusement par les candidats fraudeursqui préméditent le plus souvent leur coup à l’avance après avoir identifié les failles del’organisation à laquelle ils décident de s’attaquer.Une étude PWC effectuée en 2001 en Belgique déboucha sur les principaux constatssuivants : 51% des entreprises belges avaient fait l’objet d’un détournement dans les 2 dernières années 87% des détournements avaient été effectués par le personnel de ces entreprises La fraude a un impact financier négatif sur l’entreprise mais aussi cause des dommages collatéraux sérieux au niveau des affaires, de la moralité du personnel, du management et de la gestion du risque.Cela étant, la Banque avait déjà pris conscience lors de la fusion Générale/CGER en1999/2000 qu’il fallait à l’intérieur de l’Audit créer un nouveau métier à part entièrespécialisé dans la gestion de la fraude qu’elle soit externe et interne.Jusqu’alors, cette mission était remplie de manière réactive par les auditeurs en sus deleur mission de base.Le 14 septembre 2000, la Banque intégra dans le Règlement de Travail l’article 20dans lequel il était signifié qu’une enquête sur d’éventuels manquements d’un membredu personnel sera toujours effectuée par le service Investigations créé à cet effetlorsque l’enquête porte sur des cas de fraudes éventuelles ainsi que lorsque desmanquements éventuels demandent une enquête approfondie.En mai 2004, un code de déontologie spécifique fut implémenté à l’intention du réseauqu’il soit statutaire qu’indépendant pour identifier les situations de fraude ou non-déontologiques.C’est ainsi que l’existence ainsi que le métier d’Investigations prit toute sonimportance dans la banque et déboucha sur une spécialisation de plus en plus pousséedes investigateurs.En 2005, la Banque eut l’ambition de se profiler en partenaire solide et fiable et mit enplace un système d’alerte interne ayant pour finalité de révéler tout abus portant, oususceptible de porter, un préjudice sérieux au statut financier, aux résultats et/ou à laréputation de la Banque ou de l’une de ses filiales/ou sociétés. 52
  • 53. Fin 2005, le service Investigations sortit du cadre de l’Audit et devient une entité tout àfait indépendante.Le 1/08/2007, l’Executive Committee de la Banque s’est engagé au plus grand respectdes règles de Gouvernance d’Entreprise.Dans cet esprit, la Banque ne pouvait plus admettre aucun comportement malhonnêteOu frauduleux et ce principe fut formalisé par l’Executive Committee dans une Anti-Fraude Policy.Le principe de base est : Tolérance zéro vis-à-vis de la fraude.Vu l’internationalisation de la Banque, il fallut étendre les compétencesd’Investigations Belgique et Group Investigations fut créé comme une fonctionindépendante pour assister le management dans l’implémentation de l’Anti-FraudPolicy.Une charte fut également implémentée dans laquelle est décrite le rôle de toutes lesparties concernées du plus petit collaborateur jusqu’à l’Executive Committee enpassant par toutes les couches du management.Un code de conduite de l’Investigateur fut officiellement diffusé en annexegarantissant l’indépendance, l’intégrité, la transparence et l’objectivité.Ainsi Group Investigations : participe aux initiatives de prévention et de détection des fraudes assiste le management à évaluer adéquatement le risque de fraude contribue dans l’effort de sensibilisation au risque de fraude investigue les cas de fraude et autres comportements indésirables conseille le management dans la remédiation et la réparation des fraudes.Martine De Rouck RFAHead of Fraud Protection and Investigations, BNP Paribas Fortis 53
  • 54. 54
  • 55. Audit d’investigation et gouvernement d’entreprise: Une décennie mouvementée Prof. Michel J. De Samblanx RFA PréambuleAu cours des 10 dernières années, l’appel pressant pour davantage de contrôle et plusd’audits a augmenté de manière intense. IntroductionPendant la décennie écoulée, un nombre d’initiatives importantes ont été prises quant àau gouvernement d’entreprise. Les grandes fraudes qui ont eu lieu dans le mondeentier au début de ce millénaire, ont incité le législateur à prendre des initiatives afind’intervenir dans la politique et dans la communication des grandes entreprises. Aussibien au niveau national qu’au sein du cadre européen, des initiatives législatives ontété prises. Les noms de ces fraudes nous sont demeurés familiers : Worldcom,Parmalat, Enron, Lernout & Hauspie, Ahold.En plus, nous avons connu la crise des crédits en 2007. Tout le système capitaliste(occidental) a tremblé sur ses fondations et depuis la confiance dans le mondefinancier a totalement disparu. Consécutivement à cette crise des crédits, les autoritéset le législateur ont franchi des pas importants vers une réglementation accrue et versun contrôle plus élevé du trafic financier. Dans le prolongement de cette crise descrédits, nous avons également connu un nombre de scandales et de grandes fraudes, etdes arnaqueurs du calibre de Bernard Madoff (arrêté le 11 décembre 2008) n’ont pasété du genre à rétablir cette confiance.Le secteur privé enfin, a mis en place d’importantes mesures afin d’obtenir une gestionplus que satisfaisante. Ainsi la commission du gouvernement d’entreprise a publié2 en2009 en Belgique un nouveau code et cette commission étudie également desaméliorations qui doivent être apportées à ce code. Il sagit ici de sociétés cotées enbourse, mais aussi de petites et moyennes entreprises pour lesquelles un tel code estadapté face à la réalité économique modifiée (juin 2009).Ci-après nous discuterons quelques mesures importantes dans le cadre législatif.2 Voir: www.commissiecorporategovernance.be 55
  • 56. L’embryon d’un modèle dualEn premier lieu nous avons eu la loi du 20 août 20023. Elle porte sur un nombre dedispositions importantes qui renvoient à l’indépendance des dirigeants indépendants(externes). En plus cette loi comprend l’embryon d’un système dual. Une distinctiondes fonctions y est réglée entre le conseil d’administration, chargé de la fonction decontrôle, et le comité de direction, chargé de la fonction d’exécution. Dans notrelégislation « traditionnelle », ces deux compétences reviennent à un seul organe, àsavoir le conseil d’administration. Seule une minorité des sociétés a utilisé cettepossibilité. Ceci ne requiert aucun commentaire : personne n’aime céder son pouvoir,et cela vaut aussi pour les administrateurs. Voilà la raison pour laquelle on trouve chezla majeure partie des entreprises un comité ‘exécutif’. Ceci démontre en effet que laséparation entre le conseil d’administration et le comité de direction dans ces sociétésn’a pas été fixée de manière statutaire, ni traduite dans la pratique.Une nouvelle fois nous pouvons donner libre cours à notre étonnement au fait quemême la commission du gouvernement d’entreprise n’ait pas formulé derecommandation pour un modèle dual, là où il ne fait aucun doute qu’idéalement, dansun modèle de direction sain, le contrôle et l’exécution sont distincts. La commission araté ici une occasion, mais ceci est peut-être dû aussi au poids des administrateursexécutifs dans cette commission. L’indépendance du commissaire et le contrôle social sur les réviseurs d’entrepriseComme déjà indiqué dans le chapitre précédent, la loi du 2 août 2002 prévoitégalement un nombre de dispositions quant à l’indépendance du commissaire ainsiqu’un nombre d’exigences propres à l’exécution de sa tâche en tant que superviseurindépendant.Des modifications importantes ont été apportées au statut du commissaire, mais enmême temps, le contrôle sur les réviseurs d’entreprise a été augmenté de manièresensible. Une grande partie de cette réglementation provient directement de l’Europe.Les modifications ont été apportées dans la loi du 22 juillet 1953 (création de l’Institutdes Réviseurs d’Entreprise), dans l’A.R. du 10 janvier 1994 (relatif aux devoirs desréviseurs d’entreprise) ou dans les dispositions concernant la formation et le stage etconcernant le registre public et le contrôle de la qualité, qui ont été reprises dansdifférents Arrêtés Royaux au cours du premier semestre de 20074.3 2 août 2002. - Loi modifiant le Code des sociétés et la loi du 2 mars 1989 relative à la publicité desparticipations importantes, dans les sociétés cotées en bourse et réglementant les offres publiquesdacquisition (Moniteur Belge 22 août 2002).4 Voir entre autres: Arrêté royal du 10 janvier 1994 relatif aux devoirs des réviseurs d’entreprises. 56
  • 57. Installation d’un comité d’audit chez les sociétés cotées en bourse et chez les institutions financièresAvec la loi du 17 décembre 20085, le législateur a imposé aux sociétés cotées enbourse et aux institutions financières d’installer un comité d’audit obligatoire. Cecomité, qui opère au sein du conseil d’administration, doit renforcer le contrôle de ceconseil. Selon cette loi, le comité d’audit est composé d’administrateurs non exécutifs.Au moins un membre du comité d’audit est un membre indépendant de l’organe dedirection légal dans le sens de l’article 526ter du Code des Sociétés et il dispose del’expertise nécessaire dans le domaine de la comptabilité et/ou de l’audit. De plus, lesmembres du comité d’audit disposent d’une expertise conjointe quant aux activités dela société et à la comptabilité et à l’audit.Ce comité d’audit est un pas évident dans le bon sens pour un contrôle indépendant,mais représente en même temps une occasion manquée. Le législateur aurait pustipuler que tous les membres du comité d’audit doivent être des administrateursindépendants. Cette exigence supplémentaire aurait sensiblement renforcé la puissanceet l’impact du contrôle à l’intérieur de la société.Ici aussi nous pouvons exprimer notre étonnement concernant la position de lacommission du gouvernement d’entreprise. La commission détermine que le comitéd’audit doit compter en sa majorité des membres indépendants. Une nouvelle fois, ils’agit d’une occasion ratée : suivant la logique, tous les membres auraient dû être desadministrateurs indépendants. Une nouvelle fois, l’argumentation sous-jacente en estune de pouvoir. En effet, les représentants des actionnaires principaux (desadministrateurs non indépendants internes mais aussi non exécutifs) préservent ainsiune prise sur l’ordre du jour du comité d’audit et sur le déroulement des discussions ausein de ce comité d’audit. C’est le capitalisme de référence qui, dans ce cadre, l’aemporté sur le modèle des actionnaires.Arrêté royal du 26 avril 2007 organisant la surveillance et le contrôle de qualité et portant règlementde discipline des réviseurs dentreprises.Arrêté royal du 30 avril 2007 relatif à laccès à la profession de réviseur dentreprises et abrogeantlarrêté royal du 13 octobre 1987 relatif au stage des candidats réviseurs dentreprises.Arrêté royal du 30 avril 2007 relatif à l’agrément des réviseurs d’entreprises et au registre public.Arrêté royal du 7 juin 2007 fixant le règlement d’ordre intérieur de l’Institut des Réviseursd’Entreprises.5 17 décembre 2008. - Loi instituant notamment un Comité daudit dans les sociétés cotées et dans lesentreprises financières (Moniteur belge du 29 décembre 2008). 57
  • 58. Et chez les autorités publiques?En 2001, un comité d’audit a été installé chez les autorités publiques flamandes6. Làoù à l’origine, les tâches se situaient surtout, voire même exclusivement, au niveau del’audit classique, nous constatons à présent quaussi bien l’audit de fraude que lespoints oranges développés à l’intérieur de l’expertise sur la fraude reçoivent un impactde plus en plus important.En 2010 les autorités fédérales ont également créé un comité d’audit. Cette décisionavait déjà été prise par le biais d’un nombre d’Arrêtés Royaux de 2007, mais ce n’estque le dernier gouvernement qui a pris toutes les mesures afin de lancer ce comitéd’audit sur la bonne voie7. Audit de fraudeAussi bien chez les grands fraudeurs que lors de la crise des crédits, des questions ontété posées quant au contrôle et à la supervision, tant au niveau de l’exécution - lesystème de contrôle interne - qu’au niveau du conseil d’administration (le comitéd’audit et l’audit interne) et de celui de l’auditeur externe (le commissaire). Avec lalégislation américaine (Sarbanes-Oxley), la responsabilité du CEO et du CFO fut fixéesur le plan pénal (amende et/ou peine de prison) pour autant que la certification qu’ilsdélivrent ne corresponde pas à la réalité. Cette certification porte aussi bien sur le faitque l’entreprise dispose d’un système de contrôle adéquat que sur le fait que cesystème ait bien fonctionné durant la période de rapportage.Sur le plan législatif en Belgique, ces considérations ont abouti à une réglementationplus stricte autour de la composition du conseil d’administration (intégrationd’administrateurs indépendants) et à une réglementation plus stricte pourl’indépendance de l’auditeur externe.Au vu de la responsabilité accrue des dirigeants et des autorités de tutelle, la demanded’auditeurs de fraude s’est de plus en plus fait ressentir. Ainsi, dans de nombreuxgrands bureaux d’audit, les dossiers des mandats (là où l’un des partenaires exerce lafonction de commissaire) sont vérifiés sur le risque et la probabilité de fraude.Dans les grandes organisations, aussi bien privées que publiques, on investit de plus enplus dans les audits de fraude. Souvent, cette activité est vue comme un complément àl’audit interne et elle est classée sous le service d’audit interne. Eventuellement, cette6 Ceci était consécutivement à l’arrêté du 8 septembre 2000 - Arrêté du Gouvernement flamand relatifà la création et au fonctionnement de la cellule dAudit interne au sein du Ministère de la Communautéflamande. Cet arrêté a été actualisé le 16 avril 2004 et le 16 mars 2007.7 17 août 2007. - Arrêté royal portant création du Comité daudit de lAdministration fédérale (CAAF) 58
  • 59. activité d’audit de fraude est considérée comme une tâche supplémentaire pour ladirection dans le cadre de sa responsabilité de surveillance face au système de contrôleinterne.Nous constatons ici que la valeur ajoutée se situait initialement dans le domaine del’enquête sur la fraude constatée. Or, nous constatons de plus en plus un glissementvers la prévention. A cet effet, des instruments sont développés afin de prévenir lafraude, mais aussi afin de détecter et d’arrêter la fraude à un stade précoce. Ceci peutégalement être vu dans le cadre de l’ « in control statement » attendu de la part de ladirection et des dirigeants.Tout ceci a pour conséquence, le besoin d’un cadre de plus en plus formalisé pourcette implication de l’audit de fraude, tant au niveau de la qualité qu’à celui de latransparence. Les règles d’accès à l’exercice de la fonction et un cadre pour les normesde l’auditeur de fraude s’imposent. Cette structure requiert de préférence un ancragelégal. Dans le passé, l’Institut des Auditeurs de Fraude a non seulement dressé uncadre professionnel, peaufiné au fil du temps, mais il a aussi apporté une contributionparticulièrement positive à toutes les initiatives prises par le monde politique afind’organiser la profession sur le plan légal. Ceci est un appel chaleureux afin dereprendre ces initiatives à court terme. ConclusionComme toujours dans la déjà longue histoire de l’humanité, aujourd´hui est toutsimplement la transition entre hier et demain. Ceci vaut aussi pour le mondeéconomique et pour le monde des professions économiques (les « professions deschiffres »). Plus il y a de scandales de fraude, plus les crises financières et autresprennent de l’ampleur et plus le besoin se fait ressentir d’un contrôle interne accru etd’une supervision plus importante. Nous ne réussirons toutefois jamais à éliminer ainsitous les maux.Une bonne administration repose sur l’intégrité, la transparence et la responsabilité. Lecontrôle et les audits internes peuvent soutenir cette gestion. Mais ni le contrôle, nil’audit ne remplacent une éthique supérieure dans les affaires et la gestion.Prof. Michel J. De Samblanx RFAStichtend erevoorzitter van het Instituut van Forensische Auditoren 59
  • 60. 60
  • 61. Dix anneés de lutte contre la fraude8 Johan Denolf RFA et Jan Buys RFALe présent texte sur 10 années de lutte policière contre la fraude ne constitue pas unretour nostalgique sur ce qui fut mais sur ce qui ne sera plus jamais. Il veut offrir unavant-goût de la façon dont la lutte contre la fraude évoluera dans l’avenir. Dix Années de la réforme de la police : changement de structures, de statuts et de processusLa loi sur la réforme de la police date du 7 décembre 19989. Au travers d’elle, troisservices de police furent remplacés par un seul service de police, structuré en unniveau local (actuellement 195 zones) et un niveau fédéral. Pour la plupart desfonctionnaires de la police toutefois, le 1er avril 2001 représente la date buttoir pourl’introduction du nouveau statut. Or, plus important que la nouvelle structure et lenouveau statut, est le fait que l’approche de la criminalité et le souci de la sécurité ontété profondément modifiés.L’introduction d’une banque de données nationale (BDN) générale et de carrefoursd’information arrondissementaux (CIA) doit en premier lieu garantir uneoptimalisation des flux d’informations. L’idée sous-jacente fut que les erreurs del’affaire “Dutroux” ne pouvaient plus être commises. Le rapport du comité P dansl’affaire “Van Uytsel” fait toutefois apparaître que le maillon faible n’est pas formépar les structures, les statuts et les processus, mais par la mentalité de certainsenquêteurs qui refusent de partager des informations pertinentes avec des collègues ouqui refusent d’alimenter les BDN de manière appropriée. De nouvelles mesuresd’accompagnement (formation, prise de conscience et une supervision plus efficace)s’imposent donc.Une seconde transformation importante dans la manière de travailler est l’approcheplanifiée des phénomènes qui s’articulent autour de la sécurité, en agissant avec desPlans de Sécurité Nationaux, d’abord sur base annuelle, ensuite biannuelle et depuis2004, le cycle est devenu quadriannuel. Avec l’élaboration du Rapport de SécuritéNational Policier (RSNP) sur l’impact des phénomènes de sécurité, la menace desauteurs criminels et la vulnérabilité des cibles ou des victimes, le coup d’envoi a été8 Auteurs: Johan Denolf, Directeur à la Direction de la lutte contre la criminalité économique etfinancière, Police judiciaire fédérale, et Jan Buys, Directeur-Adjoint à la même Direction9 Loi du 7 décembre 2008 organisant une police intégrée, structurée sur deux niveaux, M.B. 5 janvier1999. 61
  • 62. donné pour un nouveau Plan National pour la Sécurité (2012-2015). Dans chaque planpour la sécurité, une énumération est faite des faits à aborder en priorité. L’approcheintégrale et intégrée de la criminalité EcoFin figurait déjà dans tous les PNSprécédents. L’utilisation d’objectifs stratégiques et opérationnels pour les phénomènesprioritaires, le suivi de leur implémentation à l’aide d’indicateurs et l’évaluation del’atteinte des objectifs sont assurément innovants dans le paysage policier. Or il resteaussi des points difficiles : le PNS cadre normalement dans une vision plus large dedifférents services publics fédéraux (SPF Justice, SPF Affaires Intérieures, SPFMobilité,…) et il est élaboré dans une Note Cadre Sécurité Intégrale. Or la dernièreNote Cadre Intégrale date de 200410. Le second os est l’absence d’un lien entrel’approche des phénomènes principaux, la disponibilité du personnel d’une part et lesmoyens matériels d’autre part. On ne peut plus se voiler la face à ce sujet. Vie privée, comment gérer la disponibilité des données et les techniques d’enquête spécialesUne importante évolution sociale est la disponibilité accrue des données. Pour lesservices publics en général et les services de police en particulier, le dépistage de lafraude devient une lutte informatique. Le dépistage des crimes peut se faire par lasélection des informations appropriées dans un océan de données. Les techniques dudata mining constituent le moyen par excellence, mais il reste encore un certainnombre d’obstacles à surmonter. Pour commencer, les lois actuelles (code pénal etcode de la fonction policière) ne prévoient pas de cadre réglementaire suffisammentadapté pour le traitement des données. Ce qui est techniquement possible ne se situepas nécessairement endéans les possibilités des services de maintien du droit. Le fonddu problème est le difficile exercice d’équilibre entre la lutte efficace et effectivecontre la fraude d’une part et le droit à la protection de la vie privée d’autre part. Uneaction poussée des autorités publiques peut devenir trop radicale. Le débat social à cesujet n’a certainement pas encore été mené à fond. Or par la carence en moyenspublics, la question se fera entendre de plus en plus fort : « où faut-il poser les limiteslégales, compte tenu des principes de la proportionnalité et de la subsidiarité ? »Les méthodes d’enquête spéciales aussi peuvent être citées en même temps que la vieprivée car elles ont une implication fondamentale. Ces techniques ne sont bien sûrpossibles qu’à condition qu’elles soient explicitement inscrites dans une loi (principede légalité). De plus, lors de l’application de ces méthodes, il faut aussi toujoursvérifier si la mesure est en proportion avec l’objectif à protéger (principe deproportionnalité). Le législateur demande aussi d’utiliser d’abord les moyens les moinsradicaux avant de faire appel aux méthodes d’enquête spéciales (principe desubsidiarité). Cependant on constate une évolution afin d’utiliser plus souvent aussi les10 Note Cadre Sécurité Intégrale 2004, approuvée par le conseil des ministres le 30 mars 2004. 62
  • 63. méthodes d’enquête spéciales dans la criminalité EcoFin (et surtout pour les cas dedélits économiques et financiers graves). L’effectivité de la confiscation comme peineLe droit pénal se veut avoir un effet de dissuasion sur les criminels potentiels enimposant des peines (de prison). Notamment à cause de la surpopulation dans lesprisons belges et parce que certaines peines de prison de courte durée ne sont plusappliquées, la confiscation spéciale connaît une remontée en Belgique, surtout depuisla création en 2003 de l’Organisme Central pour la Saisie et la Confiscation (OCSC)11.Cette peine touche en effet les fraudeurs à leur point le plus faible : leur portefeuille.Or la mise en application effective de la confiscation ne semble pas toujours se fairecomme il se devrait. Les suspects réussissent encore maintenant à se faire déclarerindigents durant la procédure pénale. C’est la raison pour laquelle la police et leministère public mettent davantage l’accent sur la confiscation des avantagesfinanciers illégaux durant l’enquête. Grâce à la gestion des biens sans dévalorisationsaisis (par l’OCSC), ceci n’est pas au désavantage des autorités ou du suspect. Dans lecas d’un acquittement éventuel par le juge du fond, ce dernier ne souffrira pas de pertefinancière substantielle. Depuis peu, l’OCSC est également en mesure de contrôleravant la restitution si la personne a encore des dettes fiscales ou sociales ouvertes et lecas échéant, il peut utiliser les sommes confisquées pour le paiement de ces dettes.Depuis 201012, la loi permet également à l’OCSC de s’informer auprès des personneset des institutions, soumises à la loi préventive sur le blanchissement, au sujet despersonnes qui veulent se soutirer à la mise en application de la confiscation spéciale.L’option de la police judiciaire fédérale visant à étendre la tâche de FAST, le FugitiveActive Search Team, à la recherche des personnes qui se soutirent à l’application de laconfiscation, s’inscrit dans le prolongement parfait de la modification de loisusmentionnée. FAST a pour cela été rebaptisé comme Fugitive and Asset SearchTeam, et l’équipe est à présent rattachée à la direction DJF de la police judiciairefédérale. Les rapports de collaboration synergiques entre les administrations publiques deviennent courantes, mais on se montre récalcitrant face au secteur privéDans notre société de prospérité sociale, le service public occupe une positionimportante. Longtemps, les différents services publics ont agi les uns à côté des autres.11 Loi du 26 mars 2003 portant création dun Organe central pour la Saisie et la Confiscation et portantdes dispositions sur la gestion à valeur constante des biens saisis et sur lexécution de certainessanctions patrimoniales, M.B. 2 mai 2003.12 Loi du 30 décembre 2009 portant des dispositions diverses en matière de Justice, M.B. 15 janvier2010, qui a abrogé la loi OCSC et l’a remplacée par une nouvelle disposition. 63
  • 64. De nos jours, on prend de plus en plus conscience du fait qu’une coopération entre lesdifférents services peut conduire à de meilleurs résultats. Un exemple – qui peut êtreillustré par des chiffres – est l’approche de la fraude organisée avec la TVA enBelgique. Le système du report de la TVA pour les livraisons intracommunautairesconstitue une source de fraude. Le trésor belge a dû encaisser en 2001 une perte de 1,1milliard d’euros.En cette même année, un protocole de collaboration entre e.a. les autorités fiscales, leministère public et la police a été signé. Les chiffres parlent d’eux-mêmes : en 2002, lemanque à gagner a baissé pour atteindre 232 millions d’euros. A partir de 2006, noussommes même passés sous la barre des 50 millions d’euros. Pour l’année 2009, ledéficit aurait été reporté à 14,6 millions d’euros, s’il n’y avait pas eu l’apparition d’unenouvelle forme de fraude, à savoir la fraude avec les droits d’émission (CO2).Un nombre d’organisations ont su plonger sous la ligne de tir et s’offrir un butin rapidede 79 millions d’euros. Pour 2010, les prévisions (sur base des trois premierstrimestres) s’arrêtent sur une perte de 17,1 millions d’euros. DOMMAGE FRAUDE TVA ORGANISEE (Source: OCS TVA) (en millions d’euros) 1200 1100 1000 800 600 400 79,0 200 14,6 220 181 44,2 29,8 129 144 27,8 17,1 0 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 Pert TVA trésor public Fraude droits d’emissionA l’avenir, l’état souhaite également s’attaquer de la même façon à la fraude socialegrave et organisée. La fraude sociale est essentiellement une fraude verticale, mais elleoffre aussi aux entreprises de mauvaise foi un avantage concurrentiel injuste (pour cequi est de la fraude avec les contributions). Sous les auspices du secrétaire d’étatDevlies, un protocole a pour cela été élaboré et l’installation solennelle de la cellule desoutien a eu lieu en février 2011. L’objectif n’est pas seulement de détecter et de 64
  • 65. sanctionner les auteurs de formes spécifiques de fraude verticale, mais aussi d’essayer,sur base des profils de fraude connus, de détecter rapidement les nouveaux circuits defraude afin d’éviter le manque à gagner pour l’état et la sécurité sociale.Là où l’appréhension à coopérer de différents services publics diminue, la coopérationentre le secteur public et le secteur privé demeure difficile. Un obstacle important iciest la loi actuelle organisant la profession de détective privé13, qui règle l’enquêteprivée. Cette loi part d’une méfiance fondamentale envers le secteur privé. Il manqueainsi au secteur privé des outils effectifs pour l’élaboration complète du concept de“corporate governance”, imposant aux entreprises de mener une bonne gestion entenant compte des intérêts de tous les acteurs impliqués (actionnaires, organesd’administration, personnel, clients et environnement).Un acte donné peut avoir un impact sur les actionnaires (intérêts financiers), surl’entreprise même (atteinte à son image), sur les travailleurs (baisse du chiffred’affaires entraînant une réduction de la production qui se solde par un chômagetechnique), sur l’environnement (délits environnementaux,…). On attend d’unedirection moderne qu’elle agisse de manière efficace. Mais pour ce qui est de donnerau secteur privé des moyens effectifs de mener une enquête de qualité, on demeureappréhensif, alors que les services de police ne peuvent souvent pas, pour des raisonsde capacité, investir de l’énergie dans de telles enquêtes.Un cas à part dans la coopération publique-privée est l’approche du blanchissementfinancier. Sous la pression d’institutions financières, dont l’UE, un systèmed’information préventif a été élaboré en 1993. Divers organismes du secteur privé(comme les banques, les entreprises d’assurance,…) et groupes professionnels(casinos, notaires, réviseurs d’entreprises, promoteurs immobiliers,…) sont tenus designaler les transactions suspectes à une Financial Intelligence Unit (FIU), en Belgiqueil s’agit de la Cellule de Traitement des Informations Financières (CTIF). Lesinformations fournies à la CTIF sont enrichies avec les informations des services depolice et/ou d’autres services publics, après quoi le dossier est soumis aux membres dela CTIF.Comme on rassemble ici l’expertise de la magistrature, du monde bancaire, del’administration des finances et de la police, il peut être décidé en toute connaissancede cause s’il existe suffisamment d’indications de blanchissement pour signaler ou nonle dossier au parquet territorialement compétent. La CTIF fait donc office de filtre, cequi crée un rapport de confiance important. Ainsi les dossiers de blanchissementd’argent provenant de fraude TVA organisée (fraude verticale), d’abus de biens desociétés (fraude horizontale), atterrissent grâce à une collaboration correcte entre le13 Loi du 19 juillet 1991 organisant la profession de détective privé, M.B. 2 octobre 1991. 65
  • 66. secteur privé et public dans le circuit judiciaire classique14. Il est dommage que cetteconfiance réciproque ne soit pas étendue à d’autres domaines. La globalisation et l’impact de la reglementation et du droit internationauxUne importante évolution aussi est que la fraude se déroule de plus en plus dans uncontexte international. Les auteurs profitent avec avidité des frontières nationalesauxquelles les services d’enquête sont toujours confrontés. La collaborationinternationale des services de police gagnera donc encore en importance.Malheureusement, elle se fait encore de manière trop lente et peu uniforme. Cecicontrairement à la coopération sur le plan administratif, où des instruments européenscontraignants, notamment des ordonnances, permettent un échange administratif dedonnées sur une base structurelle, par exemple en matière de TVA avec les banques dedonnées VIES I (pour les livraisons intracommunautaires de marchandises) et VIES II(pour les livraisons intracommunautaires de services).Une autre évolution est l’impact de la réglementation internationale (en particulier leTEDH) sur les opérations policières. Suite à l’arrêt Salduz, un suspect aura droit àl’assistance d’un avocat lors de son premier interrogatoire par la police. Il n’existe pasencore d’unanimité quant à sa concrétisation.La jurisprudence de la Cour Européenne pour les Droits de l’Homme (CEDH) a aussides conséquences pour la lutte contre la fraude fiscale. Le législateur belge prévoit queles infractions fiscales peuvent être frappées aussi bien d’amendes administratives quede peines pénales. Elles peuvent même être imposées conjointement. Dans la pratiquedu droit, on observe un changement qui a eu lieu en deux phases. Tout d’abord, laCEDH a attribué une signification autonome à la notion de ‘peine’. Une secondeévolution importante est liée à la définition par la CEDH du principe de “non bis inidem” (il s’agit d’un principe du droit par lequel une même personne ne peut pas êtrepunie deux fois pour un même fait).Dans les arrêts Zolotukhin versus Russie du 10 février 2009 et Ruotsalainen versusFinlande du 16 juin 2009, la Cour formule sa vision : le principe du “non bis in idem”a été violé lorsqu’une même personne, après avoir déjà été condamnée ou acquittéepour un acte donné, est à nouveau poursuivie pour des infractions ayant les mêmeséléments essentiels. La CEDH n’a pas encore dû se prononcer dans des cas où uncontribuable belge invoque le principe du “non bis in idem” pour l’impositionconjointe d’impôts dus, d’amendes fiscales administratives, d’intérêts moratoires etd’amendes pénales assorties ou non d’une peine de prison. Beaucoup de professionnels14 La CTIF peut uniquement informer les parquets au sujet des délits repris à l’article 5, § 3 de la loi du11 janvier 1993 relative à la prévention de lutilisation du système financier aux fins du blanchiment decapitaux et du financement du terrorisme, M.B. 9 février 1993. 66
  • 67. du droit ont déduit de la jurisprudence actuelle de la CEDH, que cette situation belgene survivra plus pour longtemps.Il s’agit en effet souvent d’un seul et même acte, qui constitue une infraction pourlaquelle des sanctions administratives et en même temps pénales sont imposées. Iln’est donc pas étonnant que des voix quasiment unanimes se soient faites entendre afind’introduire un principe “una via” dans le droit fiscal : maintenir le droit soit par lavoie administrative, soit par la voie juridique. Les premiers textes d’une vision quant àl’adaptation de la réglementation sont déjà prêts. Un réveil éthique?Ces derniers temps, les professionnels du droit osent de plus en plus parler d’un réveiléthique, surtout en ce qui concerne la fraude fiscale. De la popularité de larégularisation fiscale, ils déduisent que les personnes et les entreprises sont de moinsen moins enclins à frauder. La déclaration libératoire unique (DLU)15 a offert auxpersonnes physiques (les personnes assujetties à l’impôt sur le revenu ou à l’impôtpour les non-résidents) la possibilité de déclarer au fisc des sommes, des capitaux oudes valeurs mobilières cachés et de payer une contribution unique de 6% ou 9%, ce quiest un arrangement généreux eu égard aux taux dintérêt en vigueur.Plus récemment, le législateur a prévu dans la loi-programme (articles 121 à 127) du27 décembre 200516, un nouveau système de régularisation fiscale officielle. Lanouvelle procédure s’applique aussi bien aux personnes physiques qu’aux personnesjuridiques. Elle porte d’ailleurs sur tous les domaines des impôts sur le revenu (impôtsdes personnes physiques, impôts des sociétés, impôts des personnes juridiques etimpôts des non-résidents), ainsi que sur le domaine de la TVA. Elle stipule que lesrevenus professionnels et autres cachés au fisc, peuvent toujours, une fois le délai dedéclaration écoulé, être déclarés.Une telle déclaration de régularisation doit être soumise par le contribuable même, oupar une personne mandatée par elle au « point de contact pour les régularisations »créé à cette fin par le Service Public Fédéral Finances. Ce service est chargé de laréception de toutes les déclarations de régularisation, ce qui aboutit à une certaineharmonisation lors du traitement des dossiers. Pour les déclarations déposées au plustard le 30 juin 2006, il n’y avait aucune amende ; pour les déclarations entre le 1erjuillet 2006 et le 31 décembre 2006, il y avait une amende de 5 pour cent ; pour lesdéclarations à partir du 1er janvier 2007, une amende de 10 pour cent. La régularisationn’a d’effet que si certaines conditions17 sont remplies. L’application de cette méthode15 Loi du 31 décembre 2003 instaurant une déclaration libératoire unique, M.B. 6 janvier 2004.16 Loi-programme du 27 décembre 2005, M.B. 30 décembre 2005.17 Les revenus ne peuvent pas porter sur les revenus d’un délit de blanchiment ou d’un délit sous-jacent, tel qu’entendu par la loi (préventive) du 11 janvier 1993 relative à la prévention de l’utilisation 67
  • 68. de régularisation a aussi des conséquences dans le domaine de la poursuite pénale. Lecontribuable ne peut plus être poursuivi pour fraude fiscale. La question est de savoirsi le succès des deux mesures est dû à un réveil éthique ou à un risque plus importantd’être pris. ConclusionDans cette brève contribution, un nombre de tendances ont été esquissées. Suite à laréforme de la police, non seulement les structures mais aussi les processus de travailont été changés. Ainsi le travail planifié a été introduit. Opérer des choix aussi estcrucial dans un environnement avec d’énormes quantités de données.Le traitement des données offre en effet des opportunités, mais aussi des menaces pourla vie privée, à l’instar de l’application des méthodes d’enquête spéciales, qui sontégalement utilisées de plus en plus pour les formes de fraude grave. Ces techniquessont très efficaces, tout comme la confiscation comme peine, qui contribue assurémentà une lutte plus efficace contre la fraude.Dans la lutte contre la fraude, différents services publics se retrouvent de manière plusfréquente et plus rapide, là où la coopération avec le secteur privé a du mal à démarrer,sauf sur le plan de la lutte contre le blanchissement d’argent. Ceci se produit pourtantdans un monde globalisant, une globalisation qui peut former une menace pour lesservices de police car la coopération internationale des services de police demeureencore un handicap pour une lutte effective et rapide contre la fraude.De plus, la jurisprudence internationale intervient de plus en plus dans la réalitéquotidienne de la police, e.a. par l’arrêt Salduz, mais aussi la jurisprudence qui a menéà l’Una Via en matière de lutte contre la fraude fiscale. Or tout n’est pas sombre, carcertains voient dans le succès relatif des régularisations fiscales un réveil éthique chezles personnes physiques et chez les entreprises.D’autres attribuent le fait à un plus grand risque d’être pris, ce qui signifie de toutefaçon que la lutte contre la fraude a définitivement été instaurée durant ces dixdernières années. La police demeure toutefois optimiste : les années à venir promettentsuffisamment de défis en matière de lutte contre la fraude.Johan Denolf RFA, DirecteurJan Byus RFA, Directeur-AdjointDirection criminalité économique et financière, Police Judiciaire Fédéraledu régime fiscal pour le blanchiment d’argent et le financement du terrorisme. La demande derégularisation est déposée avant que le déclarant n’ait été avisé d’une enquête par une administrationfiscale belge, un institut de sécurité sociale ou un service d’inspection sociale et pour autant que pourle même déclarant, aucune procédure de régularisation antérieure n’ait déjà eu lieu. 68
  • 69. 69
  • 70. 70
  • 71. Coopération publique-privée Rudy Hoskens RFADans le cadre du 10ième anniversaire de l’IFA, il m’a été demandé de rédiger unecontribution sur la Coopération Publique-Privée. Il a déjà beaucoup été discuté et écrità ce sujet depuis la création de l’IFA. En 2010, l’IFA fut chargé par le Secrétariatd’Etat pour la Lutte contre la Fraude de faire réaliser une étude de faisabilité d’unecoopération publique-privée sur le plan de la lutte contre la fraude.Pour l’IFA, il s’agissait là d’une occasion unique de remettre la problématique de lacoopération publique-privée au premier plan. Il fut opté pour un étalage de cettedemande de recherche sur trois aspects partiels : un volet empirique, un volet juridiqueet un volet comparatif au niveau international.Chaque volet fut confié à une université proéminente. La partie empirique secomposait essentiellement d’une enquête auprès de magistrats et fut attribuée àl’Université de Gand. Pour l’aspect juridique, la Vrije Universiteit de Bruxellesaccepta la tâche de réaliser un aperçu des possibilités juridiques de la coopérationpublique-privée dans le domaine de la fraude. L’Université Catholique de Louvainenfin, allait réaliser une analyse comparative de ce qui existe déjà dans ce domainedans d’autres pays. L’étude de faisabilité a valu quelques jolis résultats que j’aimeraispartager avec vous.Etant donné que j’avais été actif dans la Police Fédérale avant de devenir auditeur defraude, je suis en mesure de comprendre aussi bien les arguments du secteur privé queceux du secteur public. Les deux camps ont en effet souvent un avis différent sur lafaçon dont devrait se présenter la coopération publique-privée. Qui plus est, une tellecoopération exige que les deux côtés adaptent en partie leur manière actuelle detravailler en fonction de l’autre partie. Ce qui n’est pas évident.A mon avis, la coopération publique-privée représente exclusivement le travail d’uneseule équipe s’appliquant à un dossier. Avec le transfert des connaissances et de toutce qui en fait partie. La police judiciaire manque d’experts-comptables. Nous sommesspécialisés en la matière mais nous ne sommes en revanche pas intitulés à posercertains actes d‘enquête, par exemple les perquisitions et les mises sur table d’écoute.Team up together. Or dans le cadre légal actuel, ceci n’est point possible. Tant le côtéprivé que le côté public se heurtent en effet à une barrière érigée par la loi, et ils ontainsi moins tendance à procéder à une coopération publique-privée. 71
  • 72. Le secteur privé n’accepte que dans des cas exceptionnels des commandes du secteurpublic car les honoraires pour les experts juridiques sont très bas. Aux tarifs actuels,fixés par Arrêté Royal, de nombreux auditeurs de fraude travaillent avec perte.Toutefois, j’estime que ceci ne doit pas former un obstacle. Les honoraires demandésdans le secteur privé sont certes élevés, mais on obtient en contrepartie une enquête dequalité, efficace en termes de coûts et de temps. Il est de notoriété publique que denombreux experts juridiques prolongent leurs délais afin d’aboutir ainsi à un montantfinal plus élevé. Lorsque les auditeurs de fraude achèvent plus rapidement leurcommande, le secteur public doit payer autant, voire même moins malgré un tarifhoraire plus important.Le secteur public de son côté adopte souvent une attitude de méfiance face à unecollaboration avec le secteur privé. Comme il ressort de l’enquête auprès de lamagistrature, elle se pose surtout des questions quant à l’objectivité de l’auditeur defraude. Il est un fait établi que les auditeurs de fraude en Belgique - jusqu’à maintenant- étaient en général engagés par l’une des parties impliquées dans le différend. Onconstate également à juste titre qu’une personne désignée par l’une des parties ne peutplus être désignée comme expert juridique. Ce qui ne signifie toutefois pas quel’auditeur de fraude soit partial et qu’il délivre un rapport final non objectif.L’auditeur de fraude recherche principalement les faits, et les faits doivent êtreprésentés de façon objective. L’étude menée doit pouvoir être approuvée par le juge.Un expert juridique désigné par le juge doit en arriver aux mêmes conclusions.En Allemagne il est instauré depuis peu possible qu’un auditeur de fraude, désigné parl’une des parties, dirige l’enquête. Cela se fait en concertation avec le Parquet,essentiellement sur une base de confiance. Au demeurant, la Justice allemande sétaitmontrée méfiante à l’égard des auditeurs de fraude. Pour parer à cela, il leur a étéaccordé l’accès au dossier à tout moment. Ainsi le Parquet allemand était en mesure devérifier si l’étude était menée de manière correcte et objective. Le juge d’enquête peutinitier une procédure juridique sur base du rapport de l’auditeur de fraude. Voilà ceque j’appelle une coopération publique-privée.Une autre observation pertinente provenant de la magistrature est que les magistratssont liés par le secret professionnel et qu’ils ne peuvent donc divulguer d’informationssur l’enquête. La Belgique ne prévoit pas de cadre légal permettant l’échanged’informations, sauf avec l’expert juridique. Comme observé plus haut, l’auditeur defraude ne peut pas être désigné comme expert juridique s’il a été engagé par l’une desparties. Un scénario comme celui de l’Allemagne n’est dès lors pas possible enBelgique avec le cadre légal actuel. J’estime qu’il s’agit là d’une opportunité manquée.La coopération publique-privée peut renforcer la lutte contre la fraude en Belgique,mais la politique doit créer un cadre à l’intérieur duquel la coopération publique-privée 72
  • 73. soit possible. La forme que doit prendre ce cadre, a été étudiée dans le volet juridiquede l’étude. D’une enquête auprès de la magistrature et de l’analyse juridique despossibilités, il ressort avec évidence que l’agréation légale de l’Auditeur de Fraudeconstitue un pas indispensable vers la coopération publique-privée. Une agréationlégale, reliée à une supervision par l’Institut des Auditeurs de Fraude, mettraitl’auditeur au même niveau que le réviseur d’entreprises, l’expert-comptable, l’avocat,etc. Des professionnels avec des règles déontologiques, dont le secret professionnel,avec lesquels la magistrature puisse partager des données et auxquels elle puisse faireconfiance.Un pas suivant serait l’élaboration d’un devoir dinformation obligatoire. Voila bienl’aspect le plus difficile car tant de choses, petites et grandes, pourraient être signalées.Il faut se poser la question jusqu’où on veut aller ici. Une adaptation de la Loi sur lesDétectives Privés s’impose.Il existe un document de travail pour l’adaptation de cette loi par le SPF AffairesIntérieures. Comme il est mis en évidence dans l’analyse juridique, les dispositionsreprises dans ce document de travail aboliront plutôt la coopération publique-privée aulieu de l’encourager. J’en cite deux. En premier lieu, l’auditeur de fraude devraitinformer immédiatement le Procureur du Roi, préalablement à l’enquête privée,lorsqu’il pense découvrir des faits passibles dune peine durant son enquête future. Endeuxième lieu, l’enquête privée devrait être immédiatement arrêtée au moment où uneenquête publique est initiée. Le secteur privé est ainsi complètement mis hors-jeu.Aucune coopération n’est possible de la sorte. Personnellement, je ne suis pas opposéà un devoir dinformation (ni l’IFA d’ailleurs) mais il doit être réaliste et pratiquementfaisable.Je me demande aussi comment les Parquets arriveront à traiter ces avis. En effet, si cesadaptations se transforment en loi, le Parquet peut s’attendre chaque semaine à unecentaine davis. De plus, au moment où l’information doit être transmise, il n’est pasencore possible de se former une idée sur la gravité de la fraude éventuelle, puisqu’iln’y a pas encore eu d’enquête.Pour les entreprises qui engagent un auditeur de fraude non plus, un tel devoirdinformation n’est pas opportun. Lorsqu’elles souhaitent licencier un travailleur, ellessont en effet obligées d’agir vite. Une enquête par le Parquet prendrait trop de temps àcause des procédures et des formalités. Une enquête privée, en revanche, peut souventêtre lancée et achevée rapidement et de manière efficace.Une solution possible à ce problème pourrait consister à reporter le moment de lavis àune date ultérieure. De la sorte, l’entreprise dispose de l’entière possibilité d’utiliser ledroit du travail avant de procéder éventuellement au droit pénal. Le Parquet conservetoujours la possibilité de lancer une procédure pénale et il peut en plus utiliser le 73
  • 74. dossier d’enquête rédigé par l’auditeur de fraude. En déplaçant le moment de lavisdans le temps, une possibilité est créée pour une coopération publique-privée.L’observation que j’ai formulée plus haut demeure valable. Même si le moment delavis est reporté dans le temps, il demeure réel que le Parquet devra traiter un grandnombre davis. Il me semble opportun de rassembler ces avis en un point dinformationcentral. Ce point dinformation central aide à son tour à encourager la coopérationpublique-privée puisqu’elle fonctionnera comme un filtre. Sa tâche consistera donc àétudier si l’intérêt public, qui doit être défendu par le Ministère Public, nécessite queles faits signalés auprès du Point d’Information sur la Fraude soient étudiés et traitésau niveau purement privé, ou si l’intérêt public exige que ces faits soient examinés parune autorité publique et éventuellement sanctionnés par elle.Le Parquet se voit attribuer les affaires pour lesquelles le droit pénal joue un rôleprioritaire, à savoir les délits graves, les affaires affectant l’ordre public, la fraudefiscale grave et organisée, etc. Le secteur privé se chargera essentiellement d’affairesau moyen du droit sur le travail. Le Point dInformation sur la Fraude peut aussiindiquer les affaires pour lesquelles la coopération publique-privée est souhaitable.Un tel Point dInformation sur la Fraude ne se crée pas à partir de rien. Il lui faut uneloi. Et pour obtenir une loi, il faut un soutien politique. Je lance dès lors un appel àœuvrer pour un cadre légal pour la coopération publique-privée et pour une bonnepolitique pour les avis de fraude. La coopération publique-privée représente l’un desmoyens de réduire davantage la fraude en Belgique. Saisissons ensemble cette chance.Rudy Hoskens RFAPartenaire PWC Forensic 74
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  • 77. European Anti-fraud office (OLAF) Miguel Janssoone RFAThe European Anti-Fraud Office (OLAF)18 was founded on 1 June 1999.19 It replacedthe Task Force for the Coordination of Fraud Prevention (UCLAF) of the Secretariat-General of the Commission, which was set up in 1998. OLAF is independent in itsinvestigative function. For administrative and policy matters it is part of the EuropeanCommission, under the responsibility of Algirdas Šemeta, Commissioner in charge ofTaxation and Customs Union, Audit and Anti-Fraud.The mission of the European Anti-Fraud Office (OLAF) is to protect the financialinterests of the European Union, to fight fraud, corruption and any other irregularactivity, including misconduct within the European Institutions.In pursuing this mission in an accountable, transparent and cost-effective manner,OLAF aims to provide a quality service to the citizens of Europe. OLAF achieves itsmission by conducting, in full independence, internal and external investigations.It also organises close and regular cooperation between the competent authorities ofthe Member States in order to coordinate their activities. OLAF supplies MemberStates with the necessary support and technical know-how to help them in their anti-fraud activities.It contributes to the design of the anti-fraud strategy of the European Union and takesthe necessary initiatives to strengthen the relevant legislation.OLAF conducts internal and external investigations under the authority of theDirector-General, Mr Giovanni Kessler - appointed by the Commission followingconsultation with the European Parliament and the Council. Mr Kessler took up hisfunctions on 14 February 2011 for a five year term.With a view to guaranteeing OLAF’s independence, the legislator requires the DirectorGeneral of the Office to neither seek nor take instructions from any government or anyinstitution (including the Commission).18 OLAF is the French acronym of the European Anti-Fraud Office (Office Européen de Lutte Anti-Fraude).19 The Office began work on 1 June 1999, the day of entry into force of Regulation (EC) N° 1073/1999of the European Parliament and of the Council, and Council Regulation (Euratom) N° 1074/1999, of 25of May 1999, concerning the investigations carried out by OLAF. 77
  • 78. If the Director-General of OLAF ascertains that the Commission has taken a measurethat challenges his independence, he may bring a case against the Commission beforethe Court of Justice.To consolidate this independence, the Office is subject to regular control of itsinvestigative functions by a Supervisory Committee, made up of five external expertsindependent from the EU Institutions.At the request of the Director-General or on its own initiative, the SupervisoryCommittee issues opinions to the Director-General concerning the activities of theOffice, without interfering with the conduct of investigations in progress.Currently, OLAF comprises about 500 staff members, civil servants and other staffacting as agents of the Commission subject to its internal rules. OLAF investigators,like all the other officials and EU employees, work in the exclusive interest of theEuropean Union. They do not take instructions from any government, authority,organisation or person independent of the institution.To achieve these specific tasks, OLAF staff have solid professional experience gainedin the areas of national investigations, police and judicial services, investigationsconcerning complex fraud cases, analysis and evaluation of information, or in supportor development of policies in the area of the fight against fraud. OLAF investigatorscome from a variety of professional backgrounds (police, judicial, financial, customs,agricultural fields, etc). which helps to ensure a comprehensive and inter-sectoralapproach.The fact that investigators are often recruited from national investigation servicesensures a high level of expertise and helps to maintain close relations with nationalinvestigators. This partnership is essential in the fight against fraudsters and criminalswho harm EU interests.OLAF is therefore neither a ‘secret service’ nor a police force. It is responsible foradministrative investigations to better protect EU interests against organised crime andfraudsters. In the spirit of public service for European citizens, OLAF cooperates withthe competent authorities in the Member States. The only limits to its transparencypolicy are the laws on judicial secrecy and respect of individual rights.Miguel Janssoone RFAInvestigator OLAF 78
  • 79. 79
  • 80. 80
  • 81. Forensic accounting et forensic auditing: de la comptabilité créative à l’enquête de fraude Em. Prof. Dr. C. Lefebvre RFA IntroductionCeux qui ont récemment feuilleté la presse financière ont certainement été confrontés àtoutes sortes de scandales financiers et comptables et à d’importants cas de faillitecomme Enron, Worldcom, Waste Management, Xerox, Adelphia, Tyco, Parmalat,Ahold, etc., et plus près de chez nous Superclub et Lernout & Hauspie.Il s’agissait à chaque fois d’exemples marquants d’un rapportage financierapparemment dégénéré et très trompeur : les bénéfices et les actifs de l’entrepriseétaient très surestimés, alors que les dettes, les obligations et les engagements étaientfortement sous-estimés. Il apparut également que le système de contrôle pour un telrapportage financier ne fonctionnait pas bien non plus, et différents indicateursimportants, des traces et des signaux qui auraient pu indiquer au vérificateur externe etindépendant (auditeur, réviseur,…) l’existence de certaines transactions inadmissiblesou de certaines opérations comptables, n’avaient pas suffisamment été pris à cœur ouavaient même complètement été niés.Le système fut lourdement mis à l’épreuve. Nous avions à faire à une “systemic failurewith seismic proportions”. On décela ainsi d’une manière particulièrementdouloureuse un manque total de sens éthique chez un nombre de managers de hautniveau (CEO, CFO,..). Ajoutez-y l’échec d’auditeurs, le mélange des activités decontrôle et de consulting des grands bureaux d’audit, un contrôle public inadapté (p.ex.par SEC aux EU) souvent réalisé de manière limitée et trop tard, les conseils erronésd’analystes financiers (ainsi les entreprises appelées “Wall Street Firms” commeCitigroup, Crédit Suisse Group, Merrill Lynch & Co..., durent payer, suite aux “biasedratings on stocks” par leurs “research analysts”, une amende de 1,27 milliards d’euros(après un arrangement à l’amiable), la pertinence limitée des théories autour desmarchés efficaces pour le rapportage financier et la sous-estimation de l’intérêt d’unsystème comptable solide et fiable.Tout ceci a fini par porter atteinte aux fondations sur lesquelles repose le systèmefinancier même. Ceci eut pour conséquence néfaste que le petit actionnaire se sentaitsouvent abusé et totalement sans protection, pour ensuite, après de grosses pertes, sedétourner du système. 81
  • 82. Matrice de la communicationL’objectif principal de la comptabilité et du rapportage financier est de fournir desinformations à l’utilisateur. Ce qui sous-entend que différents événementséconomiques sont observés par le comptable ou l’expert-comptable pour êtreenregistrés dans les différents documents comptables (journal/grand livre, ou sur desporteurs d’informations électroniques). L’objectif ne se limite toutefois pas au simpleenregistrement pour ensuite refermer les livres, mais il consiste aussi à dévoiler desinformations (disclosure), à présenter des informations fiables sur la situationéconomique de l’entreprise (la présentation d’une “True and Fair View”, un refletfidèle de la position financière et des résultats financiers de l’entreprise). Ceci se fait àl’aide des comptes annuels publiés (bilan, résultat des comptes et notes explicatives) etdes rapports intermédiaires (interim reporting).Ces comptes annuels sont à leur tour utilisés par les différents “users” (utilisateurs),dont les principaux sont les actionnaires, les autorités publiques (p.ex. le fisc), lesinstituts financiers, les fournisseurs, les bailleurs de crédit, et les travailleurs, maisaussi les concurrents, les activistes environnementaux, les consommateurs, etc. Lesutilisateurs se basent sur les informations fournies par l’entreprise pour prendre desdécisions correctes, qui à leur tour deviennent de nouveaux événements économiquespour l’entreprise. De plus il est important de ne pas perdre de vue que ces utilisateursont parfois des intérêts contraires. Ainsi les actionnaires sont par exemple fortementintéressés par des bénéfices et dividendes élevés, alors que l’entreprise n’est sansdoute pas enclin à déclarer de trop grands bénéfices et à payer trop d’impôts.Ceci incite souvent les dirigeants de l’entreprise à exercer une pression sur lecomptable afin qu’il opère certaines évaluations ou transactions ayant un effet tel queles utilisateurs prennent les décisions que l’entreprise estime souhaitables. La créativité dans le rapportage financierCeci nous conduit à ce qui, dans le jargon comptable, s’appelle “creative accounting”.D’autres termes qui sont aussi utilisés couramment sont “window dressing” ou encore“artificial profit engineering (A.P.E.)’’. Ajoutez-y “loophole engineering”(l’organisation telle de transactions que l’on échappe aux contrôles usuels) et “taxengineering” (le fait de contourner et d’optimaliser les impôts).La créativité dans le rapportage financier se définit le mieux ainsi: “La prise, par ladirection de l’entreprise, de mesures en vue d’influencer volontairement la positionfinancière et/ou les résultats financiers qui ressortent du rapportage financier”.Elle peut être licite (légale) ou illicite (illégale). Il est par exemple permis dans certainscas de modifier le système d’évaluation des stocks (opération légale) ou reporter des 82
  • 83. transactions, ou on peut anticiper sur des bénéfices non encore réalisés (opérationillégale). Dans le dernier cas ont atterrit dans les récents scandales financiers.Quels objectifs poursuit-on? En premier lieu on souhaite influencer la prise de décisionde tiers, par exemple définir l’idée que se font les actionnaires (investir ou non, vendredes actions, etc.). Une telle influence peut en plus être utile pour obtenir des capitauxétrangers (afin de ne pas trahir la confiance des fournisseurs) ou pour éviter qu’il soitporté atteinte aux conditions de crédit implicitement ou explicitement imposées par lesinstitutions financières. De plus on peut vouloir dissuader des repreneurs potentiels etempêcher une reprise désavantageuse (songez à la tentative de reprise de la SociétéGénérale de Belgique par Carlo De Benedetti). On peut aussi tenter d’influencer lesnégociations CCT à l’aide d’informations comptables (distribuer des bénéfices de laproduction parmi les travailleurs) et fixer une rémunération plus substantielle de ladirection supérieure (via des tantièmes, des bonus, des options sur titres, etc.).Un second objectif important est d’influencer la rémunération qui dépend desbénéfices. Nous songeons ici aux techniques pour la maximalisation des bénéfices, laminimalisation des bénéfices ou l’égalisation des bénéfices (“income smoothing”).Dans ces cas on parle de “earnings management”.De plus on peut procéder à des“bigbath” par lesquelles on comptabilise des pertes supplémentaires pour l’annéecomptable en cours, pour pouvoir à nouveau générer des bénéfices dans le futur.La créativité dans le rapportage financier ne peut bien fonctionner que lorsqu’il existeun intérêt opposé entre celui qui fournit l’information et celui qui reçoit l’information.Pour ce qui concerne celui qui fournit l’information, il est nécessaire que les activitéscréatives ne soient pas vues comme une tentative de leurre par celui qui la reçoit. Ilconvient toutefois de considérer quelques importantes conditions dans la marge.Si on souhaite faire un “creative accounting” d’une manière acceptable, il fautabsolument veiller à respecter toutes les dispositions légales (p.ex. de la législationcomptable), il faut en plus le consentement du comptable chargé du contrôle (réviseur,auditeur), ainsi que le consentement des commissaires et le cas échéant du comitéd’audit.Pour ce qui est de celui qui reçoit l’information, il doit toujours garder à l’esprit quel’information fournie peut être déformée et trompeuse.De quelle manière la créativité dans le rapportage financier se manifeste-t-elle ?Quelles sont les mesures de créativité qui peuvent être prises et qui entraînent uneinfluence sur les informations financières ? 83
  • 84. a) Tour d’abord le choix du système d’évaluation et les changements de ce choix. Atitre d’illustration on peut référer au traitement du goodwill (son activation ou sonamortissement) ou des fluctuations boursières.b) Ensuite la manipulation des estimations et des changements de ces estimations,comme par exemple la fixation de la durée de vie des actifs fixes matériels et lafixation du niveau des provisions (fixer la hauteur des provisions et reprendre desprovisions).c) Enfin l’utilisation de transactions ou d’événements réels. De bons exemples portentsur les dépenses pour la recherche et le développement (en les activant ou non), lacorrection du planning pour l’entretien (reporter certaines activités d’entretien),conclure plus tôt ou plus tard des contrats de vente (le bénéfice étant inscrit sur l’annéecomptable en cours ou suivante), la vente d’effets et le rapportage sur les subsides surle capital. Forensic accountingAvant de s’intéresser davantage au concept du “forensic accounting” il est importantde signaler l’intérêt croissant du problème de la fraude et de situer le problème de lafraude. Ensuite nous traiterons des aspects du forensic accounting. 1. FraudeDe nombreuses études, aussi bien par le passé que récemment, se sont intéressées à laproblématique de la fraude. Dans ce contexte on peut référer à diverses études degrands bureaux comptables. Il sagit ici d’aliénation d’actifs financiers et nonfinanciers, de manipulations de toute sorte de déclarations de frais et aussi decorruption. On parle dans ce cadre aussi de ‘’criminalité en col blanc’’.Qu’entend-on par fraude ? Le mot ‘’fraude’’ vient du mot latin “fraus” qui signifieruse ou supercherie. La fraude se décrit le mieux comme une activité illégale parlaquelle on tente de s’enrichir, de manière directe ou indirecte.On peut classer les types de fraude de différentes manières : en fonction du domainedans lequel on commet la fraude ou du moyen avec lequel on fraude. Il existe ainsip.ex. la fraude fiscale, la fraude du patrimoine, la fraude informatique, la fraudebancaire, la fraude environnementale, la fraude des subsides et la fraude desassurances. Dans la suite de cette contribution l’accent sera surtout mis sur laprésentation des informations financières. 84
  • 85. 2. Définitions de la fraude 2.1 Définition IRELa recommandation de l’Institut des Réviseurs d’Entreprises (IRE) du 1er octobre 1998définit la fraude de la manière suivante : “La représentation volontairement trompeusedes informations financières par une ou plusieurs personnes, qui font partie dupersonnel de l’entreprise ou de sa direction, ou par des tiers suite à la manipulation, lafabrication ou la falsification de documents ou de fichiers, le détournement d’actifs, lacomptabilisation d’opérations fictives, les estimations incorrectes, etc.” 2.2 Définition internationale selon l’IFACSelon le International Federation of Accountants (IFAC) la fraude est: “An intentionalact by one or more individuals among management, employees, or third parties, whichresults in a misrepresentation of financial statements.”Cela peut par exemple se faire par des manipulations de registres ou de détournementsd’actifs, par l’enregistrement d’opérations fictives ou par la falsification desévaluations et enfin par une application incorrecte des règles comptables. 2.3 Définition néerlandaise du NIVRALa définition néerlandaise est un peu plus restreinte et bien plus étroite que ladéfinition internationale. Le Koninklijk Nederlands Instituut van Registeraccountants(NIVRA) définit la fraude comme: “Het opzettelijk door één of meer personenvervalsen, weglaten, toevoegen of verwijderen van gegevens teneinde waarden aan eenhuishouding op onrechtmatige wijze te onttrekken of te doen toevloeien” (1994).La fraude porte ici surtout sur le fait de retirer des actifs et de les cacher en manipulantdes données. Les autres aspects sont couverts aux Pays-Bas par le terme ‘’tromperie’’. 2.4 Définition anglaise (SAS 110)Dans le Statement of Auditing Standards (SAS) 110 de 1995 la fraude est définieainsi : “Fraud composes both the use of deception to obtain an injust or illegalfinancial advantage and intentional misrepresentations affecting the financialstatements by one or more individuals among management, employees or thirdparties.” 85
  • 86. 2.5 Fraude, erreurs et irrégularitésLorsque nous sommes confrontés à des erreurs dans les comptes annuellesd’entreprises belges, il faut faire une distinction entre erreurs, fraudes et irrégularités :a. Par erreur il faut entendre : une faute non intentionnelle. Ceci peut par exemple être le cas lors de calculs ou de comptabilisations incorrects. Comme l’intention n’est pas de cacher quelque chose pour le contrôle, de telles erreurs se décèlent aisément.b. La fraude par contre est bel et bien un acte intentionnel et il s’agit ici effectivement d’un comportement illicite.c. Enfin les irrégularités portent sur les infractions aux textes légaux ou administratifs qui ne sont pas en rapport direct avec la comptabilité (IRE 95). Dans la littérature étrangère on parle dans ce contexte ‘’d’actes illégaux’’.On peut ici faire une distinction supplémentaire entre les irrégularités particulières(p.ex. la violation des normes comptables, qui relève spécifiquement du contrôlerévisoral) et des irrégularités diverses, dont la violation de la réglementation de p.ex. lasécurité, la santé, le travail. On peut également inscrire la fraude environnementale etle blanchiment d’argent sous cette catégorie.Normalement 4 éléments doivent être présents pour pouvoir parler de fraude (voir e.a.J.T. Wells (2008); Golden, Skalak & Clayton (2006)):1. il s’agit d’une représentation significativement incorrecte (fausse) des faits (“a false representation of material nature”; “a false statement”)2. on était parfaitement conscient du fait que la représentation (l’information) était fausse (“scienter knowledge”)3. la victime s’est basée en toute bonne foi sur cette fausse représentation pour prendre sa décision (“reliance”)4. il est clairement question d’un dommage financier encouru dans le chef de la victim (“damages”) 3. Plus ample subdivision de la fraudeNous pouvons davantage subdiviser les types de fraude en fraude interne et fraudeexterne, et sur base de la distinction entre la fraude par le personnel, par la direction etpar des tiers. 3.1 Fraude par le personnelComme le terme l’indique, la fraude par le personnel est la fraude commise par lesmembres du personnel. La forme la plus fréquente de cette fraude est l’appropriationillicite d’actifs de l’entreprise, ou autrement dit le vol de biens de l’entreprise. Lafraude par le personnel est souvent très fructueuse lorsqu’elle satisfait à troisconditions essentielles, qui sont qualifiées comme le ‘’triangle de la fraude’’ (E.J. 86
  • 87. Lammers, B. De Bie, e.a.). Tout d’abord l’occasion de commettre la fraude doitexister, ensuite il faut y avoir une raison à la fraude et la pression de frauder doit êtregrande, et enfin le risque que la fraude soit découverte doit être faible. On constatesouvent une certaine rationalisation de la fraude, initialement la fraude porte sur detout petits montants, la fraude est dès lors difficilement décelable durant la phaseinitiale. 3.2 Fraude par la directionLa fraude par la direction est évidemment la fraude commise par la direction del’entreprise. Il s’agit essentiellement de la représentation d’informations financièrestrompeuses dans les comptes annuels, ou de ce que les gens appellent du ‘’chipotage’’avec les livres ou la comptabilité (“to cook the books”). Dans ce contexte je renvoisaux considérations introductives sur la matrice de la communication.Nous distinguons avec Huntington 3 groupes de fraudeurs dans cette catégorie.Tout d’abord il y a les initiateurs qui profitent directement de la fraude, ensuite lestechniciens qui préparent et exécutent la fraude et enfin aussi les participants passifsqui l’observent en silence et laissent se passer la fraude (en général afin de préserverleur emploi). 3.3 Fraude par des tiers ou fraude externeLa fraude la plus difficile à déceler, est celle commise par des tiers qui sont encomplicité avec des travailleurs de l’entreprise (collusion). Nous pouvons égalementdistinguer la fraude qui est commise par des tiers, qui essaient de s’approprier demanière illicite des actifs ou des fonds d’une entreprise. Il s’agit ici en général detoutes sortes d’organisations ‘criminelles’ qui mènent un commerce illégal, parexemple en organisant des carrousels de fraude à la TVA, ou qui sont impliquées dansle blanchiment d’argent. 4. Le comptable externe et la fraude 4.1 L’abîme des attentes (“expectations gap”)Concernant la responsabilité du réviseur en matière de la recherche, de la détection etde l’information de la fraude, il convient de signaler les attentes injustifiées del’opinion publique qui ne comprend parfois pas qu’une fraude importante ait étécommise sans que le réviseur présent n’ait remarqué cette fraude.Dans son ouvrage sur le Forensic Auditing (2001), E.-J. Lammers explique dans cecontexte l’importante distinction entre le “performance gap” ou l’abîme de la 87
  • 88. présentation et le “communications gap” ou l’abîme des aspirations ou de lacommunication. Ensemble ils forment l’abîme des attentes “expectations gap”. Cettenotion d’abîme des attentes indique la différence entre les prestations réelles duréviseur et ce que le public attend d’un contrôle externe par un expert indépendant(qu’il soit réviseur ou comptable). Dans le paragraphe suivant nous nous étendrons uninstant sur les directives promulguées en la matière par l’IRE. 4.2 Les normes de contrôle et les recommandations de l’IREL’IRE a rédigé, relativement à la responsabilité du réviseur lors de la recherche defraude, un nombre de directives qui figurent dans les Normes Générales pour leContrôle (N.G.C.), plus particulièrement dans la N.G.C 1.3.4. Cette norme stipule :“Lorsque le réviseur effectue sa tâche, il tient compte de la possibilité de fraude. Lecontrôle sera effectué de telle manière, que le réviseur ait une chance raisonnable dedécouvrir les erreurs voulues ou non voulues dans les comptes annuels suite à unefraude. On ne peut toutefois pas exiger d’un contrôle qu’il mette à jour toute fraude etle réviseur n’est pas tenu de les déceler.” (Vade-mecum IRE, 2002, p. 884)L’objectif d’un audit financier n’est donc clairement pas de découvrir toutes lesfraudes portant sur les comptes annuels (B. De Bie). On attend d’un réviseur qu’ilformule un avis expert sur la fiabilité des comptes annuels et sur les éléments requispar la loi (voir également N.G.C. 1.3). Un audit de fraude par contre a pour objectifpremier d’infirmer ou de confirmer la fraude et à procéder à sa sanction.Dans les recommandations pour le contrôle de l’I.R.E. portant sur la fraude, les aspectsde la prévention, de la détection et de l’information sont plus amplement expliqués.Pour ce qui est de la prévention de la fraude et des actes illégaux, il est utile d’attirerl’attention sur une attitude importante du réviseur lors de ses activités de contrôle. Nonseulement il doit être expert dans son domaine, mais il doit aussi faire montre d’unscepticisme professionnel suffisant (voir les considérations sur celui qui reçoitl’information dans la partie consacrée à la créativité dans le rapportage financier). Ildoit se former un bon avis sur le possible risque de fraude, à l’intérieur du cadre d’uneanalyse générale des risques. Et même si la direction de l’entreprise demeureentièrement responsable pour la prévention de la fraude, un tel contrôle externe peuttout de même contribuer à prévenir la fraude, il peut donc servir de modèle dedissuasion (B. De Bie).En ce qui concerne la détection ou le dépistage, nous avons déjà indiqué que l’on nepeut pas attendre du réviseur une détection systématique et complète de toute fraude.En revanche le réviseur doit dans le cas d’une présomption de fraude, effectuer destravaux complémentaires. 88
  • 89. Enfin, pour ce qui est de la notification d’une fraude, il convient de faire unedistinction entre les notifications internes et externes.Il est évident que le réviseur notifiera par écrit et de manière interne la direction del’entreprise – ou mieux encore l’organe de direction légal - au sujet d’une possibleconstatation de fraude qu’il a découverte. Dans le cas extrême le réviseur devraéventuellement songer à se démettre de sa tâche. Nous n’entrerons pas plus dans ledétail.Pour ce qui est des notifications externes, on distingue les notifications à l’AssembléeGénérale et les notifications externes obligatoires aux autorités publiques. Lorsquep.ex. le réviseur a effectivement constaté des pratiques de blanchiment, il est tenu deles signaler à la Cellule pour le Traitement des Informations Financières (loi du 11janvier 1993). Dans certains secteurs, comme le secteur bancaire ou le secteur desassurances, le réviseur doit informer les autorités de contrôle du secteur (la CBFA, laCommission Bancaire, Financière et des Assurances). 4.3 Approche de la fraude par le réviseurEn ce qui concerne la prévention et la détection de la fraude par le réviseur, il convientde faire une distinction entre la fraude par le personnel et la fraude par la direction, carle réviseur peut appliquer différentes procédures à cet effet.Comme il a déjà été expliqué, la fraude par le personnel est rarement matérielle danssa phase initiale, et elle n’est donc que rarement détectée lors d’un contrôle d‘audit.Pour limiter ce type de fraude, il est extrêmement important pour une entreprise dedisposer d’un système de contrôle interne qui fonctionne très bien, car, selon Diekman,le risque d’une telle fraude augmente si le contrôle interne est faible et qu’en plus lesprocédures et les règles ne sont pas respectées. Lors de sa tâche le réviseur fait bien detenir compte d’un nombre de facteurs critiques, appelés “red flags”, lorsqu’il évalue lerisque de fraude. L’absence de distinctions entre les fonctions, ou les écarts entre lestock réel et comptable en sont des exemples typiques.Au niveau international la directive ISA 240 distingue cinq facteurs critiques avec unrisque plus élevé, comme le manque d’intégrité et de compétence chez la direction,une pression inhabituelle au sein de l’organisation, des transactions inhabituelles (parexemple les opérations de clôture de l’année comptable), les problèmes à obtenirsuffisamment de preuves matérielles et des difficultés avec les systèmes informatiques.Le réviseur doit prendre en compte ces facteurs lorsqu’il rédige son programme decontrôle et qu’il effectue ses tests de contrôle. Outre des “compliance tests” ou tests deconformité, le réviseur dispose de tests analytiques et de tests substantifs. Les tests deconformité vérifient le respect des procédures et des obligations contractuelles légales.Les tests analytiques utilisent toutes sortes de rapports entre les données financières, 89
  • 90. ou entre les données financières et non financières afin d’évaluer les informationsfinancières. Les tests substantifs contrôlent l’exactitude des montants individuels, ilssont exhaustifs et chers, mais finalement ils ne garantissent pas l’exhaustivité desinformations financières, même s’ils peuvent faire apparaître le contraire.Lors de la mise en place de son programme de contrôle et lors de l’exécution des tests,le réviseur tiendra compte du degré de précision requis, qui dépend du risque inhérentet de la force du système de contrôle interne, et il doit évaluer de manière correcte lerapport entre le contrôle interne et le risque inhérent (J. De Langhe).Dans le cas de fraude par la direction, l’auditeur ou le réviseur devra tenir compte durisque d’audit de ce client. C’est certainement le cas lorsqu’il doit décider s’il accepteou non un nouveau client. Il doit estimer correctement le type d’entreprise et le secteurau sein de laquelle elle opère, avec les risques inhérents y afférent. De plus il disposede tests analytiques permettant de découvrir les tendances et les évolutions, deffectuerdes comparaisons sectorielles, et il peut interroger la direction à propos de cesévolutions et de ces prévisions.Il faut toutefois préciser ici que la fraude par le management ne se découvre pastoujours à l’avance. Le réviseur est toutefois tenu d’adapter son programme decontrôle dans le courant de son audit lorsque des indications de fraude surgissent. SAS82 (1997) de l’American Institute of Certified Public Accountants (A.I.C.P.A.) aussimentionne trois importants facteurs à risque dans le domaine de la fraude par ladirection : les caractéristiques de la direction, les facteurs à risque du secteur industrielau sein duquel l’entreprise fonctionne et les facteurs à risque qui ont un rapport avec lastabilité financière de l’entreprise.Les récents scandales financiers ont suffisamment démontré que l’intégrité dumanagement est essentielle pour une entreprise bien dirigée et pour éviter la fraude parle management. L’intégrité du management est donc l’un des principaux piliers pourrétablir la confiance des investisseurs dans les marchés financiers. Le fait que laconnaissance du secteur (par exemple le secteur de l’I.C.T) est extrêmementimportante, apparaît des scandales autour d’un nombre d’entreprises I.C.T. (lesscandales “dot com” du début des années 2000). 5. Forensic Accounting 5.1 DéfinitionComme déjà dit plus haut, il ne ressort pas de la tâche du réviseur de déceler à toutprix chaque fraude, mais son contrôle doit être organisé de telle manière qu’il existeune chance réelle de découvrir des erreurs matérielles dans les comptes annuelles,suite également à une fraude. 90
  • 91. Pour déceler des fraudes éventuelles, il est sage de faire appel pour cela à une personnespécialisée. Le forensic accountant ou le réviseur de fraude. Le terme ‘’forensic’’provient du mot latin “forensis” qui signifie : de ou pendant les procès sur le forum.Voilà pourquoi on parle de ‘’légiste’’ (par exemple en médecine) ou de comptablejudiciaire ou d’auditeur juridique.Sur base de la définition utilisée par Pheijffer& Kuijl (1997) - voir aussi Brennan &Hennessy (2001) - on peut définir le forensic accounting de la manière suivante :“Forensic accounting est le domaine spécialisé des enquêtes spéciales, à l’intérieurduquel les réviseurs d’entreprises ou plus particulièrement les auditeurs de fraude,s’occupent du recueil, du traitement et de l’analyse de données – qu’elles soientfinancières ou non – à l’intention des participants concernés par une potentielle affaireen justice.” On parle dans ce contexte parfois aussi de ‘’recherche financière’’. Unforensic accountant est parfois aussi considéré comme un ‘’détective financier’’.Les termes de forensic auditing et forensic accounting sont parfois considérés commeéquivalents. Or il existe une différence claire. Le forensic auditor, au même titre que lefraud examiner ou le fraud investigator, s’occupe essentiellement du recueil de preuvesde fraude (“documentary evidence”), de l’entente de témoins, de la rédaction derapports, etc., de manière générale du dépistage et de la prévention de la fraude.Forensic est un terme plus large et couvre “any accounting knowledge or skill forcourtroom purposes” (J.T. Wells), et comporte outre la recherche de fraude, égalementles enquêtes sur les faillites (frauduleuses ou non) (forensic dans le sens d’une‘’autopsie d’entreprises ayant rendu l’âme’’), sur les évaluations d’entreprisescontestées, etc. 5.2 Tâches / sortes d’enquêtesLe forensic accountant a pour objectif principal d’infirmer ou de confirmer une fraudeet d’imposer une sanction. Sur base de la littérature internationale (E-U, Canada,Royaume-Uni, Pays-Bas) on peut se former une idée des problèmes et des enquêtespour lesquels il est fait appel à un forensic accountant. En premier lieu sa tâcheconsiste à détecter des faits délictueux, ensuite il peut agir en témoin-expert, enfin ilpeut agir au bénéfice de l’une des parties impliquées dans un procès. 5.3 Exigences professionnellesDans la littérature, différentes exigences professionnelles sont imposées à un forensicaccountant.Outre sa compétence technique professionnelle dans le domaine de la comptabilité, quiforme la base de son indépendance, le forensic accountant doit satisfaire aux exigencessuivantes quant à sa personnalité. Il doit disposer d’un important don de l’analyse (par 91
  • 92. exemple pour distinguer le principal du secondaire), il doit être indépendant et objectif,et disposer de suffisamment de créativité et de flexibilité (afin d’établir rapidement desrapports et de réagir avec souplesse face aux nouvelles circonstances durantl’exécution de son enquête).W. Thornhill utilise à cet effet la formule PIO, le P signifiant ”professionalism”, le I“independence” et le O “objectivity”. 6. Détection de fraude et enquête sur la fraudeLorsqu’il mène une enquête sur une fraude, il est indispensable que le forensicaccountant, à l’instar du réviseur d’ailleurs, soit conscient des indicateurs de fraude. 6.1 Indicateurs de fraudeOn trouvera ci-dessous un aperçu schématique et succinct des indicateurs de fraudepour la fraude par le personnel et par la direction. Il est basé sur les directives ISA etAICPA (SAS) ainsi que sur Albrecht, Wernz & Williams (1995). Cette énumération nese veut nullement exhaustive ou limitative.Fraude par le personnel - indicateurs: Faiblesses dans le système de contrôle interne Irrégularités dans la comptabilité Symptômes analytiques Tuyaux et plaintes Comportement inhabituel / style de vie extravagant Des facteurs liés aux systèmes informatiques.Fraude par la direction - indicateurs : Faiblesses dans le système de contrôle interne Irrégularités dans la gestion de l’entreprise Structure de l’entreprise Différents bureaux d’audit Caractéristiques du management Pression inhabituelle à l’intérieur ou sur une organisation Secteur à l’intérieur duquel l’entreprise est active. 6.2 Enquête sur la fraudeDès qu’il existe une forte présomption de fraude ou qu’un incident contientsuffisamment d’indications d’une fraude possible, l’enquête peut être lancée afin deconstater effectivement s’il est question ou non de fraude. E.R. Burke (1994) définitl’enquête sur la fraude comme une combinaison de procédures d’enquête qui veulent 92
  • 93. constater la nature, l’ampleur et l’impact possible de la fraude présumée sur lescomptes annuels et le rapport de l’auditeur.Il distingue ici quatre étapes dans ce processus :a) Le recueil d’informations sur les méthodes qui peuvent être utilisées (modus operandi).b) Le planning, avec la formulation des principales questions, ainsi que l’établissement d’un calendrier approprié afin de mener l’enquête.c) L’enquête détaillée sur la fraude, avec le recueil des preuves nécessaires afin de confirmer ou d’infirmer la fraude. Alors que Bologna, e.a. (1993) parlent d’une “Five Step Investigative Approach”, selon E.J. Lammers (1999) l’enquête détaillée sur la fraude se compose de 4 étapes : d’abord rassembler les preuves qui doivent être crédibles, suffisantes et à temps. Selon W. Thornhill, (1995) les preuves matérielles sont pertinentes lorsqu’elles permettent de confirmer ou d’infirmer la fraude. En deuxième lieu les recherches dans l’organisation, ensuite l’analyse des données et enfin la constitution du dossier avec le rapport des progrès de l’enquête, appelé aussi le contrôle de la progression.d) Interrogatoires et interviews (en toute discrétion, sans intimidations et surtout pas trop suggestives).Le rapportage. Dans un rapport écrit le forensic accountant fait part de sesconstatations, et ceci peut donner lieu à des sanctions ultérieures (sanctions, poursuitesjudiciaires, etc.) surtout si la fraude intentionnelle peut être démontrée. 7. Prévention de la fraudeL’attention a déjà été attirée sur le fait qu’il vaut mieux prévenir (prévention de lafraude) que guérir. L’un des principaux moyens pour la prévention de la fraude est lamise en place d’un système de contrôle pragmatique et efficace. Ceci a été fortementmis en exergue dans le rapport COSO de 1992 “Internal Control – IntegratedFramework” (Committee of Sponsoring Organizations de la Treadway Commissionaméricaine, qui étudie e.a. le rapportage financier frauduleux).Le rapport COSO définit le contrôle interne comme: “a process, effected by an entity’sboard of directors, management, and other personnel, designed to provide reasonableassurance regarding the achievement of objectives in the following three categories:effectiveness and efficiency of operations, reliability of financial reporting, andcompliance with applicable laws and regulations.” Sans entrer dans le détail, le rapportCOSO considère comme principaux composants d’un système de contrôle interne : le“contrôle environnemental”, l’évaluation des risques, les procédures de contrôleinternes, les systèmes d’information et de communication, et la surveillance(monitoring) du bon fonctionnement du processus. 93
  • 94. Un bon système de contrôle interne est dès lors très efficace lors de la prévention et dela détection de fraude. Les mesures et moyens préventifs incluent une gestion efficacedu personnel, le respect pour un code éthique et l’intégrité du management,l’instauration de “hotlines” (où les travailleurs peuvent signaler des cas de fraude), lecloisonnement des fonctions, le risk management (par lequel le risque de fraude estimplémenté dans l’analyse générale de l’entreprise) et la sécurisation des systèmesinformatiques.Enfin nous tenons une nouvelle fois à insister sur la nécessité d’un département d’auditinterne solide et indépendant, alors que le comité d’audit récemment créé peutégalement, dans le cadre de la bonne gouvernance, (corporate governance) jouer unrôle essentiel dans la prévention de la fraude. Le comité d’audit, installé au sein duconseil d’administration de l’entreprise, est composé d’au moins trois administrateursnon exécutifs. Il se réunit au moins une fois par an avec les auditeurs internes etexternes de l’entreprise, en l’absence de la direction. Il peut ainsi remplir un rôleimportant dans les contacts avec les auditeurs externes de l’entreprise, et il peutassister le conseil d’administration par sa fonction de contrôle. 8. Politique en matière de fraudeCet aperçu succinct s’achève par quelques considérations sur la politique en matière defraude. Une politique efficace en matière de fraude au sein de l’entreprise ou del’organisation doit être une politique proactive, la prévention de la fraude occupant laposition centrale. Il est également très important de stimuler la prise de conscience dela fraude dans l’organisation et d’organiser des sessions sur la fraude (p.ex. par lesauditeurs, le management, le personnel de sécurité, etc.) afin d’augmenter la prise deconscience de la fraude. Une fois un cas de fraude découvert, un plan d’action concretdoit être élaboré et la fraude est alors examinée, signalée et sanctionnée. Albrecht e.a.(1995) ont composé un modèle complet se composant de 12 étapes.Pour conclure, il faut aussi s’intéresser aux coûts. L’implémentation d’une importantepolitique de prévention de la fraude peut s’avérer coûteuse pour l’entreprise oul’organisation. Des analyses des pertes et profits devront être prises en considérationlors de l’instauration et de l’évaluation d’une politique sévère en matière de fraude. 9. Terrains pour des recherches ultérieuresNombre d’aspects partiels de la problématique de la fraude et de la criminalité à colblanc nécessitent de plus amples recherches. Les questions autour de la fraude fiscale,du blanchiment d’argent, des aspects économiques et financières de l’espionnageéconomique, de la dimension éthique dans les cas de fraude et de corruption, lesaspects éthiques et monétaires de la corruption (voir p.ex. les travaux de rechercheutiles de Transparency International de J. Graf Lambsdorff) et des techniques toujours 94
  • 95. plus raffinées de la criminalité informatique, ainsi qu’une réglementation suffisante etimposable pour les dénonciateurs.Des recherches devraient également être faites sur les techniques d’enquêtesophistiquées (p.ex. data mining et digital analysis), et des études sont lancées quiétudient le coût de la criminalité et de la délinquance juvénile.Enfin de plus amples recherches doivent aussi être faites sur l’organisation de laprofession de forensic accounting ou de forensic audit en Belgique, ainsi que dans lespays qui nous entourent, ce qui devrait permettre un meilleur fonctionnement desexperts financiers légaux.Em. Prof. Dr. C. Lefebvre RFAEmeritus Professor of accounting and forensic auditing, KU Leuven, DepartementAccounting, Finance and Insurance (AFI) 95
  • 96. 96
  • 97. Les compétences du Conseil supérieur des Professions économiques Jean-Paul Servais et Catherine Dendauw UnEn 1935, le législateur a pour la première fois intégré la mission d’auditeur externechargé d’une mission d’intérêt public. Il s’agissait de l’intervention du réviseur agréédans le cadre du contrôle des comptes des établissements de crédit. Il a fallu cependantattendre 1953 pour que la profession d’auditeur externe soit réglementée par lacréation de l’Institut des Reviseurs d’Entreprises, organisation professionnelle crééepar la loi dont doit être membre toute personne effectuant des missions de contrôlelégal des comptes en Belgique.En 1985, le législateur a créé un cadre légal de la profession d’expert-comptable,même s’il est vrai que la profession existait depuis de très nombreuses années. C’est àcette époque que le Conseil supérieur, en charge alors du seul revisorat d’entreprises, avu le jour.Dès 1987, une requête était introduite par lAssociation nationale des Comptables deBelgique auprès du Ministère des Classes moyennes visant à obtenir la protection dutitre professionnel de « comptable » et à réglementer lexercice de cette activitéprofessionnelle.Il a fallu attendre 1992 pour voir la création de lInstitut Professionnel des Comptables(IPC) et la protection du titre professionnel et de lexercice de la profession decomptable. L’IPC est entré réellement en fonction, en 1993, à la suite de l’organisationd’élections.En ce qui concerne la reconnaissance des conseils fiscaux et des fiscalistes, lesdiscussions ont été longues et n’ont pu aboutir que bien plus tard. En effet, en 1985,les travaux préparatoires à la loi dite « de réforme du révisorat d’entreprises » ontévoqué à différentes reprises la nécessité de reconnaître la profession de « conseillerfiscal » mais cette proposition n’a finalement été retenue.C’est en 1999, et plus particulièrement par l’adoption de la loi du 22 avril 1999relative aux professions comptables et fiscales, que le titre de « conseil fiscal » (intégrédans l’IEC) et celui de « comptable-fiscaliste agréé » (intégré dans l’IPCF) ont étéreconnus légalement. 97
  • 98. DeuxEn 1999, le législateur a créé le concept de « professions économiques » et a rebaptiséle Conseil supérieur en «Conseil supérieur des Professions économiques». Le conceptde « professions économiques », somme toute logique, permet d’appréhender, dans lerespect des spécificités des différentes professions économiques, plus de 13.000professionnels du chiffre, soit la troisième profession libérale (après le corps médicalet les professions paramédicales) au coude-à-coude avec les avocats et les architectes.Les professions économiques regroupent des personnes spécialisées dans trois grandsdomaines : le contrôle légal des comptes (audit externe) la comptabilité la fiscalité.Les membres des professions économiques doivent, en vertu de dispositions légales,adhérer à au moins une des trois organisations professionnelles : Institut des Réviseurs dEntreprises (IRE) Institut des Experts-comptables et des Conseils fiscaux (IEC) Institut Professionnel des Comptables et des Fiscalistes agréés (IPCF).C’est à ce titre que tous les membres des professions économiques bénéficient d’unereconnaissance de leur titre professionnel. Seuls les membres d’une des troisorganisations professionnelles (IRE / IEC / IPCF) peuvent dès lors utiliser les titresréglementés légalement.En outre, certains professionnels bénéficient d’une protection quant à l’activité elle-même.Tel est le cas dans deux domaines de spécialisation, le contrôle légal des comptes et lacomptabilité : les réviseurs dentreprises sont les seuls à pouvoir effectuer un contrôle légal des comptes en Belgique ; la tenue de la comptabilité est réservée aux professionnels portant les titres suivants : réviseur dentreprises, expert-comptable, comptable agréé ou comptable- fiscaliste agréé.Par contre, les prestations en matière fiscale ne sont pas réservées aux (ou à certains)membres des professions économiques. D’autres personnes peuvent dès lors offrir detels services. 98
  • 99. TroisCertains professionnels, membres des professions économiques, portent plusieurstitres, soit au sein des « professions économiques » au sens de la loi du 22 avril 1999relative aux professions comptables et fiscales, soit cumulent par ailleurs des titres quine sont pas incompatibles avec le principe de dignité qui sied à leur profession. C’est àce titre que de nombreux réviseurs d’entreprises ou experts-comptables portent parailleurs le titre d’auditeur de fraude (plus couramment appelé « forensic auditor »).D’un point de vue conceptuel, les « forensic auditors » pourraient tout à fait fairepartie intégrante des professions économiques eu égard aux missions qu’ils effectuent.La différence essentielle en cas de mission d’audit de fraude est que le postulat de basedu « professional scepticism » appliqué tant par les réviseurs dentreprises, les experts-comptables, les conseils fiscaux, les comptables agréés ou les comptables-fiscalistesagréés dans leurs missions classiques n’est pas de mise. Par « professionalscepticism », il convient d’entendre que le professionnel effectue une mission dans uneentreprises parce qu’il est convaincu qu’il peut avoir confiance dans ses dirigeants etdans la structure éventuelle de contrôle interne mise en place. Cette confiance, mêmesi elle constitue un postulat de base, ne peut en aucun cas être illimitée car il appartientà tout professionnel d’avoir un esprit critique et de remettre en question les postulatsde base sur lesquels se fondent les dirigeants d’entreprise.En cas de mission de « forensic audit », le postulat de base est inversé. Rien n’estconsidéré comme acquis et tout doit être remis en question pour s’assurer de sapertinence.Il n’en demeure pas moins que la plupart des techniques employées par les auditeursde fraude sont proches de celles appliquées par les membres des professionséconomiques (en particulier les réviseurs d’entreprises en charge d’une mission decontrôle légal des comptes). QuatreLes principales évolutions qu’a connues le Conseil supérieur se situent logiquementaux mêmes dates que les évolutions des différentes composantes des professionséconomiques : 1985, 1993, 1999 et 2007.Ces dates correspondent également à des élargissements dans les compétences duConseil supérieur, soit par l’intégration d’une qualité supplémentaire (institution« coupole » dont le champ est élargi), soit par l’ajout d’une mission par le législateur. 99
  • 100. A. Compétence d’avis du Conseil supérieur vis-à-vis des différentes composantes des professions économiques CinqLe Conseil supérieur est, depuis 1985, « appelé à donner un avis sur tout arrêtéd’exécution de la loi du 22 juillet 1953 ainsi que sur toute décision de portée généraleà prendre par l’Institut des Reviseurs dEntreprises »20.Dans le cadre de cette compétence consultative générale, le Conseil supérieur doit toutparticulièrement porter attention « à l’exercice par les reviseurs dentreprises desmissions qui leur sont confiées, à l’égard du conseil d’entreprise, par le nouvel article15bis de la loi du 20 septembre 1948 portant organisation de l’économie »21. SixEn 1993, le législateur a étendu les compétences ratione personae du Conseilsupérieur du revisorat d’entreprises aux travaux de lInstitut des Experts-Comptables età toutes les réglementations relatives à lorganisation de la profession dexpert-comptable. À cette occasion, le Conseil supérieur a été rebaptisé «Conseil supérieurde revisorat dentreprises et de lexpertise comptable».Le Conseil supérieur a vu ses compétences élargies aux experts-comptables à la suited’un amendement22 introduit par M. DE CLERCK à la Chambre des Représentants. Cetamendement faisait suite à un avis du Conseil supérieur du revisorat d’entreprises23 eta permis d’intégrer la partie dudit avis du Conseil supérieur dans les dispositionslégales24.La compétence du Conseil supérieur était, entre 1985 et 1993, limitée au revisoratdentreprises. Au cours des travaux parlementaires de la loi du 21 février 1985, uneextension de la compétence à lexpertise comptable avait cependant déjà été envisagée.Le Ministre de l’Economie avait à lépoque considéré que ceci était peu indiqué pour lemotif que «dautres professions libérales en effet norganisent pas non plus la20 Doc. parl. (SO 1982-1983), Chambre des Représentants, 552/1, projet de loi du 21 février 1983portant réforme du revisorat d’entreprises, exposé des motifs, p. 4.21 Doc. parl. (SO 1982-1983), Chambre des Représentants, 552/1, projet de loi du 21 février 1983portant réforme du revisorat d’entreprises, exposé des motifs, p. 44.22 Doc. parl. (SO 1991-1992), Chambre des Représentants, 491/4, amendement n°60 de M. DECLERCK au projet de loi modifiant, en ce qui concerne les fusions et les scissions de sociétés, les loissur les sociétés commerciales coordonnées le 30 novembre 1935, pp.1-3.23 Conseil supérieur du revisorat d’entreprises, Rapport annuel 1992-1993, avis du 25 juin 1992 relatifà la fusion et à la scission des sociétés, CSR 92/01.03.D, pp. 21-30 (extrait, § 20 in fine de l’avis, p.29).24 Voyez également les paragraphes 10, 20 et 27 de cette présente contribution. 100
  • 101. participation de représentants de lintérêt général dans leur organisationprofessionnelle. Le fait que ceci soit prévu pour les reviseurs dentreprises tient à lamission très spécifique que ceux-ci sont appelés à remplir et aussi à lévolutionhistorique qua connue la profession»25.En 1993, le débat fut à nouveau ouvert. «Lélargissement de la compétence du Conseilsupérieur à la profession dexpert comptable est très logique compte tenu du fait que lelégislateur a confié à lexpert comptable, par les lois des 18 et 20 juillet 1991 une sériede missions de contrôle jusque-là réservées exclusivement au reviseur et quil nest pasexclu en outre que dans la nouvelle loi relative aux fusions, la voie ainsi choisie soit ànouveau empruntée»26. Il sagit déviter notamment le risque que des « professionnelsdépendant dInstituts différents sacquitteraient dune même mission légale de contrôlemais seraient soumis à des normes déontologiques différentes »27.On relèvera à ce propos que cette extension des compétences du Conseil supérieur auxexperts-comptables a conduit le Conseil supérieur à assurer une missioncomplémentaire de concertation permanente. SeptEn 1999, le législateur a souhaité donner une reconnaissance légale aux professionsfiscales. Aux termes des débats parlementaires, deux titres ont été reconnus légalement(celui de « conseil fiscal » et celui de « comptable-fiscaliste agréé »), sans pour autantdonner un monopole quelconque à ces deux catégories de professionnels.Eu égard à la forte connexion, en Belgique, entre la comptabilité et la fiscalité, lelégislateur a opté pour une intégration des professions fiscales dans deux organisationsprofessionnelles déjà reconnues légalement : les conseils fiscaux ont été intégrés dans l’Institut des Experts-Comptables, rebaptisé « Institut des Experts-comptables et des Conseils fiscaux » ; les comptables-fiscalistes agréés ont été intégrés dans l’Institut Professionnel des Comptables, rebaptisé « Institut Professionnel des Comptables et Fiscalistes agréés ».25 Doc. parl. (SO 1983-1984), Chambre des Représentants, 552/35, rapport du 25 juin 1984 fait aunom de la Commission spéciale par M. VERHAEGEN à propos du projet de loi portant réforme durevisorat d’entreprises, p. 107.26 Conseil supérieur du revisorat d’entreprises, Rapport annuel 1992-1993, avis du 25 juin 1992 relatifà la fusion et à la scission des sociétés, CSR 92/01.03.D, pp. 21-30 (extrait, § 19 de l’avis, p. 28).27 Conseil supérieur du revisorat d’entreprises, Rapport annuel 1992-1993, avis du 25 juin 1992 relatifà la fusion et à la scission des sociétés, CSR 92/01.03.D, pp. 21-30 (extrait, § 16 de l’avis, p. 27).Doc. parl. (SE 1991-1992), Chambre des Représentants, 491/5, Rapport fait par M. POTY au nom dela Commission chargée des problèmes de droit commercial et économique, 23 septembre 1992, pp.30-32. 101
  • 102. Dans le cadre de la loi du 22 avril 1999 relative aux professions comptables et fiscales,le législateur a, à nouveau, étendu le pouvoir du Conseil supérieur du revisoratd’entreprises et de l’expertise comptable en créant le concept de « professionséconomiques » : les reviseurs dentreprises, les experts-comptables, les comptablesagréés, les conseils fiscaux et les comptables-fiscalistes agréés.Ces cinq professions sont regroupées en trois Instituts : l’Institut des ReviseursdEntreprises (IRE), l’Institut des Experts-comptables et des Conseils fiscaux (IEC) etl’Institut Professionnel des Comptables et Fiscalistes agréés (IPCF).À cette époque, le Conseil supérieur fut rebaptisé «Conseil supérieur des Professionséconomiques». Le concept, somme toute logique, permet d’appréhender, dans lerespect des spécificités des différentes professions économiques, plus de 13.000professionnels.Depuis l’extension des compétences du Conseil supérieur aux conseils fiscaux, auxcomptables et aux comptables-fiscalistes agréés, la mission de concertation du Conseilsupérieur s’est également étendue à l’Institut Professionnel des Comptables etFiscalistes agréés. HuitConformément aux dispositions de l’article 54 de la loi du 22 avril 1999 relative auxprofessions comptables et fiscales, le Conseil supérieur des Professions économiquesest un organisme autonome ayant pour mission de contribuer, par la voie davis ou derecommandations, émis dinitiative ou sur demande et adressés : au Gouvernement ; à lInstitut des Reviseurs dEntreprises ; à lInstitut des Experts-comptables et des Conseils fiscaux ; à lInstitut Professionnel des Comptables et Fiscalistes agréés,à ce que les missions que la loi confie au reviseur dentreprises et à lexpert-comptableainsi que les activités dexpert-comptable, de conseil fiscal, de réviseur dentreprise, decomptable et comptable-fiscaliste agréé soient exercées dans le respect de lintérêtgénéral et des exigences de la vie sociale.On relèvera que l’article 54 de la loi du 22 avril 1999 relative aux professionscomptables et fiscales précise que ces avis ou recommandations ont trait notamment àlexercice des missions visées à larticle 15bis de la loi du 20 septembre 1948 portantorganisation de léconomie (conseils d’entreprise). 102
  • 103. NeufOutre les demandes d’avis obligatoires, les Instituts peuvent prendre l’initiative desoumettre un certain nombre de documents au Conseil supérieur. Tel est l’objet destrois alinéas suivants extraits du rapport au Roi précédant l’arrêté royal du 23 juin1994 pris en exécution de la loi relative au Conseil supérieur28.« Ceci nexclut pas, afin que le Conseil supérieur soit adéquatement informé en vue delexercice de sa mission, que les Instituts puissent être invités à porter à laconnaissance du Conseil supérieur toutes les décisions de portée générale quilsprennent.Par ailleurs, rien nempêche les Instituts de soumettre aussi à lavis préalable duConseil supérieur toutes les décisions de portée générale à prendre, qui ne doiventpas, en vertu larticle 101, § 1er, alinéa 4, être obligatoirement soumises au Conseilsupérieur.Il faut souligner quil sagit dans les deux cas dune information ou dune consultationfacultative, qui se concilie avec la règle établie à cet égard par larticle 101, § 1er,alinéa 2, de la loi. En effet, comme la fait observer le Conseil dEtat, faute dunedisposition qui, dans la loi, habiliterait le Roi à organiser le contrôle du respect delobligation prévue à larticle 101, § 1er, alinéa 4 de la loi, il nest pas en son pouvoirde contraindre les deux Instituts, en vue dun tel contrôle, à informer le Conseilsupérieur de « toute » décision de portée générale quils prennent, cest-à-direégalement de décisions qui nont pas été prises en application des articles 9, 10 et18bis de la loi du 22 juillet 1953 et de larticle 88 de la loi du 21 février 1985 ». B. Autres compétences du Conseil supérieur vis-à-vis des différentes composantes des professions économiques : concertation permanente et surveillance DixLe Conseil supérieur organise une concertation permanente avec lInstitut desReviseurs dEntreprises, lInstitut des Experts-comptables et des Conseils fiscaux etlInstitut Professionnel des Comptables et Fiscalistes agréés. Il peut constituer à ceteffet des groupes de travail avec chacun de ces Instituts.28 Arrêté royal du 23 juin 1994 portant exécution, en ce qui concerne les Conseil supérieur duRevisorat d’entreprises et de l’Expertise comptable, de l’article 101 de la loi du 21 février 1985 relativeà la réforme du revisorat d’entreprises (Moniteur belge, 28 juin 1994). Cet arrêté royal a été modifiépar l’arrêté royal du 16 juillet 2002 et est désormais intitulé « Arrêté royal portant exécution en ce quiconcerne le Conseil supérieur des Professions économiques, de l’article 54 de la loi du 22 avril 1999 èmerelative aux professions comptables et fiscales » (Moniteur belge, 12 septembre 2002, 2 édition). 103
  • 104. Cette mission de concertation permanente a été confiée par le législateur au Conseilsupérieur en 1993 et a été renforcée en 1999.Déjà dans le cadre des premiers travaux parlementaires, l’accent avait été placé surl’importance de la concertation, que ce soit entre un Institut et le Conseil supérieur ouentre Instituts. Dans le cadre de son audition, le Président de l’Institut des ReviseursdEntreprises estimait que « la création d’un Conseil supérieur du Revisoratd’entreprises est une bonne initiative. Il faudra cependant avoir le souci d’assurer unebonne liaison entre le Conseil supérieur et l’Institut »29.De l’avis du Ministre de l’Economie30, en 1985, « le succès de la réforme projetée durevisorat dépendra très certainement dans une large mesure du dialogue constructif ànaître entre l’Institut des Reviseurs dEntreprises, chargé en tant qu’ordreprofessionnel de l’organisation de la profession et le Conseil Supérieur à qui incombe,par la voie consultative, la charge de conférer à cette réforme sa reconnaissancesociale globale ». Tel est le cas, par exemple, des fréquentes réunions de concertationproposées par le Conseil supérieur aux représentants des différents Instituts concernés,ceci allant de pair avec la mise sur pied, à intervalles réguliers, de groupes de travaildu Conseil supérieur associant des membres des Instituts, notamment sur des sujetstechniques. OnzeLe Conseil supérieur peut également déposer plainte auprès de la commission dediscipline des Instituts respectifs, selon le cas, contre un ou plusieurs reviseursdentreprises, experts-comptables, conseils fiscaux, comptables agréés ou comptables-fiscalistes agréés. La commission concernée informe le Conseil supérieur de la suiteréservée à cette plainte. DouzeEn 1993, les nouvelles dispositions ne modifient nullement cette approchefondamentale mais elles permettent au Conseil supérieur du Revisorat et de l’Expertisecomptable de déposer directement plainte auprès de la Commission de discipline delun des deux Instituts (IRE et IEC), laquelle doit informer le Conseil supérieur de lasuite réservée à cette plainte. On relèvera que ce pouvoir de saisine directe va plus loin29 Doc. parl. (SO 1983-1984), Chambre des Représentants, 552/35, rapport du 25 juin 1984 fait aunom de la Commission spéciale par M. VERHAEGEN à propos du projet de loi portant réforme durevisorat d’entreprises, Audition du Président de l’Institut des Reviseurs dEntreprises, p. 39.30 Doc. parl. (SO 1984/1985), Sénat, 715/2, Rapport du 29 janvier 1985 fait au nom de la Commissionde l’Economie par MM. NICOLAS et FÉVRIER relatif au projet de loi du 21 février 1983 portant réformedu revisorat d’entreprises, p. 5. 104
  • 105. que celui réservé par la loi au Procureur Général près la Cour dAppel. On notera parailleurs que la loi ne réserve aucun pouvoir dappel de la décision au Conseil supérieur. TreizeEn 1999, cette mission a été étendue à l’Institut Professionnel des Comptables etFiscalistes agréés. C. Compétences du Conseil supérieur dans le cadre de la supervision publique des réviseurs d’entreprises QuatorzeDepuis 2007, le Conseil supérieur des Professions économiques est chargé de missionssupplémentaires relatives au révisorat d’entreprises dans le cadre du système mis enplace en Belgique de supervision publique des réviseurs d’entreprises. QuinzeCes nouvelles missions sont à situer dans la perspective de la directive « audit » de2006 qui impose en son article 32 à chaque Etat membre de mettre sur pied un systèmede supervision publique assumant la responsabilité finale pour ce qui concerne larégulation et le contrôle des activités des contrôleurs légaux des comptes.L’article 32, § 4 de la directive « audit » impose à chaque Etat membre de mettre enplace un système de supervision publique assumant la responsabilité finale de lasupervision couvrant d’une part, des aspects généraux à la profession de contrôleur légal des comptes : responsabilité finale de la supervision de ladoption de normes relatives à la déontologie et au contrôle interne de qualité des cabinets daudit, ainsi que des normes daudit et, d’autre part, du contrôle des dossiers individuels de contrôleurs légaux des comptes : responsabilité finale de la supervision de lagrément et de lenregistrement des contrôleurs légaux des comptes et des cabinets daudit mais également de la formation continue, de lassurance qualité, des systèmes denquête et du système disciplinaire.Dans le cadre de la transposition en droit belge des mesures contenues dans l’article 32de la directive 2006/43/CE relative au contrôle légal des comptes, le législateur a optépour un « système » de supervision publique composé de différentes entités assumantchacune une partie de cette responsabilité finale en matière de supervision publique.En effet, il ressort de l’article 43 de la loi du 22 juillet 1953, § 1er de la loi du 22 juillet 105
  • 106. 1953 créant un Institut des Réviseurs d’Entreprises et organisant la supervisionpublique de la profession de réviseur d’entreprises (ci-après la loi du 22 juillet 1953)que « le système de supervision publique, qui assume la responsabilité finale de lasupervision, est composé : du Ministre en charge de l’Economie, du Procureur général, de la Chambre de renvoi et de mise en état, du Conseil supérieur des Professions économiques, du Comité d’avis et de contrôle de l’indépendance du commissaire et des instances disciplinaires. » SeizeLes différentes matières devant faire l’objet d’une supervision publique,conformément aux dispositions contenues dans l’article 32, § 4 de la directive2006/43/CE relative au contrôle légal des comptes, ont été réparties comme suit endroit belge (voir le schémà en face).Il convient, en outre, de relever que le Comité d’avis et de contrôle de l’indépendancedu commissaire, créé en 2003 par le législateur belge, fait également partie intégrantedu système de supervision belge. Il est chargé de deux types de missions : accorder une dérogation, lorsqu’un réviseur d’entreprises en fait la demande, au principe général contenu dans le Code des sociétés imposant le respect de la règle « one to one » limitant les activités d’un réviseur d’entreprises, d’un cabinet d’audit (et son réseau) lorsqu’il est chargé d’une mission de contrôle légal des comptes (article 133, § 10 du Code des sociétés) ; accorder une dérogation, lorsque le Conseil de l’Institut des Réviseurs d’Entreprises en fait la proposition, permettant à un réviseur d’entreprises d’exercer une fonction d’employé (autre qu’auprès d’un autre réviseur d’entreprises ou d’un cabinet de révision) ou lui permettant d’exercer une activité commerciale directement ou indirectement, telle que la qualité d’administrateur d’une société commerciale (article 13, § 3 de la loi de 1953).Ces deux types de missions ne sont pas directement visés par la directive 2006/43/CErelative au contrôle légal des comptes. 106
  • 107. Extrait de l’article 32 de la directive Transposition en droit belge2006/43/CE relative au contrôle légaldes comptes_______________________________ __________________________________Le système de supervision publiqueassume la responsabilité finale de lasupervision:a) de lagrément et de lenregistrement Le procureur général peut introduire undes contrôleurs légaux des comptes et recours contre toute décision du Conseildes cabinets daudit; de l’Institut des Réviseurs dEntreprises liée à la tenue du registre public.b) de ladoption de normes relatives à Le Conseil supérieur des Professionsla déontologie et au contrôle interne de économiques est chargé de l’approbationqualité des cabinets daudit, ainsi que des normes et recommandationsdes normes daudit; proposées par l’Institut des Réviseurs dEntreprises. Cette approbation sera suivie par celle du Ministre de l’Economie. L’approbation de ces normes et recommandations fera l’objet d’un avis publié au Moniteur belge. Les avis, circulaires et communications devront être transmises au Conseil supérieur des Professions économiques en même temps qu’ils sont mis à la disposition des réviseurs dentreprises. Celui-ci est chargé d’un examen a posteriori.c) de la formation continue, de La Chambre de renvoi et de mise en étatlassurance qualité, des systèmes est chargée de la supervision de ladenquête et disciplinaire. formation continue (par le biais de l’assurance qualité), de l’assurance qualité et du système d’enquête (sur- veillance). Les instances disciplinaires (Commission de discipline et Commission d’appel) sont chargées de prononcer les sanctions disciplinaires. 107
  • 108. Dix-septD’une manière plus particulière, on relèvera que les missions supplémentaires relativesau révisorat d’entreprises confiées en 2007 par le législateur au Conseil supérieur desProfessions économiques sont diverses : C.1. Approbation des normes et des recommandations professionnelles Dix-huitDepuis 2007, le Conseil supérieur des Professions économiques est chargé del’approbation des normes et des recommandations professionnelles applicables auxréviseurs d’entreprises. Cette approbation est suivie par celle du Ministre fédéral encharge de l’Economie et d’une publication d’un avis au Moniteur belge. C.1.1. Nature des normes et recommandations destinées à être approuvéesL’article 30 de la loi du 22 juillet 1953 n’est pas limitatif quant au champ des normeset des recommandations qui sont soumises à l’approbation par le Conseil supérieur desProfessions économiques, d’une part, et à celle par le Ministre fédéral en charge del’Economie, d’autre part.Il en découle que toutes les normes et les recommandations que pourrait adopter leConseil de l’Institut des Réviseurs dEntreprises (IRE) sont soumises au processusdécrit ci-après.Quatre domaines normatifs sont couverts en Belgique à ce jour : les normes d’audit ; les normes relatives à la déontologie ; les normes en matière de formation permanente ; les normes relatives au contrôle de qualité des cabinets d’audit. C.1.2. Processus d’adoption des normes et des recommandations C.1.2.1. En règle généraleToute norme ou toute recommandation, adoptée après le 30 août 2007, doit suivre leprocessus suivant (article 30, §§ 1er et 4 de la loi du 22 juillet 1953) : 108
  • 109. 1. Le droit d’initiative en matière d’élaboration des normes et des recommandations est confié par le législateur à l’organisation professionnelle qui représente les réviseurs d’entreprises. A ce titre, le Conseil de l’IRE formule les propositions de normes et recommandations professionnelles : utiles à l’accomplissement des missions de contrôle légal des comptes et autres missions réservées par la loi ou en vertu de celle-ci aux réviseurs dentreprises ; utiles à l’exercice en toute indépendance des missions de contrôle légal des comptes ; utiles à la poursuite de manière continue de la formation des réviseurs dentreprises ; utiles au contrôle du bon accomplissement des missions effectuées par les réviseurs dentreprises par le biais du contrôle de qualité et de la surveillance.2. Le Conseil de l’IRE expose publiquement le contenu de tout projet de norme ou de recommandation et communique par la suite (le cas échéant, après adaptation du texte soumis à la consultation publique) au Conseil supérieur des Professions économiques un projet de normes ou de recommandations. Le Conseil supérieur des Professions économiques prend connaissance des réactions formulées dans le cadre de la consultation publique et constate s’il en a (ou non) été tenu compte dans le projet de norme ou de recommandation transmis pour approbation. Le Conseil supérieur demande à l’IRE d’expliquer les motivations sous-jacentes aux adaptations apportées au document transmis pour approbation.3. Le Conseil supérieur des Professions économiques peut consulter la Commission bancaire, financière et des assurances31 (CBFA) pour tous les aspects des projets de norme ou de recommandation ayant trait aux entités dintérêt public. Les dispositions spécifiques aux entités dintérêt public dans les normes en matière de contrôle de qualité ne peuvent en aucune manière être approuvées par le Conseil supérieur des Professions économiques sans consultation de la CBFA.4. Le Conseil supérieur des Professions économiques délibère des projets de norme ou de recommandation après avoir entendu le(s) représentant(s) du Conseil de lIRE.5. Les normes et recommandations ne sortent leurs effets quaprès lapprobation par le Conseil supérieur des Professions économiques et par le Ministre fédéral ayant lEconomie dans ses attributions.31 er A partir du 1 avril 2011, cette institution deviendra la FSMA (autorité des services et marchésfinanciers). 109
  • 110. Lapprobation du Conseil supérieur des Professions économiques intervient dans les trois mois qui suivent la demande qui lui est faite par lIRE. En cas durgence spécialement motivée, ce délai peut être réduit à un mois, de commun accord entre le Conseil supérieur des Professions économiques et lIRE. Aucun délai n’est prévu légalement pour l’approbation d’un projet de norme ou de recommandation par le Ministre fédéral en charge de l’Economie.6. Lapprobation par le Ministre fédéral ayant lEconomie dans ses attributions, des normes et recommandations et de leurs modifications ultérieures fait lobjet dun avis publié au Moniteur belge. Les normes et les recommandations sortent leur effet le jour de la publication dudit avis au Moniteur belge.7. Les normes et les recommandations, ainsi que leurs mises à jour, sont publiées, d’une part, sous forme papier et sur le site internet de lIRE et, d’autre part, sur le site internet du Conseil supérieur des Professions économiques.Les mesures contenues dans l’article 30 de la loi de 1953 décrites ci-avant sontd’application pour les normes et les recommandations d’audit applicables en Belgiqueaussi longtemps qu’aucune décision n’est prise au niveau européen visant à imposerl’utilisation des normes d’audit internationales (article 26 de la directive « audit »).Rappelons qu’aucune date butoir ne figure dans la directive « audit » en la matière. C.1.2.2. Cas particuliersA. Si l’IRE reste en défaut dadapter ses normes et recommandations aux modifications des dispositions législatives ou réglementaires applicables ou aux normes internationales daudit reconnues par un instrument législatif de la Commission européenne, le Ministre fédéral ayant lEconomie dans ses attributions peut, après avis du Conseil supérieur des Professions économiques et de lInstitut, apporter les modifications nécessaires (article 30, § 2 de la loi du 22 juillet 1953). Le Conseil supérieur des Professions économiques et l’IRE doivent émettre les avis qui leur sont demandés dans les trois mois. A défaut, ils sont supposés avoir émis un avis favorable.B. On relèvera par ailleurs que le rapport au Roi précédant l’arrêté royal du 21 avril 2007 précise qu’« si le Conseil supérieur identifie un domaine dans lequel une lacune est observée en matière de textes normatifs et réglementaires non couverts par des mesures au niveau européen, le Conseil de lInstitut est tenu dexaminer laspect identifié par le Conseil supérieur dans un délai raisonnable ». 110
  • 111. Cet alinéa du rapport au Roi n’est corrélé à aucune disposition contenue dans l’arrêté royal du 21 avril 2007. Cette mesure figure par contre dans l’article 34, § 1er de l’arrêté royal du 7 juin 2007 fixant le règlement d’ordre intérieur de l’Institut des Réviseurs dEntreprises (Moniteur belge, 29 juin 2007, 3ème édition) qui précise que « le Conseil [de l’IRE] est informé par le Conseil supérieur des Professions économiques des domaines, non couverts par des mesures prises au niveau européen, dans lesquels celui-ci a identifié une lacune dans des textes normatifs et réglementaires ». C.1.3. Force contraignante des normes et des recommandationsLe § 3 de l’article 30 de la loi du 22 juillet 1953 précise que : les normes sont obligatoires pour les réviseurs dentreprises ; les recommandations sont également obligatoires, à moins que le réviseur dentreprises ne puisse motiver, dans des circonstances particulières, que lécart opéré par rapport à la recommandation ne porte pas atteinte aux critères fixés à larticle 14, § 3, à savoir : disposer, avant daccepter une mission, des capacités, des collaborations et du temps requis pour son bon accomplissement; sacquitter avec la diligence requise et en toute indépendance des missions révisorales qui lui sont confiées; ne pas accepter de missions dans des conditions susceptibles de mettre en cause lobjectivité de son exercice; ne pas exercer dactivités incompatibles avec lindépendance de sa fonction; consigner dans les documents de travail tout risque important datteinte à son indépendance, ainsi que les mesures appliquées pour limiter ces risques. C.2. Examen a posteriori des éléments de doctrine développés par l’IRE Dix-neufDepuis 2007, le Conseil supérieur des Professions économiques est également chargéd’examiner a posteriori la doctrine développée par l’IRE à l’attention de ses membres. 111
  • 112. C.2.1. Développement de la doctrine par l’IRELe Conseil de l’IRE développe la doctrine relative aux techniques daudit et à la bonneapplication par les réviseurs dentreprises du cadre légal, réglementaire et normatif quirégit lexercice de leur profession (article 30, § 5 de la loi de 1953), sous la forme : davis de circulaires ou de communications.Le rapport au Roi précédent l’arrêté royal précise clairement que « le Conseil delInstitut ne peut développer sa doctrine que par des avis, circulaires oucommunications ».A la suite d’une observation formulée par le Conseil d’Etat, le rapport au Roiprécédant l’arrêté royal précise également la portée et l’éventuel caractère contraignantdes avis, circulaires et communications du Conseil de l’IRE : « les avis, qui nont pas de caractère contraignant, reflètent la position du Conseil de lInstitut et permettent aux réviseurs dentreprises notamment danticiper les positions que le Conseil adoptera à loccasion de dossiers individuels » ; « les circulaires contiennent des aspects déontologiques généraux ne revêtant pas un caractère contraignant dans le chef des réviseurs dentreprises »; « les communications sont de nature informative et ne revêtent pas de caractère contraignant ». C.2.2. Vérification a posteriori par le Conseil supérieurIl ressort de l’article 30 de la loi de 1953 (§ 5) que :• l’IRE transmet les avis, circulaires ou communications au Conseil supérieur ;• le Conseil supérieur vérifie lincompatibilité des avis, communications ou circulaires du Conseil de l’IRE avec dautres dispositions. Si le CSPE constate une incompatibilité entre ces avis, circulaires ou communications et une loi, un arrêté, une norme ou une recommandation, celui-ci invite lIRE à y remédier. Si l’IRE ny donne pas suite dans le délai fixé par le Conseil supérieur, le Conseil supérieur procède à la publication de sa propre prise de position.Il convient de relever qu’aucun délai n’est fixé par le cadre légal en matière devérification a posteriori des différents avis, circulaires et communications transmis parle Conseil de l’IRE au Conseil supérieur. 112
  • 113. C.2.3. Délai de transmission des éléments de doctrineIl ressort du rapport au Roi précédant l’arrêté royal du 21 avril 2007 (commentaire pararticle) que « la transmission des avis, communications ou circulaires au Conseilsupérieur se fait en même temps que son envoi aux réviseurs dentreprises ».En réponse à une question soulevée par le Conseil dEtat, le rapport au Roi précédantl’arrêté royal du 21 avril 2007 précise que « la « prise de position » du ConseilSupérieur des Professions économiques visée au nouvel article 30, § 5, al. 3, de la loide 1953 concernant les avis, circulaires et communications, ne revêt de caractèrecontraignant, contrairement à la compétence dapprobation exercée par le Conseilsupérieur en ce qui concerne les normes et recommandations ». C.3. Communication d’informations relatives aux interruptions de mandats de contrôle légal des comptes en cours de mandat VingtL’article 38, § 2 de la directive 2006/43/CE prévoit que toute démission ou révocationdu contrôleur légal des comptes doit être portée à la connaissance des différentescomposantes composant le système de supervision publique.Cette disposition a été intégrée en droit belge par la loi du 17 décembre 2008 par lebiais du remplacement des dispositions contenues dans l’article 135 du Code dessociétés.Le Conseil supérieur des Professions économiques a été chargé, en tant quecomposante en charge de coordination au niveau national du système de supervisionpublique, de transmettre aux différentes composantes du système de supervisionpublique belge toute information reçue, soit par un réviseur dentreprises, soit par uneentreprise ayant désigné un commissaire, ayant trait à une situation de démission ou derévocation d’un commissaire en cours de mandat.Il ressort de l’article 43, § 1er, alinéa 1er de la loi de 1953 que le système de supervisionpublique, qui assume la responsabilité finale de la supervision, est composé : du Ministre en charge de lEconomie, du Procureur général, de la Chambre de renvoi et de mise en état, du Conseil supérieur des Professions économiques, du Comité davis et de contrôle de lindépendance du commissaire et des instances disciplinaires. 113
  • 114. L’article 135 du Code des sociétés laisse un délai d’un mois au Conseil supérieur pourtransmettre l’information aux différentes composantes du système de supervisionpublique des réviseurs dentreprises. C.4. Coordination du système de supervision publique belge Vingt-et-unDans le cadre de la transposition en droit belge des mesures contenues dans ladirective « audit », le législateur a chargé (article 77, § 1er de la loi du 22 juillet 1953)le Conseil supérieur des Professions économiques : de la coopération nationale entre les composantes du système de supervision publique et de la coopération internationale entre les systèmes de supervision publique des Etats membres de l’Union européenne.La loi du 22 juillet 1953 donne des précisions supplémentaires relatives à lacoopération au sein de l’Union européenne au travers de l’alinéa 1er du paragraphe 3de son article 77 :« L’Institut, le Ministre en charge de l’Economie, le Procureur général, la Chambrede renvoi et de mise en état, le Conseil supérieur des Professions économiques, leComité d’avis et de contrôle de l’indépendance du commissaire et les instancesdisciplinaires coopèrent avec les autorités compétentes des Etats membres de l’Unioneuropéenne autant que nécessaire pour s’acquitter de leurs responsabilitésrespectives. Ces autorités se fournissent mutuellement assistance. En particulier, elless’échangent des informations et coopèrent aux enquêtes relatives au déroulement descontrôles légaux des comptes. »L’alinéa 2 du paragraphe 3 de l’article 77 de la loi du 22 juillet 1953 étend ces mesuresaux « autorités compétentes d’un pays tiers en cas d’accord international à conditionque celui-ci contienne une clause de réciprocité ».Le paragraphe 4 de l’article 77 de la loi du 22 juillet 1953 habilité le Roi à« déterminer les modalités relatives à l’échange des informations confidentielles et àla coopération entre les autorités compétentes visées aux paragraphes 2 et 3 » duditarticle 77.Il en ressort que chaque composante du système de supervision publique belge esthabilitée à intervenir dans le cadre de la coopération entre superviseurs des autres Etatsmembres européens des contrôleurs légaux des comptes, voire des pays tiers, pour cequi concerne leurs responsabilités respectives. 114
  • 115. Le Conseil supérieur est dès lors chargé d’un rôle de coordination de naturefonctionnelle devant assurer la mise en contact rapide avec/entre les différentescomposantes du système de supervision publique. C.5. Impact des missions du Conseil supérieur en matière de supervision publique sur les autres composantes des professions économiques Vingt-deuxCes nouvelles compétences du Conseil supérieur des Professions économiques vis-à-vis du révisorat d’entreprises ne sont pas sans conséquence pour les autrescomposantes des professions économiques (les experts-comptables, les conseilsfiscaux et les comptables(-fiscalistes) agréés).En effet, certaines missions réservées aux membres de l’IRE et à certains membres del’IEC débouchent sur des normes professionnelles communes. Dans la mesure où cesnormes devront faire l’objet d’une approbation pour qu’elles puissent être considéréescomme étant d’application vis-à-vis des réviseurs d’entreprises, de facto ces normesproposées par le Conseil de l’IEC ne pourront plus faire l’objet d’adaptations par leditConseil après avis du Conseil supérieur, comme le prévoit la loi du 22 avril 1999.La loi du 11 janvier 1993 relative à la lutte contre le blanchiment des capitaux et lefinancement du terrorisme, telle que modifiée en janvier 2010, impose l’adoption demodalités d’applications ayant une force contraignante par les composantes desprofessions économiques soumises à la loi anti-blanchiment, à savoir les réviseursd’entreprises, les experts-comptables « externes », les conseils fiscaux « externes », lescomptables agréés et les comptables fiscalistes agréés.Une approche commune a été retenue par les trois Instituts dans la préparation d’untexte commun destiné à être d’application pour tous les membres des professionséconomiques soumis à la loi. Il s’agit d’un premier cas d’élaboration d’un textecommun aux membres de l’IRE, de l’IEC et de l’IPCF, ayant un pouvoir contraignant,depuis la modification de la loi du 22 juillet 1953.La mission du Conseil supérieur qui consiste en une approbation (ou un refusd’approbation) d’une norme pour ce qui concerne l’IRE (après une consultationpublique et l’intégration des éléments soulevés dans le cadre de cette consultationpublique), d’une part, et en une demande d’avis pour ce qui concerne l’IEC et l’IPCF.Ce dossier n’a pu être finalisé, en février 2011, qu’après avoir tenu compte desdifférentes contraintes légales mises en place, tant en 1999 qu’en 2007. 115
  • 116. Conclusions Vingt-troisIl ressort clairement de cette contribution que le Conseil supérieur a connu denombreuses évolutions depuis sa création en 1985. Ces différents changements ontconduit le Conseil supérieur à devenir, pour ce qui concerne l’IEC et l’IPCF, une« autorité consultative » alors qu’initialement le Conseil supérieur était exclusivementun « organe consultatif ».Depuis 1985, le nom du Conseil supérieur a été rebaptisé à différentes reprises. Cesmodifications quant au nom correspondent à des extensions de compétences.Depuis 1999, les trois instituts (IRE/IEC/IPCF) forment les « professionséconomiques » et regroupent les différents professionnels du chiffre. Les évolutionsapportées à leur cadre légal et réglementaire visent une harmonisation accrue, tout enveillant au maintien des spécificités de chaque composante des professionséconomiques.La réforme de 2007, qui a modifié le rôle du Conseil supérieur par rapport à l’Institutdes Réviseurs dEntreprises, n’a pas d’impact direct sur le rôle du Conseil supérieurpar rapport à l’IEC ou à l’IPCF. Tout au plus, peut-on relever un impact indirect en casde soumission d’un texte normatif commun à l’IRE, à l’IEC et à l’IPCF.C’est au travers des avis et des recommandations du Conseil supérieur des Professionséconomiques mais également de la concertation entre les trois Instituts (notammentgrâce aux rencontres au sein du Comité Inter-Instituts) que les évolutions des cinqcomposantes formant les professions du chiffre permettent de faire avancer chacune deces composantes.Le Conseil supérieur, chargé par le législateur du rôle de concertation entre les troisInstituts, tient dès lors à réaffirmer le rôle fondamental du Comité Inter-Instituts eninsistant sur l’importance d’organiser régulièrement des rencontres au sein de ceComité, lieu d’échanges d’idées entre les différentes parties. Vint-quatreLe Conseil supérieur des Professions économiques suit de près les différentesévolutions de l’Institute of Forensic Auditors (en abrégé, IFA) dans la mesure où lesactivités effectuées par ses membres (dont certains sont, par ailleurs, membres del’IRE, de l’IEC ou de l’IPCF) sont très proches des activités des réviseursd’entreprises, des experts-comptables, des conseils fiscaux et des comptables(-fiscalistes) agréés. 116
  • 117. Comme mentionné à diverses reprises depuis près de 10 ans, dans le cadre deséchanges de vues à propos de la création d’un « pôle de l’audit », le Conseil supérieurest disposé à jouer, comme pour les autres membres des professions économiques, sonrôle d’organisation « coupole » pour les « forensic auditors » si le Ministre compétentdevait estimer que le Conseil supérieur est en mesure d’apporter une valeur ajoutée àl’élaboration du cadre normatif et réglementaire de cette profession.Jean-Paul Servais, Présidentet Catherine Dendauw, Conseiller scientifiqueConseil supérieur des Professions économiques 117
  • 118. 118
  • 119. Considerations sur l’approche internationale de la fraude carrousel32 Frank Philipsen IntroductionSachant que la notion de fraude était déjà bien connue dans l’antiquité, on peut endéduire aisément que l’approche de la fraude est une histoire sans fin. Des générationsd’experts ont donné leur vision du phénomène de l’économie souterraine. A chaquefois, ils l’ont fait selon leur point de vue et ces visions étaient souvent divergentes. Lalittérature spécialisée comprend ainsi des définitions et des estimations discordantes etpropose des remèdes tout à fait contradictoires pour mettre fin aux opérationsfrauduleuses et à la perte de revenus qui en résulte pour le Trésor public.Un constat important à tirer de cette situation est la prise de conscience croissante de lasociété pour ces rentrées budgétaires perdues en raison des pratiques frauduleuses qui,non seulement portent préjudice aux intérêts de l’Etat, mais menacent également lebon fonctionnement des entreprises honnêtes. En effet, le recours à des pratiquesmalhonnêtes provoque une concurrence déloyale et une distorsion du marché, assortiesde taux d’imposition toujours plus élevés, d’une profonde frustration, d’une baisse deschiffres d’affaires, d’une hausse du chômage, de fermetures et de délocalisationsd’entreprises.Sachant que les fraudeurs tirent les leçons de toute confrontation avec le fisc et lajustice, il coule de source que les autorités concernées doivent réagir fermement, et depréférence pro-activement, face à la mise en place de nouvelles possibilités de fraude.Afin d’obtenir de réels succès dans ce domaine, il y a lieu de respecter certaines lignesde conduite, comme : l’attention permanente pour tous les risques de fraude dans notre société en continuelle évolution, la sensibilisation de nos dirigeants politiques afin de rendre impossible, aussi bien légalement qu’opérationnellement, les nouveaux phénomènes de fraude, la coopération transparente entre tous les services concernés (fiscaux, économiques, judiciaires, policiers et autres), l’utilisation de moyens de contrôle modernes, le recrutement et la sélection de collaborateurs répondant à des profils spécifiques,32 Article publié à l’occasion du congrès national anti-fraude de l’IFA du 24 mars 2011. 119
  • 120. la mise en place d’une stratégie anti-fraude cohérente qui poursuit les priorités réelles, l’implémentation de bonnes pratiques conçues et appliquées avec succès dans d’autres pays, l’attention particulière à une réelle collaboration internationale.En ce qui concerne ce dernier point, il est indéniable que les fonctionnaires fiscauxdisposent d’une panoplie impressionnante d’instruments, allant des directives,règlements et conventions préventives de la double imposition aux règlements etaccords spécifiques conclus avec différents pays. La question est cependant de savoirsi cet arsenal de possibilités est suffisamment connu et utilisé à bon escient.Plus particulièrement en matière de TVA, les autorités belges ont été confrontéesdepuis son entrée en vigueur, le 1er janvier 1971, au phénomène de la fraude carrousel.Déjà à l’époque, les facturations entre les trois Etats du Benelux se faisaient dans lecadre du système du report de paiement permettant ainsi aux opérateurs peu délicatsd’établir une structure de carrousel dans le pays de destination.Avec l’abolition des frontières internes le 1er janvier 1993 et l’entrée en vigueur dunouveau système transitoire, initialement prévu pour quatre ans et entre-tempsprolongé sans délai, nos contrôleurs se sont immédiatement rendus compte que leterrain d’activité des fraudeurs s’élargissait exponentiellement.Avec amertume, le fisc belge a dû constater que plusieurs de ses anciens «clients» sefaisaient une deuxième jeunesse dans le nouveau paysage intracommunautaire. Aprèsune enquête approfondie de tous les dossiers traités par l’ISI dans ce domaine, ils’avère clairement que, même s’il s’agissait de montants gigantesques, seulement unnombre restreint d’auteurs était impliqué.La concentration du phénomène carrousel a souligné la nécessité de développer denouveaux moyens spécialisés. Différents audits récents ont montré le caractèreinsuffisant de la coopération internationale administrative traditionnelle. On songe enparticulier au non respect des délais de réaction imposés, aux réponses inadéquates et àla quasi-absence de transmission spontanée d’informations. Les points noirsconcernent donc la rapidité, le fonctionnement, la précision et la structure del’assistance mutuelle. Ce sont pourtant les éléments indispensables pour quel’approche de la fraude transfrontalière soit couronnée de succès.C’est ainsi que toutes les autorités concernées, aussi bien européennes que nationales,ont parfaitement compris qu’il fallait changer le fusil d’épaule afin de stopperl’hémorragie budgétaire créée par la fraude carrousel. 120
  • 121. Fiscal scentEn 1994 déjà, les Etats membres avaient ressenti le besoin d’étudier les possibilités decréation d’un réseau européen d’échanges d’informations pour pallier aux problèmesrencontrés dans la lutte contre la fraude à la TVA intracommunautaire. Un projet alorsbaptisé «Fiscal Scent» avait été étudié au sein d’un sous-comité chargé d’étudiernotamment les mesures techniques en matière de lutte contre la fraude.Contrairement au projet SEED33 en matière d’accises qui fut développé par la suite, leprojet «Fiscal Scent» ne fut pas poursuivi du fait de l’opposition de certains Etatsmembres et de la passivité des autres. EurocanetIl faut attendre 2004, soit 10 ans plus tard, pour qu’un projet belge novateur voie lejour. A l’initiative de le l’OCS, la cellule de soutien carrousel TVA de l’ISI,l’Eurocanet (European Carousel Network) a été lancé.Le concept était simple. Pour le fraudeur les frontières n’existent plus. Pour lescontrôleurs, elles sont toujours bien réelles. Le principe du réseau était l’envoisystématique d’informations extrêmement ciblées obtenues sur la base d’une analysede risques «a priori». A charge de l’Etat membre de destination de développer uneanalyse «a posteriori» sur les informations reçues. Il s’agissait d’un réseau en étoileemployant des moyens techniques modernes et entièrement sécurisés. Les donnéesenvoyées étaient préalablement définies et transmises sous une forme structurée.Eurocanet était exclusivement composé d’experts anti-fraude.Il présentait quantité d’avantages : Le réseau disposait d’une structure souple et son organisation centralisée autour de la coordination belge lui assurait sa consistance, son efficacité et son dynamisme. Les participants au réseau étaient des opérationnels en charge de la lutte contre la fraude organisée de la TVA, ce qui lui donnait un haut niveau d’expertise et une proximité avec l’opérationnel. Les données étaient structurées, ce qui facilitait évidemment les analyses. Les échanges étaient réguliers, spontanés et très ciblés. Cela donnait une grande lisibilité aux transactions suspectes dans chaque pays au contraire du VIES34 qui peut être comparé à une «black box». De fait, il existait une réciprocité : chaque pays travaillait pour les 26 autres, mais recevait aussi, comme contre-prestation, des informations de ces 26 autres Etats.33 System of exchange of excise data.34 Vat information exchange system. 121
  • 122. Pourtant, pour diverses raisons et malgré le succès, certains Etats membres (à savoir leRoyaume Uni, l’Allemagne et l’Italie) ont refusé de se joindre au système Eurocanet.Les motivations de cette non participation étaient diverses, d’ordre politique outechnique mais un argument légal était le plus souvent avancé. Pour eux, le Règlement(CE) n° 1798/2003 du Conseil du 7 octobre 200335 n’était pas une base légalesuffisante. D’ailleurs, ce dernier règlement sera abrogé à compter du 1er janvier 2012. Genese d’eurofiscLe 31 mai 2006, en pleine période de fraude intense dite de la filière de Dubai, laCommission plaidait pour un renforcement de la coopération entre les Etats membres.Ce plaidoyer restera lettre morte.Pendant ce temps, le réseau Eurocanet continue son petit bonhomme de chemin avecune vingtaine d’Etats membres actifs. Le succès est au rendez-vous et un réseauspécifique dédié à la fraude dans le secteur du trading automobile voit le jour :l’Autocanet, une spin-off d’Eurocanet. Cela fonctionne bien et les résultats sont aurendez-vous. De nombreux Etats sont convaincus de l’efficacité du système. Lesdonnées fournies par les entreprises sont utilisées au mieux.Le 13 octobre 2007, le Ministre français de l’Economie et des Finances, Eric Woerth,plaide pour la création urgente d’un Eurofisc. Il souhaite transformer le réseauexistant Eurocanet en un organisme plus consistant. Il s’agira d’un des dossiersprioritaires de la Présidence tournante française du second semestre 2008.Le 7 octobre 2008 le Conseil ECOFIN adopte à l’unanimité les lignes directricesd’Eurofisc et invite la Commission à lui présenter une proposition législative.C’est deux ans plus tard, jour pour jour, que le Conseil approuve la refonte durèglement en matière de coopération administrative qui, en son chapitre X, entérine lacréation d’Eurofisc, le nouveau réseau d’alerte précoce et de coordination des enquêtesen matière de fraude organisée à la TVA.Le chapitre X du nouveau Règlement (UE) n° 904/2010 du Conseil du 7 octobre201036 entre en application le 1er novembre 2010.A partir de cette date, le pays qui exerçait la présidence tournante, en l’occurrence laBelgique, avait trois mois pour réaliser le démarrage opérationnel de cette nouvelleentité.35 Voir Journal Officiel L 264 du 15 octobre 2003.36 Voir Journal Officiel L 268 du 12 octobre 2010. 122
  • 123. C’est à Bruxelles, le 10 novembre 2010 que la présidence belge obtient un accord àl’unanimité des 27 sur les domaines d’activités à créer et sur les règles defonctionnement du nouveau réseau. C’est d’ailleurs un belge, fonctionnaire de l’ISI,qui en sera élu le premier président. Il était déjà à l’origine du précédent réseauEurocanet37. Cette première présidence s’étalera au moins jusqu’au 30 juin 2012 etpeut être prolongée une fois pour douze mois. Structure et fonctionnement d’eurofiscEurofisc est composé de fonctionnaires de liaison choisis parmi les experts du champopérationnel de la lutte contre la fraude. Ils relaient les échanges d’informations deleurs Etats et réceptionnent celles provenant du coordinateur du domaine d’activités.Les coordinateurs sont élus parmi les ELO38 avec le principe qu’un Etat membre égaleune voix.Lors de la réunion du 10 novembre 2010, il a été décidé de créer quatre domainesd’activités (working fields).1. WF1 : MTIC, réseau générique utilisé pour toutes les défaillances possibles;2. WF2 : Cars-boats-planes, réseau spécifique dédié aux fraudes actives concernant des véhicules, bateaux ou avions;3. WF3 : CP42, abus de procédures douanières pour faciliter la fraude à la TVA;4. WF4 : VAT-Observatory, observatoire des nouvelles tendances grâce à l’analyse de risques et aux études. Il doit être utilisé comme pépinière à la création d’éventuels nouveaux working fields.Un même pays se limite à la coordination d’un seul domaine d’activités. Chaque Etatmembre dispose d’un fonctionnaire national de référence. L’ensemble des ENLOcompose l’Eurofisc Group qui est présidé par un ENLO39 élu.Le groupe peut décider, selon certaines modalités, de la création et/ou de lasuppression de working fields. Les Etats membres choisissent les domaines d’activitésauxquels ils veulent participer. Leur participation doit être active et réciproque.Eurofisc a pour principal objectif de faciliter la coopération multilatérale par la miseen place d’un réseau d’échange rapide d’informations ciblées entre les Etats membres.La Commission fournit un soutien logistique et technique.Elle n’a pas accès auxdonnées échangées.37 Il s’agit de Yannic HULOT, coordinateur central de l’OCS, qui, le 10 novembre 2010, a été élu par20 Etats membres sur 27 à la tête du groupe Eurofisc.38 Eurofisc Liaison Officials.39 Eurofisc National Liaison Official. 123
  • 124. Au premier trimestre 2011, les quatre domaines d’activités choisis sont déjàopérationnels. PerspectivesIl est un peu prématuré de faire des projections sur l’avenir d’Eurofisc. Toutefois, depar son approche nouvelle et la motivation des experts de terrain qui y participent, il ya fort à parier que l’initiative sera un succès, un premier succès de ce type d’ailleursvers une approche coordonnée européenne dans la lutte opérationnelle contre la fraude.Si la réussite se confirme, cela pourrait avoir une influence sur la structure, lefonctionnement et les compétences d’Eurofisc.En effet, en matière de fonctionnement et de compétence la méthode pourrait faireécole pour d’autres phénomènes que le carrousel TVA.En ce qui concerne la structure d’Eurofisc, son institutionnalisation en tant que réelleentité indépendante pourrait être une alternative à l’assemblage intergouvernementalactuel. Entre-temps, et c’est cela qui importe, Eurofisc nous aura fait épargner desmillions d’euros.Frank PhilipsenAdministrateur lutte contra la fraude. Administrateur-général de l’Inspection spécialedes impôts (ISI), SPF Finances 124
  • 125. 125
  • 126. 126
  • 127. L’audit de fraude en Belgique Frank Staelens RFAOn ressent un grand besoin social de spécialistes des enquêtes sur les présomptions defraude et du suivi des litiges y afférant, tant dans le secteur privé que public.Tant la fraude verticale (le carrousel à la TVA, lévasion fiscale directe, la fraudesociale, la fraude aux subsides, les faillites frauduleuses...) causant un préjudice directà lEtat que la fraude horizontale (fraude aux comptes annuels, corruption, conflitdintérêts, abus de biens sociaux) se déroulant dans le contexte dune organisation quien est la première préjudiciée, sont des phénomènes à caractère dommageable pour lasociété ou lorganisation. Ces deux formes de fraudes causent des dommagesintentionnels résultant dune aliénation dactifs, dune concurrence déloyale et/ou duneperte de réputation.En conséquence, les acteurs des pouvoirs publics et des directions dentreprise(actionnaires, contribuables, bailleurs de fonds, membres du personnel, fournisseurs etclients) attendent que lon instaure une lutte efficace contre le phénomène de la fraude.Bien que, ces dernières années, on porte une attention croissante à la fraude, tant lesecteur public que le secteur privé ne peuvent (encore) répondre aux attentes de cesacteurs. La fraude, quelle soit horizontale ou verticale, reste encore assez facile àorganiser, bien que les problèmes dorganisation soient suffisamment connus despouvoirs publics et que les techniques permettant dorganiser une lutte efficace soientsuffisamment au point dans le secteur privé. Pour les deux secteurs, la solution viendradu côté dune CPP (collaboration public-privé). Les pouvoirs publics peuvent veiller àce que le secteur privé puisse répondre à ses attentes et vice-versa. Le secteur privé nepourra répondre à ses attentes que si, parallèlement à lobligation didentifier chaqueannée les risques de fraude (inscrit depuis le 12 mars 2009 dans le nouveau CGC (codede Corporate Governance - article 5.2/14 40), on impose également lobligationdeffectuer un monitoring continu des données de lentreprise et dorganiser chaqueannée des audits de fraude 41.40 “Contrôler lefficacité des contrôles internes dune entreprise et exploiter les systèmes de gestiondes risques mis en place par le management sont des choses à faire au moins une fois par an, en vuede pouvoir détecter, identifier et gérer les risques les plus importants (y compris ceux qui ont trait auxfraudes et au respect des lois et règlements existants) dans le cadre approuvé par la direction delentreprise.”41 De Tijd/7 janvier 2009 - Le gouvernement accorde encore trop peu dattention à la prévention de lacriminalité dentreprise. Une initiative du législateur devrait inciter les entreprises belges à investirdavantage dans les contrôles préventifs. 127
  • 128. Pour les pouvoirs publics, la seule solution pertinente à court terme pour répondre àses attentes consiste à définir un cadre efficace, permettant au secteur privé dassurerun meilleur support.Ce cadre doit permettre de résoudre les points suivants : les expertises judiciaires dans des affaires pénales, à des tarifs assurant un support de qualité à laide de nouvelles technologies (data mining, process mining, scoring de risques et e-discovery tools par exemple) ; le transfert de dossiers dinvestigation privés, en respectant certaines exigences en matière de qualité et dindépendance, afin déviter que les missions dinvestigation soient systématiquement recommencées par des enquêteurs de lappareil public dinvestigation ; organiser une enquête privée obligatoire avant de pouvoir formuler des réclamations en matière de délits financiers ; assurer une répartition de la charge de la preuve dans les affaires pénales ; dispositions dans les affaires pénales.Cest afin de fournir une contribution substantielle et qualitative à la concrétisation desattentes, en vue de mettre sur pied une lutte effective et efficace contre les fraudes tantdans le secteur public que privé, que lon a constitué lasbl IFA (Institut des Auditeursde Fraude) le 7 mars 2001 (MB du 28 juin 2001) (http://www.forensicaudit.be).En sa qualité dorganisation représentative des auditeurs de fraude en Belgique, lIFA apour mission de contribuer au développement et à la qualité de lexercice de laprofession ainsi quà une administration intégrale, privée et publique, de la justice. Acette fin, lIFA conçoit des normes et des standards, quelle consigne et surveilleensuite. Une telle démarche exige impérativement un dialogue ouvert et uneintentionnalité externe. LIFA est dès lors une organisation très ouverte promouvant ledialogue avec les décisionnaires et autres intéressés.LIFA a été reconnue en septembre 2009 par le Conseil supérieur des indépendants etdes PME comme fédération professionnelle nationale (conformément à la loi du 28mai 1979 et à larrêté dexécution du 10 août 2004) et doit être considérée à ce titrecomme le représentant officiel de la communauté des auditeurs de fraude en Belgique.LIFA entretient également des relations avec tous les instituts représentant dautresprofessionnels de laudit en Belgique.CFO magazine/1 mai 2008 - Par échantillonnage, en opposition au monitoring automatique de toutesles opérations - Sox et une multiplication des règlements noffrent aucune garantie et même desprocédures plus formelles ne sont quun premier pas vers une défense adoptée.De Bestuurder/1 juillet 2008 – Il ny a pas dentreprise sans fraude - Un audit interne permanent desdonnées de lentreprise sera bientôt une obligation. 128
  • 129. LIFA est un exemple de collaboration public-privé : il favorise une synergie croiséeentre les enquêteurs anti-fraude des secteurs public et privé. Des auditeurs de fraudeaussi bien publics que privés sont représentés dans tous les organes de lIFA (Conseildadministration, Commissions, groupes de travail, formations, RFA...).LIFA cherche à créer un cadre réglementaire pragmatique et réaliste régissant lacollaboration public-privé (CPP) sur la scène des enquêtes anti-fraude. Dans uneallocution récente, M. Carl Devlies, secrétaire dEtat chargé de la coordination de lalutte contre la fraude, a formulé la problématique comme suit : “Ces dernières années,les prestations privées de services des auditeurs de fraude ont acquis - dans uneambiance de coexistence pacifique - une position sociale autonome, complémentaireau droit pénal.”Pour 2010, les objectifs sont très concrets : réaliser des études de faisabilité avec lacollaboration duniversités et le secrétariat dEtat pour la lutte contre la fraude : une analyse qualitative empirique, basée sur des interviews de magistrats et de juges dinstruction, en vue de dégager les possibilités et conditions dune CPP dans le cadre de la lutte contre la fraude financière ; une analyse juridique dun cadre légal orientant la création dun point de signalisation des fraudes, une analyse de la possibilité de répartir la charge de la preuve dans les affaires pénales, et lélaboration du cadre dans lequel doit sinscrire un dossier dinvestigation privé si lon veut quil puisse servir dappui pour une enquête publique sans quil faille recommencer tous les devoirs denquête ; une étude comparative internationale des différents thèmes précités.LIFA tient un registre des RFA (Registered Forensic Auditors). Ces RFA sont agrééssur base de leur formation et/ou de leur expérience professionnelle, et doiventrépondre aux normes de déontologie et de formation permanente de lIFA. LIFAcompte actuellement 418 membres dont 167 RFA qui se voient offrir des formationsmensuelles consacrées à des sujets et des pratiques aidant à garantir la qualité delexercice de la profession. LIFA se propose dintroduire une demande dereconnaissance du titre professionnel de RFA (Registered Forensic Auditor) pourgarantir au mieux encore la qualité des audits de fraude.LIFA entend définir dans les termes suivants laudit de fraude : “Lensemble desactivités liées à la collecte, au contrôle, au traitement, à lanalyse et au rapportage dedonnées, dans le but dune part de constater des vérités et/ou dadministrer despreuves, dans un cadre de référence normalisé, en matière de litiges juridiques oufinanciers et/ou dirrégularités - dont la fraude - et dautre part de donner des conseilspréventifs en la matière.”On peut déduire de cette définition que lauditeur de fraude peut effectuer aussi biendes activités dinvestigation que des activités de conseil. 129
  • 130. Laudit de fraude est in fine lart de créer la transparence quand on soupçonne desirrégularités intentionnelles. Cette transparence doit être établie de manièreindépendante et objective. Ce qui exige de mener une enquête à charge et à décharge,dont les conclusions peuvent être contredites par les personnes visées. Le caractèreindépendant de cette enquête doit ressortir du rapport. Un rapport sur base duneenquête unilatéralement menée par lemployeur va à lencontre des règlesdéontologiques de lIFA.Ce nest pas parce quune enquête est payée par un employeur quelle ne peut se faireen totale indépendance. Avant quun auditeur de fraude puisse accepter une mission, leclient doit accorder un droit daccès à toutes les informations professionnellesnécessaires pour créer une réelle transparence. Les auditeurs de fraude ont égalementlobligation déontologique de contredire les soupçons initiaux de lemployeur si lesfaits vont en ce sens. Enfin, ils ont lobligation de mener leurs enquêtes dans le respectdes lois et des cadres réglementaires en vigueur.A titre dexemple, on évoquera ci-dessous un certain nombre de pièges juridiquesauxquels sont confrontés les auditeurs de fraude en cours dexécution de leursmissions. La règle des trois joursLactuelle interprétation de la règle de trois jours, voulant quun licenciement pourfaute grave soit introduit dans les trois jours qui suivent la communication des faitsfrauduleux à la direction de lentreprise qui peut décider des affaires de personnelengendre, dans la pratique, de très nombreux problèmes. Ce délai est trop court pourcréer de la transparence et conduit souvent à des décisions de licenciement hâtives.Déventuels montants frauduleux ou irrégularités complémentaires, ressortant detravaux denquête menés au-delà de ces trois jours, ne pourraient normalement plusêtre pris en compte par les tribunaux du travail dans lévaluation du bien-fondé dulicenciement.Parfois, lenquête complémentaire atteste de linnocence, mais hélas, la rupture deconfiance résultant de la décision de licenciement est irréversible. Les entreprisesdésireuses de prendre le temps nécessaire pour créer de la transparence se voientsouvent donner tort par les tribunaux parce quelles ont outrepassé le délai de troisjours. Il serait opportun de faire courir ce délai de trois jours à partir de la délivrancedun rapport denquête indépendant. Cela favoriserait une décision fondée, profitantaussi bien à lemployeur quà lemployé. 130
  • 131. Protection de la vie privée/loi sur les communications électroniquesLes différentes interprétations que lon peut faire des règles régissant la vie privée etdes articles 124 e.s. de la loi sur les communications électroniques du 13/06/2005induisent de très nombreuses incertitudes. Un manager soupçonné de fraude a-t-il ledroit de refuser laccès à certaines parties de son bureau pour la raison quelles seraientpersonnelles ? Un document peut-il être repris dans une enquête si on la trouvé dansun répertoire personnel dun ordinateur, quand lanalyse de cet ordinateur sest faite surbase de mots clés professionnels ou liés à un cas ? Peut-on tenir compte dunecommunication éventuellement récupérée dans des adresses e-mail personnelles(notamment des adresses hotmail) si ces informations ont été retrouvées sur unordinateur qui est propriété de lentreprise ?La stricte interprétation de la loi sur les communications électroniques rend quasiimpossible danalyser le contenu des courriels, même si lon tient compte de laconvention collective de travail ad hoc (CCT 81), parce que cela exige lautorisation detous les destinataires des courriels. Selon la jurisprudence, ce nest admissible que dansdes circonstances bien précises, si lon peut étayer un état durgence suffisant.Parallèlement à la comptabilité, la communication est une source de transparenceessentielle dans toute enquête légale.Cela favorise une enquête objective profitant aussi bien à lemployeur quà lemployé.Bien quune preuve obtenue abusivement ne soit pas automatiquement exclue et que laCour de Cassation ait confirmé plusieurs fois que, sauf décision expresse contraire à laloi, le juge a toute liberté dapprécier ladmissibilité dune preuve obtenue abusivement(arrêt Antigone du 14/10/2003, arrêt du 10/03/2008), il reste très urgent que lelégislateur définisse plus clairement les limites tant du droit denquêter sur les courrielspour lemployeur que du droit au respect de la vie privée pour lemployé. Autorisation du conseiller sécuritéDepuis la loi du 7 mai 2004, les entreprises de conseil en sécurité tombent dans lechamp dapplication de la loi sur la protection de la vie privée du 10 avril 1990. Selonlarticle 1 § 6, "doit être considérée comme entreprise de conseils en sécurité au sensde cette loi toute personne morale ou physique exerçant une activité consistant à livrerà des tiers des services de conseil visant à prévenir des faits punissables contre despersonnes ou des biens, en ce compris la conception, lexécution et lévaluationdaudits, danalyses, de stratégies, de concepts, de procédures et de formations enmatière de sécurité". Selon lexposé des motifs, il doit sagir de services délivrés à destiers, ne visant pas lexercice de conseils en sécurité pour des besoins propres. Il fauten conclure quen matière de prévention des fraudes, les entreprises ne peuventconsulter que des conseillers en sécurité agréés extérieurs. Des entreprises consultantdes conseillers en prévention de fraude non agréés risquent des amendes. 131
  • 132. Autorisation de détective-privéLa loi sur les détectives privés du 19 juillet 1991 doit être révisée depuis longtemps.Le SPF Affaires intérieures a rédigé un nouveau projet de loi sur les enquêtes privéessoumettant à autorisation toutes les enquêtes susceptibles dengendrer des litiges entrepersonnes. Cette obligation dautorisation ne sapplique pas uniquement aux détectivesprivés, mais aussi à toute personne voulant effectuer des recherches personnelles : tantles membres du personnel des entreprises que des prestataires de services extérieurs,sans exception. A cette autorisation serait couplée une obligation immédiate designalisation des irrégularités au parquet. On veut en outre prescrire lensemble de laloi sous peine de nullité.Selon le Ministre des Affaires intérieures, lobligation - sous peine de sanction - denotifier aux autorités toute enquête de fraude est inéluctable. Nous restons partisans dusystème actuel dobligation de notification au sein du “corporate governance model”,où laccent est mis sur des mécanismes autorégulateurs et dans le cadre duquel lesrisques, soupçons et enquêtes de fraude doivent être notifiés au commissaire ainsiquaux administrateurs/à la direction de lentreprise. Si toutefois les pouvoirs publicsveulent imposer une obligation de notification hors les murs de lentreprise, noussommes alors partisans de créer préalablement un cadre adapté analogue à celui quelon a créé pour le blanchiment dargent.Ce cadre devrait répondre aux critères suivants : des accords portant sur la confidentialité, le timing du traitement et la communication au plaignant ; une applicabilité générale sans professions exemptées ; combiné à une obligation denquête pour les administrateurs ; canalisé via un point de signalisation de fraude ; limité aux faits de fraude matérielle / grave et prouvée.Imposer au secteur privé une obligation de notifier aux instances judiciaires touteenquête portant sur des infractions à la loi pénale, même en phase de soupçons, estinfaisable sans cadre adapté, et susceptible dengendrer des effets néfastes etcontraires, tant pour la lutte contre la fraude en général que pour les droits de ladéfense en particulier 42.Au rang des inconvénients attendus, citons : ne pas enquêter ou le faire clandestinement en cas de soupçons de fraude, à cause de certains risques en matière de réputation ;42 De Tijd dd. 8 décembre 2009 - Crainte dune omerta totale sur la criminalité dentreprise - La loioblige de notifier toute malversation au tribunal - Les auditeurs de fraude craignent un effet inverse. 132
  • 133. des notifications injustifiées de soupçons de fraude basées sur de fausses suppositions ; une approche moins efficace des auteurs à la suite de goulots détranglement au niveau des parquets et des services de police ; le déni de rapports denquête à la suite de la prescription sous peine de nullité de toutes les dispositions du projet de loi ; des obstacles à une collaboration publique-privé.Limplémentation du projet de loi existant avec une obligation de notification sansqu’une obligation denquête y soit liée pourrait nuire à la lutte contre la fraude parceque les entreprises seraient (encore) moins enclines à procéder à des enquêtes. Parailleurs, une notification prématurée en phase de soupçons sans accord deconfidentialité pourrait entraîner des dommages irréversibles pour la réputation tant dunotifiant (lemployeur) que du notifié (lauteur présumé). Sil faut opter pour uneobligation de notification de fraude, mieux vaut la canaliser via un point designalisation de fraude qui, tout comme le point de signalisation du blanchimentdargent, fonctionnerait comme un filtre entre les instances soumises à lobligation denotification et le tribunal. De la sorte, on pourrait éviter que le tribunal soit surchargéde soupçons immatériels/non graves/prématurés, et garantir un traitement cohérent desnotifications indépendamment des arrondissements judiciaires où les faits se sontpassés.LIFA a pris connaissance de lavant-projet de loi amendant la loi du 10 avril 1990portant règlement de la sécurité privée et particulière, version 23/2/2009.LIFA se félicite que le SPF Affaires intérieures ait pris linitiative darrêter unrèglement général de lensemble du secteur des "enquêtes privées".Néanmoins, à la lecture de lavant-projet de loi, lIFA stigmatise 9 points critiques quià ses yeux pourraient nuire gravement à une lutte efficace de la fraude horizontale ethypothéquer simultanément lexercice de la profession de RFA.La discussion qui suit a pour but dénoncer ces points critiques et de formuler uneébauche damendement constructif qui à nos yeux ne peut nuire à la justepréoccupation du législateur de définir une politique uniforme et transparente enmatière denquêtes privées.Voici donc une discussion cas par cas de ces points critiques. 1er point névralgique : art. 13.72 de lavant-projet de loiLavant-projet de loi soumet le détective privé à une obligation de déclaration qui estdéfinie à larticle 13.72 de lavant-projet de loi en ces termes : 133
  • 134. “Lenquêteur privé qui est chargé par son donneur dordre de recherches et denquêtesconcernant des faits qui engendrent ou engendreront des délits ou des infractions, ouqui, dans laccomplissement de sa mission, a connaissance de tels faits, doit eninformer immédiatement et par écrit le Procureur du Roi auprès du tribunal dans leressort duquel ces faits ont été commis ou seront commis, ou, si le lieu des faits nestpas connu de lui, le ressort du lieu dimplantation de lentreprise ou du service." ProblématiqueIl ressort du texte tel quil se présente aujourdhui que lintention du SPF AffairesIntérieures est détendre lobligation de déclaration qui existe déjà aujourdhui pour lesdétectives privés au secteur tout entier de lenquête privée, et donc y compris auxauditeurs de fraude.À loccasion dun entretien récent avec le directeur du Service Sécurité Privée, lIFA aappris que le ratio legis de cette obligation de déclaration vise principalement à éviterquune enquête privée puisse sentrecroiser avec une instruction éventuellement déjà encours et peut-être la contrecarrer.En deuxième lieu, lintroduction de lobligation de déclaration pour les auditeurs defraude permettrait aussi que les autorités puissent sassurer que des faits qui ne peuventpas, dans lintérêt de la société, rester impunis, ne soient pas voilés.LIFA insiste sur le fait que les entreprises, mais également les autorités, fontaujourdhui souvent appel à des auditeurs de fraude pour les assister dans la découverteet lanalyse de faits auxquels elles sont confrontées dans lexercice de leurs activités, etce dans le but de prendre les mesures (juridiques) correctes. Cest ainsi que desauditeurs de fraude interviennent fréquemment afin de vérifier, dans le respect descourts délais contraignants fixés par le droit social, sil est effectivement question defaits qui constituent une raison impérieuse et peuvent justifier un licenciementimmédiat, de même quils interviennent pour fournir au donneur dordre des idées plusprécises sur dautres démarches (judiciaires) (plainte au pénal, action civile enréparation de dommage,…) qui doivent peut-être être entreprises.En se faisant conseiller dans la découverte et lanalyse de faits, les donneurs dordreévitent que des mesures erronées ou même inopportunes soient prises sur basepurement et uniquement de soupçons, avec pour conséquence que non seulement ilrisque dêtre porté préjudice aux droits de tiers, mais quen outre il serait faitinutilement appel à des organismes publics et que la réputation de lentreprise enquestion (à coup sûr pour ce qui concerne des sociétés cotées en Bourse) risque dêtredétériorée sans raison, avec toutes les suites possibles qui en découlent. 134
  • 135. LIFA craint cependant que cette pratique, du fait de lintroduction dune obligation dedéclaration pour les auditeurs de fraude, comme celle-ci, se trouve inscrite aujourdhuidans lavant-projet de loi, risque dêtre perdue, parce que des entreprises, par craintedune détérioration grave de leur réputation et des dommages économiques etfinanciers qui en résultent, ne feront plus appel à un auditeur (interne ou externe) pourfaire rechercher à un niveau professionnel une fraude potentielle.Plus encore, le risque existe que des chefs dentreprise qui désirent dune manière oudune autre résoudre leur problème, le fassent à lavenir ‘clandestinement’, ce quisemble être diamétralement opposé à lobjectif que paraît poursuivre le SPF AffairesIntérieures avec le présent avant-projet de loi. Pour autant que ce soit nécessaire, lIFAattire lattention sur le fait que ce scénario, qui dun point de vue social ne paraît passouhaitable, se produit aujourdhui déjà en France. PropositionEn tant quorganisation professionnelle qui mène avec acharnement la lutte contre lafraude à lintérieur dun contexte organisationnel et en a fait son objectif, lIFA souhaitequon en vienne à une réglementation qui, dans le respect des intérêts des uns et desautres, soit axée sur lobtention dun résultat social maximum : à savoir une réductionaussi forte que possible du phénomène, extrêmement dommageable pour lesentreprises, de la fraude horizontale.LIFA estime que ce résultat peut seulement être atteint si le secteur public et le secteurprivé collaborent de façon aussi complémentaire que possible.En ce sens, lIFA nest pas par principe opposé à une obligation de déclaration, mieuxencore il est demandeur dune obligation de déclaration, à la condition toutefois quecelle-ci ne rende pas impossible une lutte efficace contre la fraude horizontale et lapratique existant aujourdhui des auditeurs de fraude.Dans cette optique, lIFA propose en premier lieu que lobligation de déclaration telleque présentée aujourdhui soit élargie et quil soit instauré une obligation de déclarationgénéralisée, contraignante pour la fraude horizontale. Une idée comparable a déjà étésuggérée lan dernier dans les médias (De Tijd, 12 avril 2008) par Monsieur JohanDenolf, Directeur de la direction de la criminalité économique et financière :La philosophie sous-jacente consiste à laisser les auditeurs de fraude externes faire leurtravail… sans quils doivent lors de la découverte de délits de fraude faire unedéclaration auprès du parquet. Ils devraient donc bel et bien faire rapport à leurdonneur dordre (le chef dentreprise/lorganisation), qui devrait ensuite transmettre lasolution choisie par lui/par elle à un point de contact fédéral en matière de fraude. Cepoint de contact devrait alors juger si toutes les parties au litige (dautres travailleurs, 135
  • 136. des clients, des actionnaires,…) ont reçu une compensation suffisante et sil y a encoreun intérêt social à déférer les fraudeurs en question à la justice.En effet, très souvent, les fraudeurs auront, après découverte de la fraude, compensé lafraude, dans une transaction avec leur employeur, et reçu un C4, et puis certains chefsdentreprise ne veulent pas pour le reste prendre le risque dune publicité négative. Lonpourrait considérer que la sanction est suffisante à légard du fraudeur (qui ne doit pasêtre puni une ‘deuxième fois’ - non bis in idem -, car il a déjà perdu son emploi et nebénéficie évidemment pas dune bonne recommandation pour aller postuler ailleurs…).En généralisant lobligation de déclaration et en nobligeant pas uniquement lesenquêteurs privés à déclarer les cas de fraude horizontale connus deux, lon évite quele monde de lentreprise manifeste la tendance, comme cest déjà le cas en France, àprendre lui-même les rênes en mains et à nassocier ni les pouvoirs publics, ni lemarché privé de lenquête à la quête du règlement de ses affaires frauduleuseshorizontales, avec toutes les conséquences de cette propension (pas le moindrecontrôle sur le phénomène de la fraude horizontale, pas le moindre contrôle sur lafaçon dont on traite la vie privée et les autres droits des travailleurs, etc.,…).En deuxième lieu, lIFA plaide également pour que la déclaration obligatoire ne doiveplus se passer entre les mains du parquet territorialement compétent, mais quil soitintroduit un chaînon intermédiaire dans la chaîne de la déclaration sous la forme dun“guichet de fraude” organisé par les pouvoirs publics. Ce guichet de la fraude pourraitalors exercer un double contrôle, à savoir (1) vérifier si en ce qui concerne les faitsdéclarés il nexiste pas déjà une instruction en cours, et (2) vérifier si – dans le cas oùaucune instruction ne court encore – il savère opportun du point de vue de lintérêt dela société que le parquet territorialement compétent soit informé, ou alors sil paraîtpouvoir suffire que les faits continuent dêtre réglés sans intervention des pouvoirspublics. Dans ce dernier cas, le guichet de fraude pourrait obliger le déclarant à luifaire, à lissue de lenquête privée, rapport sur les mesures prises (comme par exemple :licenciement du travailleur, compensation du préjudice subi, régularisation fiscaleet/ou sociale,…), de sorte quil puisse aussi encore plus tard vérifier sil est (encore)exigé, du point de vue de lintérêt de la société, de donner également une suite pénaleaux faits.Pour toute clarté, nous souhaitons insister sur le fait que cette proposition : peut seulement avoir trait à des situations de fraude horizontale et pas à des faits punissables graves dun autre ordre, comme de la fraude verticale, des délits de violence contre des personnes et/ou des biens, des délits contre lordre public, la sécurité de lÉtat,…) ; ne porte pas préjudice à lart. 29 CIC, où des fonctionnaires qui ont, dans lexercice de leur fonction, connaissance dun délit sont obligés den faire immédiatement la déclaration ; 136
  • 137. ne porte pas préjudice à lobligation de déclaration inscrite dans la loi du 11 janvier 1993 relative à la prévention de l’utilisation du système financier à des fins de blanchiment de capitaux et de financement de terrorisme.Un avantage supplémentaire de cette proposition, cest que les parquets des tribunauxde première instance ne sont pas inondés de toutes sortes de déclarations (de fraude)(comme cest déjà aujourdhui le cas avec les déclarations des détectives privés,auxquelles il nest que rarement ou même jamais donné beaucoup de suite), et quàpartir dun seul point central lon obtient une vue densemble et une compréhensionmeilleures de la problématique de la fraude horizontale. Ceci offrira aussi à terme lapossibilité de développer le cas échéant à cette fin une politique appropriée en matièrede poursuites. 2e point névralgique : art. 13.69 de lavant-projet de loi “Lon peut seulement donner des conséquences juridiques aux constatations duneenquête privée si elles ont été établies conformément aux dispositions de cette loi. Sice nest pas le cas, elles sont absolument nulles.” ProblématiqueLe texte tel quil se présente aujourdhui prévoit de facto que toute infraction à lavant-projet de loi est prévue sous peine de nullité absolue.Sans le dire de façon explicite, lavant-projet de loi semble répondre ainsi à lajurisprudence Antigone de la Cour de Cassation établie depuis quelques années, qui aréformé en profondeur la théorie de la preuve obtenue de façon abusive dans desaffaires criminelles. Pour résumer, lon peut affirmer que cette jurisprudence, alorsquil suffisait autrefois, pour déclarer nul un élément de preuve et toutes lesinformations en découlant, de constater que cet élément de preuve était obtenu defaçon abusive, a imposé au juge dopérer une vérification supplémentaire pour décidersi la preuve, dont il est sûr et certain quelle est abusive, peut oui ou non encore êtreutilisée dans une procédure pénale. Lintention de la Cour de Cassation consistait àéviter que de petites irrégularités plutôt procédurales conduisent à ce quune procédurepénale entière soit remise en question.Une des évaluations que le juge doit faire selon la Cour de Cassation pour établir si leséléments de preuve obtenus de façon abusive peuvent encore être utilisés, concerneprécisément la question de savoir si labus commis nétait pas prévu sous peine denullité, quelque chose qui constitue plutôt lexception que la règle et a été jusquiciseulement utilisé pour opérer une distinction entre ce qui est superessentiel et ce quiest plutôt accessoire. 137
  • 138. Il va de soi quil ne peut pas avoir fait partie de lintention de la Cour de Cassation quele SPF Affaires Intérieures, dans le but de sopposer à la jurisprudence Antigone, ailleprévoir sous peine de nullité absolue tout simplement toutes les obligations quidécoulent dune loi précise, et quune telle intervention législative aille pour ainsi dire àlencontre de la manière - généralement admise - dont la jurisprudence traite depuisquelques années la preuve obtenue de façon abusive.Ou pour lillustrer par un exemple concret : si lart. 13.69 devient loi, à lavenirlabsence dans un rapport denquête de la référence au document de mission denquêtecomme prescrit par lart. 13.36, 1° de lavant-projet de loi aura pour conséquence quela totalité du rapport denquête et tout ce qui en découle directement et indirectementseront frappés de nullité absolue et ne pourront plus être utilisés comme éléments depreuve, étant donné la nullité absolue prévue à lart. 13.69.Cette disposition fort sévère paraît donc aller à lopposé de lintention de la Cour deCassation, qui, dans ladite jurisprudence Antigone, a précisément fait le choix deredonner plus de liberté au juge pour lacceptation dune preuve obtenue de façonabusive.La stipulation dun “chèque en blanc” où la moindre infraction à la loi conduit à lanullité des constatations savère disproportionnée. PropositionIl est préférable dopter pour linscription explicite de la sanction de nullité dans desarticles bien définis, que le législateur juge dimportance cruciale. Ceci pourrait être lecas pour les articles 13.26, 13.30, 13.46, 13.47, 13.52, 13.53, 13.57, 13.58, 13.61,13.64, 13.72 (cf. cependant supra), 13.74 et 13.76.Ceci cadrerait aussi mieux avec le ratio de la jurisprudence de cassation, qui part duneévaluation des intérêts des parties, sauf si le législateur a explicitement prévu la nullité.Une autre possibilité consiste naturellement à supprimer cette disposition dans satotalité et à ne rien prévoir dautre. 3e point névralgique : pas de dispositions transitoires ProblématiqueLa loi entre normalement en vigueur 10 jours après sa publication au Moniteur. Si lesauditeurs de fraude ne disposent pas à ce moment-là dune licence d‘enquêteur privé’,toutes les activités exécutées par eux sont par définition illégitimes. 138
  • 139. PropositionIl doit être prévu une période transitoire pour donner la possibilité aux auditeurs defraude de se mettre en règle par rapport aux nouvelles exigences. Lon peut parexemple songer à une période transitoire de 2 ans, pendant laquelle lauditeur de fraudeenregistré (RFA) soit peut prouver quil possède lexpérience et/ou la formationnécessaire(s) pour obtenir la licence, soit peut suivre une formation complémentaire(limitée). Durant la période transitoire, un auditeur de fraude enregistré qui satisfaitaux autres conditions légales doit pouvoir obtenir un permis provisoire.En même temps, les actuelles dispositions pour la formation doivent aussi êtreréexaminées en fonction du futur et lIFA est davis quil est nécessaire de reconnaîtreégalement une formation postuniversitaire d‘auditeur de fraude’ comme formationprofessionnelle à part entière pour lobtention dune licence. Seuls les ‘enquêteursprivés’ qui ont terminé cette formation avec succès, ou bien ceux qui ont déjà étéanciennement reconnus, peuvent alors bénéficier du label ‘RFA’. 4e point névralgique : art. 13.43“Le chargé de mission fait, au plus tard à la date de remise du rapport final au donneurdordre, part par écrit à lintéressé(e) et à toute autre personne identifiable à propos dequi le rapport renferme des données traitées à caractère personnel, comme visé àlarticle 13.18, 8°, des informations visées à larticle 13.44.” ProblématiqueCette disposition a pour conséquence que lintéressé(e), une fois mis(e) au courant,pourrait procéder à lorganisation de son insolvabilité ou à la destruction déléments depreuve, ce qui semble peu souhaitable et paraît risquer dhypothéquer lexécution desactivités de lauditeur de fraude. PropositionLIFA plaide pour quil soit prévu un motif dexception possible à cette disposition, surbase duquel lenquêteur privé puisse, dans des circonstances exceptionnelles, à savoir“quand il existe un risque concret de destruction déléments de preuve ou derécupération du préjudice subi”, être dispensé de cette obligation.Dans ce cas-là, lauditeur de fraude devra, dans le cadre de lobligation de rapportprésentée plus haut, faire mention du fait que lintéressé(e) et/ou une autre personneidentifiable na (nont) pas été informé(e)(s), de même quil devra expliquer la raison desa décision. 139
  • 140. 5e point névralgique : art. 13.75“Le donneur dordre, le chargé de mission et lenquêteur privé sont, chacun dans lecadre de ses obligations, responsables du fait quil soit immédiatement mis fin àlenquête privée à partir du moment où ils apprennent que les faits sur lesquels enquêtelenquêteur privé font également lobjet dune instruction judiciaire.” ProblématiqueCette disposition paraît rendre plus difficile pour le futur un meilleur partenariatpublic-privé. Cest surtout le caractère ‘immédiat’ et ‘inconditionnel’ qui savèreproblématique.Sur base de dossiers concrets, il peut être démontré que le partenariat public-privérevêt bel et bien une plus-value importante. Lauditeur de fraude se concentre surlenquête ‘intra muros’ et les services judiciaires, sur lenquête ‘extra muros’. Toutesles constatations de lauditeur de fraude sont transmises de façon transparente auxservices judiciaires. Lenquête intra muros concerne donc surtout les activités derecherche orientées IT et lanalyse comptable, et celles-ci peuvent offrir une plus-valueimportante pour lenquête judiciaire. PropositionSous strict suivi des services judiciaires, les enquêteurs privés doivent pouvoir resteractifs pendant lenquête judiciaire. 6e point névralgique : art. 2, 5° juncto art. 13.62 et 13.63 de lavant-projet de loi Art. 2, 5° :“Les entreprises ne peuvent pas exercer les activités visées à larticle 1 § 12 [enquêteprivée] en faveur de personnes morales de droit public, sauf autorisation du ministredes Affaires Intérieures. La demande à cette fin se fait par les entreprises concernées,sauf force majeure, au moins 15 jours avant la date de début prévue de la mission.” Art. 13.62 :“Il est interdit au donneur dordre, au chargé de mission et à lenquêteur privé deconsulter ou de faire consulter ou dinciter à consulter, de détenir ou de traiter desinformations non accessibles pour le public qui sont en la possession de personnesmorales de droit public.” 140
  • 141. Art. 13.63 :“La disposition prohibitive visée à larticle 13.62 nest dans cette circonstance visée àlarticle 13.60 pas dapplication :1° si lenquête privée est exécutée par un enquêteur privé qui fait partie du servicedune personne morale de droit public, qui est également son donneur dordre et legestionnaire des informations visées.” ProblématiqueIl arrive aujourdhui fréquemment que des pouvoirs publics (locaux, régionaux etfédéraux) fassent appel à des auditeurs de fraude externes avec pour objectif de se faireconseiller dans lenquête sur une fraude ou dêtre assistés pour agir préventivementcontre la fraude.La disposition telle que prévue dans les parties darticles reproduites ci-dessus paraîtrendre ceci impossible à lavenir.LIFA estime pourtant quil nexiste pas de raisons objectives qui justifient la différencede traitement entre les auditeurs de fraude externes et les auditeurs de fraude internes(services internes des pouvoirs publics).LIFA attire également lattention sur le fait quil existe aujourdhui déjà au sein desorganismes publics aux trois niveaux de pouvoir (local, régional et fédéral) un besoinclair et une pratique dune assistance professionnelle. Ce besoin d‘enquête de faitprivée’ est nourri par les considérations suivantes : En cas de simples soupçons dirrégularités (fraude horizontale possible), il savère dans la pratique que lappareil de recherche de la police ne veut/ne peut souvent pas intervenir (problème de capacité et politique des poursuites), si bien quil ne risque aucunement dy avoir une enquête ; Pour des faits qui ne reçoivent pas une qualification pénale (infractions disciplinaires) aussi, il savère dans la pratique y avoir un besoin dassistance venant du privé ; Quand une enquête de police est déjà en cours sur un fait précis dans un endroit précis, la direction de lorganisme public en question doit pouvoir avoir la possibilité de vérifier si des irrégularités comparables se sont (peuvent sêtre) aussi présentées dans dautres services/dossiers comparables, afin de pouvoir prendre à temps les mesures nécessaires (audits de fraude proactifs).Une forme de savoir-faire très spécifique et spécialisé se révèle en outre ne pastoujours être présente dans les services publics (par exemple en matière de fraude IT, 141
  • 142. spécialement la mise en sécurité et la recherche de grandes quantités dinformations surdes supports de données numériques). PropositionLIFA défend lidée que cette disposition doit être revue dans le sens que le champdapplication de cette clause serait limité à (1) des missions tournant autour de lafraude verticale chez des personnes morales publiques, ainsi quà (2) des enquêtes ausein des services de police, des services dinspection et de services de recherchespécifiques (et dans ce dernier cas pour toutes les situations de fraude). 7e point névralgique : art. 13.40“Une enquête sur des aspects de létat civil antérieur ou actuel ou sur la situationfamiliale, financière ou professionnelle dune personne, dans le but de vérifier silintéressé(e) peut bénéficier de la confiance du donneur dordre pour se voir octroyerun avantage, peut seulement être entreprise si lintéressé(e) a donné son autorisation àcet effet et après quil (elle) a été informé(e) de lidentité du donneur dordre, de laraison de lenquête et de la nature de celle-ci.” ProblématiqueAujourdhui, les auditeurs de fraude reçoivent régulièrement dentreprises – dans lecadre ou non dune mission dune plus large ‘portée’ – la mission (partielle) dexécuterdes ‘enquêtes sur les antécédents’ de candidats travailleurs ou de candidatscontractants, avec lunique objectif daider le donneur dordre à éviter de sembarqueravec une mauvaise partie. Dans la pratique actuelle, une distinction est opérée lors delexécution de telles missions entre ce quon appelle une ‘enquête open sources’ (parexemple via lInternet et/ou des banques de données finanço-économiques) et uneenquête orientée plus en profondeur de la personne (par exemple au travers dune prisede contact direct avec le précédent employeur dun candidat travailleur), un système oùseulement la deuxième catégorie du travail est effectué exclusivement après avoirobtenu lautorisation du candidat/de lintéressé(e).Dans le présent avant-projet de loi, cette distinction nest pas opérée, si bien que touteforme denquête semble être soumise à lautorisation de lintéressé(e), ce qui ne paraîtpas souhaitable. PropositionLIFA est davis que cette disposition doit être complétée par une clause qui stipule quelart. 13.40 ne sapplique pas à lenquête qui seffectue uniquement au travers duneutilisation de ce quon appelle des ‘open sources’. 142
  • 143. 8e point névralgique : art. 2 § 13“Au sens de la loi, est considéré comme un service interne denquête privée toutservice qui est organisé à son propre bénéfice pour lexercice dune activité visée sousle § 12.” ProblématiqueDans la version actuelle de lart. 2 § 13, on pourrait lire que les entreprises ne peuventpas demander à leurs propres travailleurs dassister lentreprise dans ses obligationsrésultant de la loi relative à la prévention du blanchiment pour identifier ses propresclients, puisque ceci pourrait être interprété comme une enquête privée à son proprebénéfice et exige par conséquent que les travailleurs qui y collaborent disposent dunelicence comme enquêteur privé.Ceci ne semble pas être lobjectif aujourdhui du législateur, qui a probablementseulement voulu écarter la question présente de savoir si des services daudit internedentreprises et/ou de pouvoirs publics tombent sous le champ dapplication de la Loi. PropositionMême si lon peut applaudir cette volonté de clarté, lIFA estime que le texte de lart. 2§ 13 doit davantage refléter lintention du législateur, à savoir que des activitésdenquête privée telles que définies à lart. 2 § 12 tombent sous le champ dapplicationde la Loi quand elles se passent ‘sur lordre de’, où le donneur dordre peut être soit untiers, soit lentreprise/les pouvoirs publics qui emploie/emploient lenquêteur privé.En outre, lIFA estime que dans cet article il devrait être très clairement stipulé que lesservices internes denquête privée qui sont actifs dans les organismes publics tombentaussi sous le champ dapplication de la nouvelle loi.En ce sens, lIFA estime que la description de lart. 2 § 13 doit être adaptée. 9e point névralgique : art. 3 § 2 juncto art. 5, 1° juncto art. 6 in fineArt. 3 § 2 : “Les entreprises visées à larticle 1, §§ 1 et 12 ne peuvent pas exercerdautres activités que celles énumérées dans la loi et pour lesquelles elles ont obtenu lalicence, ni se faire connaître comme telles pour lexercice dautres activités. Ellespeuvent cependant obtenir une licence pour loffre de services tels que visés à larticle1, § 6 (avis de sécurité).” 143
  • 144. Art. 5, 1 : “À larticle 5, premier alinéa, de la même loi, les modifications suivantessont apportées :1° au premier alinéa, 4°, les mots ‘détective privé’ sont remplacés par les mots‘enquêteur privé’ ;43”Art. 6 in fine : “Les personnes visées à larticle 1, § 1444 ne peuvent pas exercer dautreactivité professionnelle, sauf si lactivité denquête privée constitue un élément inhérentde cette activité professionnelle.” ProblématiqueLIFA pense pouvoir déduire de la lecture combinée des trois parties darticlesreproduites ci-dessus que lintention du SPF Affaires Intérieures est de permettre àlavenir que les entreprises denquête privée fournissent également des activités enmatière davis de sécurité, ce quon ne peut quapplaudir.Il va en effet de soi que lexpérience quengrangeraient des enquêteurs privés àloccasion de cas concrets de fraude horizontale doit pouvoir également être traduite enfonction de lavenir en un avis de sécurité préventif qui incite le donneur dordre àprévenir dans le futur une fraude comparable.Néanmoins, lIFA constate que, malgré la possibilité de principe qui est créée à lart. 3§ 2 pour combiner les deux activités, les articles 5,1 et 6 in fine contiennent encoretoujours des limitations pratiques dont on peut mettre en doute lutilité.Ainsi, lIFA attire lattention sur le fait que, sur base de lart. 5, 1 proposé, il est encoretoujours interdit au(x) dirigeant(s) dune entreprise denquête privée et/ou davis desécurité ‘dexercer en même temps des activités denquête privée’. Cette disposition estcurieuse et paraît reposer sur une erreur/un vestige du passé qui ne peut à lavenir plusconnaître de justification, vu lart. 3 § 2.Le même constat vaut pour lart. 6 in fine, qui paraît impliquer que le personnelexécutif dune entreprise ou dun service interne denquête privée ne peut exercer quedes activités denquête privée et donc pas davis de sécurité, alors que dun autre côté lepersonnel exécutif dune entreprise davis de sécurité paraît pour sa part pouvoir bel et43 Suite à quoi cet article se lit dans sa version modifiée comme suit : “Les personnes qui ont ladirection effective dune entreprise, dun service ou dun organisme, comme visé à larticle 1,..., doiventsatisfaire aux conditions suivantes : 4° ne pas exercer en même temps des activités denquêteurprivé, qui, comme elles sont exécutées par la même personne, qui exerce aussi une fonction dedirigeant, peuvent engendrer un risque pour lordre public ou pour la sécurité intérieure ou extérieurede lÉtat.”44 Lart. 1, § 14 stipule : “Au sens de cette loi, est considéré comme un enquêteur privé un membre dupersonnel exécutif dune entreprise denquête privée ou dun service interne denquête privée quiexerce des activités visées au § 12.” 144
  • 145. bien accomplir des activités denquête privée tant que ceci se passe dans le cadre delavis de sécurité.Pour ceci aussi, il vaut que, vu le contenu de lart. 3 § 2, il ne semble plus exister deraison sur base de laquelle il faille maintenir encore plus longtemps une séparationentre enquête privée dune part et avis de sécurité dautre part.Frank Staelens RFAPartner Deloitte Forensic and Dispute Services 145
  • 146. 146
  • 147. Le réviseur d’entreprises et la fraude: une histoire ancienne en pleine expansion Luc Toelen RFAVieille de plusieurs siècles, effectivement. Il semblerait qu’au 19ème siècle le sujet duréviseur d’entreprises (auditeur) et de la fraude suscitait déjà le débat. Au Royaume-Uni dans l’affaire Kingston Cotton Mill en 1896, le juge Justice Lopez déclara ‘anauditor is not bound to be a detective, or (…) to approach his work with suspicion, orwith a forgone conclusion that there is something wrong. He is a watchdog, not abloodhound’ (1).Cette déclaration illustre que les idées résistent à lépreuve du temps et que la visiontraditionnelle de lauditeur par rapport à la recherche de la fraude se reflète clairement.Ceci engendra lentement quelques changements, mais nous parlons ici de l’évolutionau cours des vingt dernières années ... depuis cette période, mais surtout récemment,beaucoup de choses ont rapidement évoluées.Les recommandations de lInstitut des Réviseurs d’Entreprises du 5 juin 1998concernant les actes frauduleux et illégaux confirmaient que le commissaire "devaits’assurer" que toutes les dispositions légales formelles avaient été respectées. Lesfraudes comptables devaient être activement détectées (et signalées).Ceci était directement lié à lobligation de certification du commissaire. Mais dans cecontexte normatif, il fallait s’assurer de ce que seule une «probabilité raisonnable»dabsence de fraude existe.Une fraude ou une violation des dispositions légales qui n’était pas expressémentsoumise au contrôle du commissaire ne devait pas être recherchée activement. Ils’agissait de fraude fiscale ou de droit social, de violations du droit pénal, de vol, dedétournement et faux en écriture, de fraude à la TVA sur base de factures fictives, ...La recommandation fixait à l’époque que le commissaire n’était pas responsable de laprévention et de la détection de la fraude au sein de lentreprise. Cette tâche étaitréservée au contrôle interne. Des contrôles externes ne pouvaient remplacerl’obligation du contrôle interne. La question, dans quelle mesure le commissaire a uneobligation de recherche sur la fraude, restait très controversée. 147
  • 148. La position était que le commissaire nétait pas tenu d’examiner si une fraude avait étécommise, à lexception de fraude par violation des dispositions légales formellesrelatives au contrôle révisoral (2), tel que le droit comptable. Lessence résidait dans laprésentation trompeuse de linformation financière.Dans les années nonante (et même plus tard) un revirement s’est produit avec lesscandales de fraudes majeures. Certains noms résonnent encore aujourdhui... pensez àEnron, Xerox, Worldcom, AOL Time Warner, et plus tard Parmalat et plus près dechez nous Lernout & Hauspie. Des cas par cas très médiatisés où le rôle de lauditeur aclairement été mis en question, et qui a même fait chavirer lun des «Big Five», àsavoir Arthur Andersen.Au début des années 2000, lInternational Auditing Practices Committee, comité del’International Federation of Accountants a promulgué la première normeinternationale ISA autour du réviseur et de la fraude, à savoir la norme ISA 240 ‘Theauditor’s responsibility to consider fraud and error in an Audit of the FinancialStatements’, qui se concentre principalement sur la fraude. Plus tard une secondenorme à savoir lISA 250 en ‘Consideration of Law and Regulations in an Audit ofFinancial Statements’, a mis laccent sur les violations des lois et règlements.Le but de la norme ISA 240 est d’être un standard ainsi qu’un guide relatif à laresponsabilité du réviseur à l’égard de la fraude et des erreurs lors de la revue descomptes. Dune manière générale, cela correspond à ce qui a été signalé précédemmentdans les recommandations de l’IRE. La prévention et la détection ne font pas partiedes premières responsabilités du réviseur.La responsabilité première incombe aux administrateurs et au management delentreprise. Ils sont responsables de la conception de systèmes en vue de la préventionet de la détection de fraudes et d’erreurs au sein de lentité. Ils sont égalementresponsables de créer et de maintenir une culture dentreprise basée sur lhonnêteté etles normes éthiques.Cependant, le réviseur a la responsabilité de garantir une certitude raisonnable que lesétats financiers sont exempts dinexactitudes matérielles. Mais le réviseur ne porte pasde responsabilité directe sur la prévention de la fraude ou d’une erreur.L’ISA 240 déterminait déjà que c’était la tâche du réviseur d’établir un programmed’audit basé sur le risque d’analyse qui offre suffisamment de garantie de sorte àdétecter des inexactitudes matérielles dans les comptes.Il donne une certitude «raisonnable», mais «pas une certitude absolue” sur les étatsfinanciers. 148
  • 149. Suite à la détermination des principales responsabilités des administrateurs et dumanagement de la société et suite aux grands scandales de fraude financière cités ci-dessus, est apparu toute lévolution dans le domaine des travaux du contrôle interne –en présentant les travaux Sarbanes-Oxley, en prêtant une attention au CorporateGovernance (gouvernance dentreprise) et à la qualité de linformation et de la gestionfinancière.Les premiers rapports importants sur la gouvernance d’entreprise ont été d’une part, lerapport COSO, qui a déclaré que ‘the main objective of corporate governance is toenhance internal control of corporations to achieve (…) effectiveness and efficiency ofoperations, reliability of financial and management reporting and compliance withapplicable law and regulations’, et dautre part, le rapport Cadbury, rapport qui a définila gouvernance dentreprise comme ‘the system by which companies are directed andcontrolled’.Au début des années 2000 est également apparu aux Etats-Unis des recommandationsde la National Commission on Fraudulent Financial Reporting mieux connu sous lenom de commission Treadway afin de prévenir la fraude dans les états financiers, etbien que même ici, le réviseur nest que secondairement tenu responsable dune fraude,il a toutefois un rôle crucial en ce qui concerne la dissuasion et la détection de lafraude.Les normes daudit SAS des Etats-Unis, notamment SAS 99 ‘Consideration of Fraudin a Financial Statement Audit’, ont révélé un certain nombre de nouveaux concepts -suite aux scandales du début de ce siècle - afin d’obliger le réviseur à considérerl’aspect de la fraude à chaque étape de l’audit.C’est ici que se fait déjà le lien avec l’auditeur de fraude dont le rôle et laspécialisation mettent laccent sur les aspects de la fraude, ce qui donne plusdoccasions de découvrir la fraude réelle avec les travaux y sortant.La tendance décrite ci-dessus a également été irrésistible en Belgique et en 2002 uneloi Corporate Governance a vu le jour avec de nouvelles règles plus strictes concernantlindépendance du réviseur, lacceptation de fonctions après l’échéance du mandat, etc.- qui a encore évolué depuis avec le développement du fonctionnement des comitésd’audit, lélargissement des exigences de rapportage, etc.Mais aussi la récente crise financière sur la période 2007-2009 a également soninfluence et avec la prise en main de la crise du système des changements importantsde la surveillance des banques ont été introduits, sans oublier la remise en question desagences de notation, l’amélioration du contenu de la déclaration de corporategovernance pour les sociétés cotées (par la CBFA) ainsi que l’interrogation au sujet durôle de l’auditeur y inclus sur la position des Grands du secteur de l’audit. 149
  • 150. La réaction récente de lEurope avec le Livre Vert est le dernier sujet de controverse etencore sujet de grandes discussions.Tout mentionné ici nest évidemment pas ciblé sur la fraude, mais il est important dereconnaître lévolution considérable dans la profession et d’en tirer les conclusions, deréfléchir à l’avenir de cette profession et aux évolutions possibles qui peuvent avoirlieu ...Mais revenons à laspect de la fraude.La nécessité de connaissances spécialisées est grandissante avec lintérêt croissant detraiter efficacement le problème de la fraude dans le cadre de l’audit des comptesfinanciers, mais également en raison du besoin d’orienter le système (interne) desaudits et des audits spécifiques vers la détection de fraude.Il paraît ainsi logique d’entamer une évolution vers une coopération entre le réviseurd’entreprises et l’auditeur de fraude (généralement en tant que spécialistemultidisciplinaire ayant des connaissances et de l’expérience dans tous les typesd’audit, dans la gestion d’entreprises et dans une certaine mesure une connaissance endroit, criminologie, typologies de fraude, détournement de fonds, manipulationfinancière, corruption et blanchiment dargent).Existe-t-il de futurs développements ? Bien sûr, car de plus en plus confrontés auxtechnologies modernes dont nous disposons aujourdhui, la façon dont les travauxd’audit sont effectués feront, à mon avis, probablement encore lobjet dune nouvelleréforme radicale.Lexploration de données et lanalyse et lutilisation de logiciels d’analyse de données(IDEA, ACL) vont certainement être de nouvelles armes pour la "lutte contre lafraude" et cela engendrera peut-être une nouvelle discipline spécialisée de l’auditeurde fraude ...Forensic and Fraud Audit également utilisé dans la vérification des états financiers.De toute évidence, cest le lien que je voulais mettre en avant pour les 10 ansd’existence de lIFA dans la perspective historique citée ci-dessus et en anticipant ceque sera lévolution un «just in time».Finissons par une réflexion ... Allons-nous vers la notion de bureaux de ‘only audit’ ?Allons-nous vers des bureaux d’audit multidisciplinaires dans lesquels les réviseurstravailleront en partenariat avec les auditeurs de fraude ? 150
  • 151. Le Livre Vert n’est peut-être pas une «restriction» mais un début de nouvellesopportunités ....Luc Toelen RFARéviseur d’Entreprises-Expert Comptable-Associé, RSM InterAudit________________________(1) Sharup D., Watchdog or Bloodhound ? ( ) towards a new Audit Model, Information Systems Control Journal, Volume 1, 2004(2) Aerts K., Taken en Aansprakelijkheden van commissarissen en bedrijfsrevisoren, Bibliotheek Handelsrecht Larcier, Vennootschaps- en financieel recht, De Boeck & Larcier, 2002 (hoofdstuk III, p. 130 punt 119)(3) Vona L., Fighting Fraud with Data Mining & Analyses, 2008 151
  • 152. 152
  • 153. Forensic audit in international context Johan Vlogaert RFA (1)During the last decades law makers around the world have engaged in a battle againstfraud and corruption, which has lead to the signature and ratifciation of new legalinstruments. Just to mention some examples: the Council of Europe Conventions onMoney laundering and against Corruption, the OECD Convention against bribery offoreign public officials, and more recently, the famous UN Convention againstCorruption.Most of EU Member States have enacted new legislation that implemented theinternationally agreed priciples in their legislation. A lot is being said nowadays on theUK anti-corruption legislation which was recently passed by the UK Parliament; butprobably the UK was having some delay in implementing what it had agreed alreadyyears ago in different international fora. On the other hand, the new UK legislation isalso going beyond what they agreed internationally.Business leaders and politicians have increasingly become aware that their possibilitiesto get into markets around the world was suffering because of the very negativesurrounding factors which had a negative impact on normal business activities. Theextent of the problem was sometimes such that it was no longer possible to do businessin certain sectors/regions without getting involved in corrupt and fraudulent practices.Simultaneously, big scandals became known internationally and very importantcompanies suddenly found themselves in the defence box. There are famous exampleslike Siemens and Daimler, but also others got prosecuted The joint efforts of theDepartment of Justice (DOJ) and the Securities and Exchange Commission (SEC) ofthe United States has played an important role in creating this new awareness.A world famous case was the Lesotho bribery scandal where a small prosecutionoffice, lead by the Director of Public Prosections L. Tsetsane, assisted by two SouthAfrican lawyers, Guido Penzhorn and Hjalmar Woker, were able to prosecute majorCanadian and European Companies for bribery of a local public offcial in a billoineuro project for the construction of water dams in the Lesotho Higlands. This projectwas co-financed by the EU (European Commission and EIB), the World bank andother international donors. Because of the good cooperation of the Swiss authorities,and a close exchange and coordination between the EU and Lesotho, most companiespleaded guilthy for bribery offences, and paid huge fines. In addition, they wereexcluded for public tenders for a number of years. 153
  • 154. These scandals had equally an influence on the way in which judicial systems co-operate; Magistrates spoke out publically that the international judicial cooperation incriminal matters was unsatifactory and that mentalities and legislation needed to bereconsidered. For Europe, an inportant imput was made by the "Appel de Généve" in1996, where a group of senior magistrats were calling for a European Judicial Area.Also the International Financial Institutions (IFIs) have engaged strongly in fightingfraud and corruption in projects financed by them. On 17 September 2006, the Headsof the World Bank, the IMF, the Inter-American Development Bank, the AfricanDevelopment Bank, the Asian Development Bank, The European Bank forreconstruction and Development and the European Investment Bank signed a JointStatement on a framework for preventing and combating fraud and corruption in theactivities and operations of their institutions. This includes a series of joint actions,such as the adoption of standard definitions (in order to facilitate cooperation),common principles and guidelines for investigations, strengthening of informationexchange etc.All Multilateral Development Banks (MDBs) have created their own investigationdivisions dealing with allegations of fraud and corruption. In the World Bank, theinvestigation division ( INT - Integrity Vice-Presidency) has even received the statusof a Vice-Presidency, under the leadership of an experienced former South Africansenior prosecutor.The European Investment Bank created its own fraud investigation division, which isworking hand in hand with their colleagues at the European Anti-Fraud Office OLAFof the European Commission.The EIB was created at the same time of the other institutions (Treaty of Rome) tohelp the European Communities and European Union to finance its policies. For 2009,the total volume of lending activities was more than 70 billion euro. It is now knownas “The EU Bank”.Since 8 April 2008, the EIB – building on previous experiences, has its own Policy onpreventing and deterring corruption, fraud, collusion, coercion, money laundering andthe financing of terrorism in EIB activities. This Policy is based on a ZEROTOLERANCE approach.The fight against fraud and corruption in EIB has taken different forms: firstly, at the time of appraisal of new projects, by the Compliance Office of the Bank. Secondly, through different activities of the Investigations Division, which is part of the Inspectorate general of the Bank. 154
  • 155. The Fraud Investigations Division is one of four Divisions (the others are Internal Audit,Evaluations and Complaints) making up the Inspectorate General (IG) of the EuropeanInvestment Bank (EIB) Group.The activities of the Investigation Division include:1) creating awareness amongst Bank staff:IG/IN and an outside consultant run 1-day fraud awareness sessions for EIB’s operationsstaff, discussing the work undertaken by IG/IN, reminding staff of their duty to reportsuspicions, and (through case studies) providing examples to study “red flag” warnings.The Management Committee agreed in 2010 to make this fraud awareness trainingmandatory for all staff above level F. In addition, didactic materials are prepared such asposters etc.2) investigations:The Fraud Investigations Division (IG/IN) is, as the name implies, tasked withundertaking investigations into allegations of fraud and corruption in EIB and EIFoperations and activities. IG/IN reports through the Inspector General directly to thePresident. Investigations are coordinated with OLAF. In 2010, the division received 80new allegations. Of fraud and corruption.3) proactive integrity reviews (PIRs):Over the last 18 months, IG/IN has developed a new instrument, the Proactive IntegrityReview (PIR). One of the reasons for introducing PIRs was the need for IG/IN not merelyto react (by opening investigations) to reported allegations but to increase its proactiveand preventive role. PIRs are designed to add to the Bank’s current operational monitoringby selecting projects for an in-depth review by IG/IN, in order to look for and identify socalled “red flags”, possible indicators of fraud and/or corruption. This approach increasesthe preventive capability of the EIB Group and increases deterrence against fraud andcorruption.4) policy work:One of the most important policy initiatives worked on by IG/IN in 2010 was to lead thework to design an exclusion system: the EIB is currently finalising the adoption of its ownexclusion system: an administrative sanctioning system which will allow it in the futureto exclude companies and individuals from benefiting from EIB funding. 155
  • 156. All Investigative branches of the IFIs meet annually in order to make further progresson this joint fight against fraud and corruption. Joint investigations are no longersomething exceptional, but start becoming day to day practice. In addition, there is anextensive cooperation and coordination amongst MDB’s.Johan Vlogaert RFAHead of Division Fraud Investigations, European Investment Bank 156
  • 157. 157
  • 158. 158
  • 159. IFA 2001 - 2011 en plus de détail 159
  • 160. 160
  • 161. Publications IFA 2001-2011Toutes les publications ont été mises à disposition gratuites des membres de l’Institut. 2001« Medeaansprakelijkheid van de raadgevende beroepen bij ernstige fraude - Lacoresponsabilité des professions de conseil dans le cadre de la grande fraude », diversauteurs, Forensic Studies 2001/1, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude, 253pp.,ISBN D/2001/9415/1 2002Bedrieglijke organisatie van onvermogen, A. Averhals, Forensic Studies 2002/1,Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude, 142pp., ISBN D/2002/9415/2Livre de congrès: “Publiek-Private samenwerking binnen het domein van deforensische audit”, Diverse Auteurs, in De Samblanx, M.J. (Ed.), Forensic Studies2002/2, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude, 204pp., ISBN D/2002/9415/3 2003Rapport annuel 2002 - Jaarverslag 2002, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude,48pp., ISBN D/2003/9415/4De verbeurdverklaring bij fiscale misdrijven en het witwassen van ‘fiscalevermogensvoordelen’, S. Ravyse, in De Samblanx, M.J. (Ed.), Forensic Studies2003/1, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude, 103pp., ISBN D/2002/9415/5 2004Rapport annuel 2003 - Jaarverslag 2003, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude,41pp., ISBN D/2004/9415/6« De wet van 19 december 2002 tot uitbreiding vvan de modelijkheden totinbeslagneming en verbeurdverklaring in strafzaken. Kaalpluk: haarpluk?” M. deSamblanx, P. Waeterinckx et B. De Bie (Ed.), IFA-Intersentia, ISBN 90-5095-392-1.« Global survey - inventaire mondial des organisations professionnelles d’auditeurs defraude », dans : Rapport annuel 2004 (voir ci-après). 161
  • 162. 2005Rapport annuel 2004 - Jaarverslag 2004, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude,40pp, ISBN D/2005/9415/7« In Balans », B. Coopmans, I. De Beelde et B. De BieIFA Newsletter, numéros 1 et 2 2006Rapport annuel 2005 - Jaarverslag 2005, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude,31pp., ISBN D/2005/9415/8« A guide to forensic accounting investigation », T. Golvern, S. Skalak, M. Clayton,John Wiley & Sons, 554 pp., ISBN-13: 978-0-471-46907-0IFA Newsletter, numéros 3 et 4 2007Rapport annuel 2006 - Jaarverslag 2006, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude,29pp., ISBN D/2006/9415/9IFA Newsletter, numéros 5, 6 et 7 2008Rapport annuel - Jaarverslag 2007, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude, 28pp.,ISBN D/2007/9415/10IFA Newsletter, numéros 8, 9, 10 et 11 2009Rapport annuel 2008 - Jaarverslag 2008, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude,30pp., ISBN D/2009/9415/12 (édition néerlandaise: 11)IFA Newsletter, numéros 12, 13, 14 et 15 2010 162
  • 163. Rapport annuel 2009 - Jaarverslag 2009, Leuven: Institut des Auditeurs de Fraude,50pp., ISBN D/2010/9415/13IFA Newsletter, numéros 16, 17, 18 et 19 2011« Livre anniversaire 2001-2011 » - « Jubileumboek 2001-2011 », Leuven: Institut desAuditeurs de Fraude, ISBN D/2011/9415/15 (édition néerlandaise : D/2011/9415/14).IFA Newsletter numéro 20(Situation au 24 mars 2011) 163
  • 164. 164
  • 165. Congrès et séminaires 2001-2011 2001Congrès de fondation, « La coresponsabilité des professions de conseil dans le cadrede la grande fraude ». Orateurs : J. De Leenheer, P ; Fivez, S. Spreutels,R. Verstraeten, M. Verwilghen, E. Wymeersch et A. Zenner, Bruxelles, 19 novembre2001. 2002Assembléé Générale des Membres, séance académique : « Forensic auditing ».Orateurs : L. Swolfs et E.J. Lammers, Bruxelles, 8 mars 2002Congrès « La collaboration entre les secteurs public et privé dans le domaine de l’auditde fraude». Orateurs : J. Hilgers, A. Lesrenier, C. Schaap, F. Desterbeck et K. Van denBroeck, et B. De Bie (modérateur), Bruxelles, 19 novembre 2002 2003Assemblée Générale des Membres, séance académique : « Ethique en affaires ».Orateur : E.J. Lammers, Bruxelles, 7 février 2003Journée d’études « Responsabilité des dirigéants », Bruxelles, 9 septembre 2003Table ronde « Forensic Technology », Bruxelles, 3 juin 2003Tables ronde « Corporate Intelligence », Bruxelles, 10 septembre, 1 octobre et 17novembre 2003Séminaire « La confiscation dans les affaires pénales ». Orateurs : P. Waeterinckx,M. Rozie, E. Francis et J. Denolf, Gent, 9 octobre 2003Séminaire « forensic data analysis », Bruxelles, 14 novembre 2003Seminar « Data mining », en collaboration avec Audicon, Bruxelles, 26 novembre2003Congrès « La confiscation dans les affaires pénales ». Orateurs : R. Verstraeten,F. Roggen, D. Vandermeersch et B. Streeflandt, et B. De Bie (modérateur), Bruxelles,11 décembre 2003 165
  • 166. 2004Assemblée Générale des Membres, séance académique « Corruption in internationalbusiness ». Orateur : R. Aernoudt, Bruxelles, 6 février 2004Congrès “Voor een goed begrip. Financieel economisch rechercheren”, encollaboration avec Politeia, Bruxelles, 11 mars 2004Formation “Computer Forensics” 1ère année, Leuven, 22+29 septembre, 20+27octobre, 10+17+24 novembre, 1+8+15+23 décembre 2004Conferentie “Fraud Risk Management : The Key Role of Internal and ForensicAudit”, en collaboration avec Institute of Internal Auditors Belgium”, Bruxelles,23+24 septembre 2004Tables ronde « Corporate Intelligence », Bruxelles, 10 septembre ,1 octobre et17 novembre 2003Congrès « La transaction en tant qu’instrument de la lutte contre la fraude -Harmonisation des aspects sociaux, fiscaux et pénaux », en collaboration avec M&DSeminars. Orateurs : H. Jamar, D. Verbeke, S. Ravyse et B. Coopman, etL. Huybrechts (modérateur), Bruxelles, 14 décembre 2004 2005Assemblée Générale des Membres, séance académique « L’avenir de l’IFA : lanécessité d’un ancrage légal de la profession d’auditeur de fraude ». Orateur :C. Van Heuckelom, Bruxelles, 25 février 2005Table ronde « Whistleblowing », en collaboration avec Institute of Internal AuditorsBelgium, Bruxelles, 26 mai 2005Table ronde « Forensic audit dans le secteur bancaire », Bruxelles, 15 juin 2005Table ronde « Auditeur interne et fraude », Bruxelles, 16 juin 2005Journée d’études « Développements dans la recherche », en collaboration avec CPS,Bruxelles, 30 juin 2005Table ronde « Auditeur interne et fraude - Industrial Sector », en collaboration avecInstitute of Internal Auditors Belgium, Bruxelles, 19 septembre 2005Formation « Computer Forensics » 2ème année, démarrage le 21 septembre 2005 166
  • 167. Table ronde « Auditeur interne et fraude - Financial Sector », en collaboration avecInstitute of Internal Auditors Belgium, Bruxelles, 29 septembre 2005Table ronde « Auditeur interne et fraude - Public Sector », en collaboration avecInstitute of Internal Auditors Belgium, Bruxelles, 3 octobre 2005Congrès « Gestion de comportements frauduleux au sein de l’organisation. Quelsdoivent être les signaux d’alerte ? », en collaboration avec M&D Seminars. Orateurs :M. De Samblanx, J. Maesschalck, F. Ornelis, J. Canning, H. Boer, L. Van Nevel,T. Wassenaar et P. van Buitenen, et J. Vlogaert (modérateur), Brasschaat,18 novembre 2005Table ronde « Auditeur interne et fraude - Financial Sector », en collaboration avecInstitute of Internal Auditors Belgium, Bruxelles, 28 novembre 2005 2006Assemblée Générale des Membres, séance académique « Indicateurs de fraude etfaillite dans les comptes annuels ». Orateur : W. Okkerse, Bruxelles, 31 mars 2006Update « IT-Forensics », Bruxelles, 4 avril 2006Table ronde « Auditeur interne et fraude - Financial Sector », en collaboration avecInstitute of Internal Auditors Belgium, Bruxelles 2007En 2007 l’IFA a démarré un programme de formation permanente. Le chapitre« Cours 2001-2011 » ci-après donne une vue sur l’ensemble des différents modules. Ilsne sont pas repris dans ce présent tableau.Assemblée Générale des Membres, séance académique « Digital Crime: The InsideThreat », Bruxelles, 8 mars 2007Congrès “Fraud prevention and investigation for internal auditors”, en collaborationavec Institute of Internal Auditors Belgium, 27+28 février 2007Journée d’étude “Private Corruptie”, en collaboration avec la Police fédérale deHasselt et Institute of Internal Auditors Belgium, Orateurs : M. Rubens,L. Valkenborg, L. Scheurs, J. Denolf, F. Nelis, M. De Samblanx et E.J. Lammers,Hasselt, 2 octobre 2007 167
  • 168. 2008Assemblée Générale des Membres, séance académique. Orateur : C. Devlies , « Pland’action du Secrétaire d’Etat à la coordination de la lutte contre la fraude ».Egalement le discours d’adieu du président M. De Samblanx, « Ceci n’est pas unepipe », Bruxelles, 17 juin 2008Drink de Noël, Bruxelles, 16 décembre 2008Autre évenements : voir Chapitre « Cours 2001-2011 » ci-après. 2009Assemblée Générale des Membres, séance académique avec comme orateurs : F.Vanden Spiegel, P. De Wijngaert et F. Roest, Bruxelles, 27 mars 2009Drink de Noël, Bruxelles, Vilvoorde, 17 décembre 2009Autre évenements : voir Chapitre « Cours 2001-2011 » ci-après. 2010Assemblée Générale des Membres, séance académique « Corruption prevention inBelgium and complementarities between the Institute of Forensic Auditors andTransparency International ». Orateur : C. Hébette. Egalement discours deM. Janssoone : “Barbarians at the cell door? A crimino-philisophical walk in thegarden of forensic auditing », Vilvoorde, 30 mars 2010Autre évenements : voir Chapitre « Cours 2001-2011 » ci-après. 2011 “National Anti-Fraud Congress 2011”, anniversary Edition : 10 years IFA, encollaboration avec EBP, Orateurs: D. Raaijmakers, W. Vandekerckhove,S. Zimmerman, D. Smith, A. Chakrabarti, D. Bernadaux, F. Dezeure, M. Coninsx,G. Schoorens, M. Holsteyn, J.-C. Heirman, G. Kermarrec, S. Kondov, P. van der Veer,G. Groen, F. Philipsen, M. De Samblanx, Th. Dupont, D. de Cremer, F. Hallez,P. Risch, M. Maus, Zaventem, 24 mars 2011 168
  • 169. 169
  • 170. 170
  • 171. Cours 2001-2011Programme de formation permanente :Date Sujet Orateurs15 novembre 2007 Authorized Economic Operator Haelterman H., Verhasselt F.4 décembre 2007 Detection of accounting fraud Leyman P. using data-analysis24 janvier 2008 Kasgeldvennootschappen Janssoone M.25 février 2008 Money laundering Burssens advocaten9 avril 2008 Update on corruption* Waeterinckx P., Lammers E.J.Mai 2008 Legal pitfalls* Deloitte5 juin 2008 Corruption in Public sector IFA11 juin 2008 Fraud Risk Management* KPMGNovembre 2008 Fraud Insurance* E&Y/AIG21 octobre 2008 Interrogations Bockstaele M.6 novembre 2008 Money laundering Landuyt N., De Quick B.25 novembre 2008 Interrogations Hoskens R.4 décembre 2008 Corruption Keuleneer E.4 décembre 2008 Data privacy Schuermans F.16 décembre 2008 Annual update on legal issues De Meulenaer S.20 janvier 2009 Inbeslagneming en Desterbeck F. verbeurdverklaring in strafzaken: COIV12 février 2009 VAT Carrousels (NL) Holsteyn M.5 mars 2009 VAT Carrousels (FR) Holsteyn M.30 avril 2009 Privacy & investigations De Meulenaer S.5 mai 2009 Fraud insurance Van Swieten M.28 mai 2009 Falsification of documents Boucar A.4 juin 2009 Liability jurisprudence and De Maeseneer D. cases25 juin 2009 Integrity management in public De Bie B. organizations10 septembre 2009 Legal intake-Frauderecht De Meulenaer S.24 septembre 2009 Fiscal regularization of fraud Speecke J. 171
  • 172. 6 octobre 2009 Fraud risk management for Vandevoorde F. banks27 octobre 2009 Verbal Reporting and expert Lammers E.J., Van Oosten W. witness3 novembre 2009 Forensic data analytics Leyman P.24 novembre 2009 Fraud risk management for Vandermaelen P. banks8 décembre 2009 Forensic report writing Engelen J., Barrezeele L.22 décembre 2009 Annual update: Legal and fraud De Meulenaer S., Lefebvre Chr. schemes14 janvier 2010 Corruptie en fraude bij de toe- Verbeke K. kenning van overheidsprojecten28 janvier 2010 Computer forensics Leyman P.25 février 2010 Integrity management in public De Bie B. organisations11 mars 2010 Liability jurisprudence & cases De Maeseneer D.22 avril 2010 Legal intake-Frauderecht De Meulenaer S.6 mai 2010 Case study’Fraud risk Risch P., Louchard C. management’20 mai 2010 Data & Process mining Jans M.3 juin 2010 Interview techniques Hoskens R.17 juin 2010 Tax Fraud in Belgium Delrue G.9 septembre 2010 Liability Jurisprudence &cases De Maeseneer D.23 septembre 2010 Anti-money laundering beleid De Quick B. invoeren bij een bank7 octobre 2010 Investigation Laforce P., Boone A.21 octobre 2010 Interview technieken- Hoskens R. theoretische uiteenzetting19 novembre 2010 Legal intake-Frauderecht De Meulenaer M.20 janvier 2011 Interview Techniques- Hoskens R. Theoretical framework10 février 2011 Anti-corruption and bribery Lammers E.J., Louchard C.17 mars 2011 Liability-Jurisprudence and De Maeseneer D. cases 172
  • 173. 173
  • 174. 174
  • 175. Conseil d’administration 2001-2011Nom Function professionnelle (dernière année) PériodeRolf Adriaansens Partner BDO 2005Chris Breemeersch RFA Auditeur Dexia Banque 2003-2004Ludo Caris Partner Callens Pirenne & Co. 2005-2011Marc Cools RFA Professeur Universiteit Gent 2002-2004Ignace De Beelde RFA Professeur Universiteit Gent 2002-2008Bart De Bie RFA Partner i-Force 2002-2011Stijn De Meulenaer RFA Avocat-Associé Everest Law 2008-2011Martine De Rouck RFA Head of Fraud Protection Office, BNP Paribas Fortis 2010-2011Michel J. De Samblanx RFA Professeur Universiteit Antwerpen 2001-2008Paul De Vocht Forensic IT Expert 2005-2008Johan Denolf RFA Directeur Ecofin, Police Judiciaire Fédérale 2002-2011Francis Desterbeck RFA Directeur OCSC 2002-2011Miguel Janssoone RFA Investigator European Anti-Fraud Office (OLAF) 2007-2011Rudy Hoskens RFA Partner PWC Dispute Analysis & Investigations 2005-2011Evert-Jan Lammers RFA Partner TRIFORENSIC 2001-2011Chris Lefebvre RFA Em. professeur KU Leuven 2008-2011Peter Leyman RFA Sen. Manager Deloitte Forensic and Dispute Services 2006-2008Frank Philipsen Chef de Cabinet du Ministre des Finances 2002-2004Frank Staelens RFA Partner Deloitte Forensic and Dispute Services 2001-2011Guy Stessens Secrétaire-Général Conseil de l’Europe 2002Françoise Vandevoorde RFA Head of Investigations, BNP Paribas Fortis 2008-2010Johan Van den Eynde Avocat-Associé Vanden Eynde et Associés 2002Carlo Van Heuckelom RFA Commissaire principal Europol 2002-2007Frederik Verhasselt RFA Corporate Security Manager Umicore 2005-2008Johan Vlogaert RFA Head of Fraud Investigations EIB 2008-2011Patrick Waeterinckx RFA Avocat-Associé Lawfort 2003-2004 175
  • 176. 176
  • 177. Commissions de direction fixes 2001-2011 Commission Rélations publics et récolte de fondsMichel J. De Samblanx 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008Yvan Demesmaeker 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008Frank Staelens 2009, 2010, 2011 Commission reconnaissanceMichel J. De Samblanx 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011Carlo Van Heuckelom 2002, 2003, 2004, 2005, 2006Miguel Janssoone 2007, 2009, 2010, 2011Evert-Jan Lammers 2008, 2009, 2010, 2011Marc Exelmans 2009, 2010, 2011 Commission de l’éthique et des normesEvert-Jan Lammers 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011Chris Breemeersch 2002, 2003, 2004Francis Desterbeck 2002, 2003, 2004Michel J. De Samblanx 2009, 2010, 2011Stijn de Meulenaer 2009, 2010, 2011Ludo Swolfs 2009, 2010, 2011 Commission Cours et formation permanenteFrank Staelens 2002, 2003, 2008Chris Breemeersch 2002, 2003, 2004Mark Holsteyn 2002, 2003, 2004Cécile Louchard 2002, 2003, 2004Rudy Hoskens 2009, 2010, 2011Veronique De Mets 2009, 2010, 2011Trui Racquet 2009, 2010, 2011Kurt Verbeke 2009, 2010, 2011Rolf Adriaansens 2004, 2005En 2006-2007 les postes de cette commission étaient vacantes. 177
  • 178. Commissie Etudes et publicationsIgnace De Beelde 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007Evert-Jan Lammers 2008, 2009, 2010, 2011Chris Lefebvre 2008, 2009, 2010, 2011Michel J. De Samblanx 2008, 2009, 2010, 2011Johan Engelen 2008, 2009 Commissie d’Affaires juridiquesCarlo Van Heuckelom 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007Rudy Hoskens 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008Stijn De Meulenaer 2008, 2009, 2010, 2011Jan Buys 2009, 2010, 2011Patrick Waeterinckx 2003Johan Vanden Eynde 2002 Commissie Collaboration publique-privéeJohan Denolf 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011Bart De Bie 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011Rudy Hoskens 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008, 2009, 2010, 2011Bart Coopman 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007Wim De Naeyer 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007Erwin Francis 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007Frank Philipsen 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007Marc Cools 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007Karel Anthonissen 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007Didier Verbeke 2004, 2005, 2006, 2007Johan Engelen 2008, 2009Michel de Kort 2002Yvan Demesmaeker 2002 178
  • 179. Autres commissions 2001-2011 Commission Tables Rondes (fait actuellement partie de la Commission Cours et formation permanente)Marc Strackx 2002, 2003, 2004Dirk Achten 2002, 2003, 2004Dirk Beunen 2002, 2003, 2004Sven Hoet 2002, 2003, 2004Luc Janssens 2002, 2003, 2004Frank Philipsen 2002, 2003Evert-Jan Lammers 2004 Commission Anniversaire 2001-2011Bart De Bie 2010, 2011Stijn De Meulenaer 2010, 2011Rudy Hoskens 2010, 2011 Commission Etude de faisabilité de la collaboration publique-privéeProf. Michel J. De Samblanx 2010 (Président)Frank Staelens 2010Rudy Hoskens 2010Bart De Bie 2010Evert-Jan Lammers 2010Stijn De Meulenaer 2010Prof. Dr. Michel Maus 2010Prof. Dr. Chris Lefebvre 2010Prof. Dr. Marc Cools 2010Antoinette Verhage 2010Jan Buys 2010Bart Dombret 2010Marleen Flamand 2010Jean-Claude Delepiere 2010Alain Lecocq 2010 179
  • 180. Commission stratégique « IFA 2015 »L. Swolfs (Président) 2009-2010F. Staelens 2009-2010B. De Bie 2009-2010F. Vandevoorde 2009-2010J. Vlogaert 2009-2010J. Denolf 2009-2010F. Philipsen 2009-2010M. Pickeur 2009-2010F. Desterbeck 2009-2010Ph. Marchandise 2009-2010 180
  • 181. 181
  • 182. 182
  • 183. Conseil consultatif 2001-2011Bart De Bie 2005, 2006, 2007Stijn De Meulenaer 2007Michel J. De Samblanx 2008, 2009, 2010, 2011Johan Engelen 2007, 2008Peter Leyman 2008, 2009, 2010, 2011Willie Oelofse 2007Ludo Swolfs 2008, 2009, 2010, 2011Frederik Verhasselt 2008, 2009, 2010, 2011 183
  • 184. 184
  • 185. Registered Forensic AuditorsPrénom Nom de famille Num. d’Enrég. Date d’enrég.Dirk Achten 2004 N A0049 January 26, 2004Geert Anciaux 2009 N A0137 February 22, 2009Tania Baete 2008 N A0093 May 5, 2008Lode Barrezeele 2003 N A0008 January 7, 2003Eva Bolkart 2008 F A0130 December 22, 2008Alex Boone 2006 N A0066 September 21, 2006Michel Brabants 2008 N A0131 December 22, 2008Chris Breemeersch 2003 N A0016 January 7, 2003Mark Broekaert 2006 N A0067 September 21, 2006Yves Bruggeman 2008 N A0113 December 3, 2008Peter Bruneel 2003 N A0023 January 7, 2003Roberto Buccheri 2008 F A0122 December 15, 2008Jan Buys 2009 N A0152 October 15, 2009Didier Casier 2008 F A0102 June 16, 2008Isabelle Closon 2008 F A0114 December 3, 2008Marc Cools 2006 N A0061 June 7, 2006Jan Daems 2007 N A0074 October 2, 2007Ignace De Beelde 2003 N A0033 February 25, 2003Bart De Bie 2003 N A0012 January 7, 2003Dirk De Bot 2006 N A0062 June 7, 2006Nadja De Buyser 2003 N A0041 December 16, 2003Mieke De Clercq 2003 N A0042 December 16, 2003Eric De Corte 2005 N A0053 January 11, 2005Hilde De Cremer 2003 N A0036 February 25, 2003Jos De Haes 2009 N A0150 June 09, 2009Michaël De Hon 2008 F A0132 December 22, 2008Marian De Jaeger 2008 N A0115 December 3, 2008Steven De Lil 2003 N A0010 January 7, 2003Patrick De Maere 2009 N A0138 February 22, 2009Yvan De Mesmaeker 2006 N A0064 September 21, 2006Stijn De Meulenaer 2007 N A0076 December 29, 2007Wim De Naeyer 2003 N A0014 January 7, 2003Timmie De Pooter 2003 N A0040 June 17, 2003Bart De Quick 2003 N A0006 January 7, 2003Geert De Rouck 2008 N A0116 December 3, 2008Michel J. De Samblanx 2003 N A0001 January 7, 2003Guido Debie 2009 N A0149 June 09, 2009Eric Delahaye 2003 N A0017 January 7, 2003 185
  • 186. Koen Demeyer 2007 N A0077 December 29, 2007Johan Denolf 2003 N A0003 January 7, 2003Bert Denolf 2008 N A0129 December 12, 2008Peter Depuydt 2006 N A0059 June 7, 2006Francis Desterbeck 2003 N A0037 April 22, 2003Leonardo Di Francesco 2007 F A0078 December 29, 2007Gennaro Di Pietro De Rosa 2009 F A0139 February 22, 2009Danny Dobbelaere 2007 N A0071 April 19, 2007Bart Dombret 2003 N A0020 January 7, 2003Katrin Drkosch 2009 F A0153 October 15, 2009Johan Engelen 2007 N A0073 June 26, 2007Marc Exelmans 2003 N A0013 January 7, 2003Jean Pierre Garritte 2007 N A0079 December 29, 2007Hilde Gielis 2007 N A0080 December 29, 2007Benoit Godart 2009 F A0159 October 15, 2009Ellen Goetstouwers 2005 N A0054 January 11, 2005Jacqueline Gram 2007 N A0081 December 29, 2007Harald Haelterman 2006 N A0063 June 7, 2006Danny Haesaert 2009 N A0151 October 15, 2009Stephan Haesen 2003 N A0024 January 7, 2003Sven Hoet 2003 N A0025 January 7, 2003Jan Hofkens 2008 N A0096 May 5, 2008Marc Holsteyn 2003 N A0028 January 7, 2003Rudy Hoskens 2005 N A0057 February 15, 2005Gezelin Hulpiau 2007 N A0082 December 29, 2007Roeland Huyskens 2009 N A0140 February 22, 2009Kristof Jacques 2005 N A0055 January 11, 2005Luc Janssens 2003 N A0029 January 7, 2003Miguel Janssoone 2003 N A0005 January 7, 2003Bert Kegels 2008 N A0106 June 16, 2008Luc Kordel 2003 N A0044 December 16, 2003Peter Kortleven 2009 N A0156 October 15, 2009Paul Laforce 2006 N A0065 September 21, 2006David Lagrou 2007 N A0075 October 2, 2007Ken Lambrechts 2006 N A0068 December 14, 2006Evert-Jan Lammers 2003 N A0002 January 7, 2003Marcel Lamy 2009 F A0160 October 15, 2009Valérie Lecompte 2008 F A0100 May 5, 2008Chris Lefebvre 2003 N A0034 February 25, 2003Johan Lemmens 2008 N A0101 June 16, 2008Peter Leyman 2005 N A0056 January 11, 2005Cedric Lootvoet 2009 F A0141 February 22, 2009Carlos Lowie 2008 N A0105 June 16, 2008 186
  • 187. Jocelyne Maessen Simar 2007 F A0083 December 29, 2007Carine Magein 2008 F A0104 June 16, 2008Kurt Marichal 2009 N A0155 October 15, 2009Rigobert Martens 2003 N A0032 February 25, 2003Yves Merlin 2004 F A0052 September 13, 2004Chris Minnoye 2003 N A0035 February 25, 2003Andréas Mlitzke 2008 F A0123 December 15, 2008Cindy Moens 2007 N A0084 December 29, 2007Dirk Mols 2007 N A0085 December 29, 2007Rony Monnaie 2003 N A0045 December 16, 2003Georges Neyrinck 2009 N A0148 June 09, 2009Willie Oelofse 2008 N A0097 May 5, 2008Jésus Ortega Orisch 2008 F A0124 December 15, 2008Bernard Paulet 2008 F A0117 December 3, 2008Koen Peeters 2008 N A0109 June 16, 2008Anton Penneman 2009 N A0142 February 22, 2009Ingrid Pensaert 2007 N A0086 December 29, 2007Michal Pesta 2008 F A0125 December 15, 2008Carlo Pettinelli 2007 F A0070 April 19, 2007Luc Poelmans 2008 N A0118 December 3, 2008João Rodrigues Pombo 2009 F A0143 February 22, 2009Dario Proietti 2008 F A0126 December 15, 2008Trui Racquet 2007 N A0087 December 29, 2007Stefaan Ramakers 2009 N A0154 October 15, 2009Johan Rathé 2007 N A0088 December 29, 2007Stijn Ravyse 2003 N A0039 June 17, 2003Jacques Ray 2008 F A0103 June 16, 2008Patrick Reymenants 2008 N A0110 June 16, 2008Jean-Louis Rioda 2008 F A0112 June 16, 2008Frans Roest 2008 N A0108 June 16, 2008Rafaël Rondelez 2009 N A0146 June 09, 2009Ronald Rosiers 2008 N A0119 December 3, 2008Joris Rycken 2008 N A0098 May 5, 2008Eddy Sapion 2008 N A0127 December 15, 2008Mark Schelfhout 2008 N A0133 December 22, 2008Cassandra Scholliers 2007 N A0072 April 19, 2007Fons Schoovaerts 2008 N A0120 December 3, 2008Luc Schreurs 2009 N A0144 February 22, 2009Gunter Schryvers 2007 N A0069 April 19, 2007Kris Seeuws 2003 N A0026 January 7, 2003Viktorija Smatko 2008 F A0134 December 22, 2008Frank Staelens 2003 N A0031 February 25, 2003David Stout 2008 N A0095 May 5, 2008 187
  • 188. Marc Strackx 2003 N A0018 January 7, 2003Berend Adriaan Tent 2003 N A0046 December 16, 2003Dirk Timmerman 2008 N A0107 June 16, 2008Luc Toelen 2003 N A0022 January 7, 2003Sally Trivino 2008 N A0128 December 15, 2008Jacques Van Den Ouweland 2003 N A0027 January 7, 2003Pieter Van der Hulst 2008 N A0135 December 22, 2008Patrick Van der Maelen 2009 N A0145 February 22, 2009Jan Van der Steen 2008 N A0099 May 5, 2008Mario Van Elslander 2006 N A0058 March 7, 2006Johan Van Geel 2008 N A0111 June 16, 2008Geert Van Hemelryck 2003 N A0007 January 7, 2003Carlo Van Heuckelom 2003 N A0009 January 7, 2003Harold Van Koeckhoven 2007 N A0092 December 29, 2007Toon Van Laere 2009 N A0158 October 15, 2009Walter Van Oosten 2004 N A0051 May 3, 2004Peter Van Roy 2003 N A0015 January 7, 2003Katrien Vandevelde 2007 N A0089 December 29, 2007Françoise Vandevoorde 2003 F A0047 December 16, 2003Lieven Vandoorne 2004 N A0050 January 26, 2004Bart Vanheste 2009 N A0157 October 15, 2009Dirk Vellemans 2003 N A0021 January 7, 2003Kurt Verbeke 2008 N A0094 May 5, 2008Frederik Verhasselt 2003 N A0019 January 7, 2003Patrick Waeterinckx 2003 N A0038 April 22, 2003Ellen Weerts 2003 N A0011 January 7, 2003Patrick Wellens 2008 N A0121 December 3, 2008Vincent Widdershoven 2008 N A0136 December 22, 2008Frank Wielfaert 2003 N A0004 January 7, 2003Daniël Wille 2007 N A0090 December 29, 2007Aneta Willems 2006 N A0060 June 7, 2006Rik Wyseur 2007 N A0091 December 29, 2007Situation au 31 décembre 2010 188
  • 189. 189
  • 190. 190
  • 191. Statuts coordonnéesLe 7 mars 2001, comme publié au Moniteur belge le 28 juin 2001, a été fondée uneassociation sans but lucratif dénommée, en néerlandais: INSTITUUT VANFORENSISCHE AUDITOREN V.Z.W., en français: INSTITUT DES AUDITEURSDE FRAUDE A.S.B.L., en anglais: INSTITUTE OF FORENSIC AUDITORS,abrégé sous le sigle I.F.A., avec les statuts suivants, modifiés le 27 décembre 2005.Titre I GénéralitésArticle 1 Nom, siège et duréeUne association sans but lucratif est créée, dénommée en français: Institut desAuditeurs de Fraude A.S.B.L., en néerlandais; Instituut van Forensische Auditoren, eten anglais: Institute of Forensic Auditors, abrégé ci-après par le sigle I.F.A. Le siègede l’association est établi à 3001 Heverlee, Kloosterlaan 5, arrondissement judiciaireLeuven. Ce siège peut être transféré vers n’importe quelle ville ou commune deBelgique. L’association est fondée pour une durée indéterminée. Elle peut êtredissoute à n’importe quel moment.Article 2 ObjectifL’Institut des Auditeurs de Fraude veut offrir à la communauté un groupe despécialistes qualifiés de haut niveau dans le domaine de la fraude financière et autreslitiges.Pour ce faire, l’Institut doit veiller à la formation et prévoir dans le noyau fixe del’organisation la présence d’un corps de spécialistes capables de remplir la fonctiond’auditeur de fraude avec toutes les conditions requises en matière de compétence,d’indépendance et de probité.L’Institut peut contrôler l’exécution correcte des missions confiées à ses membres.L’Institut doit collaborer au développement continu de la profession d’auditeur defraude. L’association a en outre pour but de défendre les intérêts des auditeurs defraude. Elle doit définir des règles déontologiques et veiller à leur bonne application.L’Institut doit établir une liste des auditeurs de fraude agréés. 191
  • 192. Titre II AffiliationArticle 3 GénéralitésLe nombre des membres effectif est illimité mais doit être au moins de trois. Lesmembres de l’association sont les fondateurs soussignés, ainsi que ceux qui adhérerontultérieurement conformément à l’Article 4 des statuts. Si le nombre de membres devaitêtre moins de trois à la suite d’une démission, d’une exclusion ou d’un décès, unremplaçant doit être nommé dans les plus brefs délais.Article 4 AffiliationSeules des personnes physiques peuvent être admises. Pour devenir membre del’association, il faut:a. être admis par le conseil d’administration avec l’accord de deux tiers des membres. Le conseil d’administration n’est pas tenu de justifier les raisons de son refus d’un candidat ;b. accepter les statuts; un exemplaire conforme des statuts sera remis aux affiliés.Article 5 Démission et exclusionLa démission d’un membre doit être portée la connaissance du conseild’administration. L’exclusion d’un membre suit les règles prévues par l’Article 12.2de la loi du 27 juin 1921.Article 6 Droit sur les avoirs sociauxLes membres démissionnaires ou exclus, de même que les héritiers ou ayant droit d’unmembre décédé ne peuvent faire valoir aucun droit sur les avoirs sociaux, exiger lescomptes ou un inventaire, ni faire apposer de sceaux.Article 7 Membres honorifiquesLe conseil d’administration pourra enrôler - parmi les membres - des membres dites« membres honorifiques ». Le conseil d’administration fixe les conditions d’éligibilitéà titre de membre honorifique.Ils pourront être invités – ou certains d’entre eux – à assister aux réunions du conseild’administration ou à l’assemblée des membres, en tant que conseillers, lorsquel’agenda prévoit des matières qui ressortent tout particulièrement de leurscompétences. 192
  • 193. Le conseil d’administration fixe les conditions d’éligibilité à titre de membrehonorifique.Article 8 Cotisation annuelleUne cotisation annuelle, dont le montant est déterminé chaque année lors del’assemblée générale, est demandée aux membres. Le montant maximum est de € 500par année. L’association est autorisée à recevoir des dons et des legs sous conditionsdes prévues par l’Article 16 de la loi du 27 juin 1921Article 9 ResponsabilitéAucune obligation personnelle ne lie les membres de par leur engagement dansl’association.Titre III Registered Forensic AuditorArticle 10 Titre et conditions d’inscription au registre des registered forensic auditorsa. Registre L’association ouvre un registre dans lequel sont repris les membres ayant droit de porter le titre de registered forensic auditor.b. Droits et obligations du registered forensic auditor Le registered forensic auditor doit se tenir strictement aux règles déontologiques. Dans l’exécution de la mission qui lui a été confiée, le registered forensic auditor agit en toute indépendance. Les registered forensic auditors doivent suivre une formation permanente, dont les modalités sont fixées par l’assemblée générale sur base d’une proposition du conseil d’administration.c. Conditions d’inscription Pour être repris dans ce registre et pour être autorisé à porter le titre de registered forensic auditor, les membres doivent avoir suivi avec succès la formation de Executive Class Forensic Auditing et obtenu le titre ou le certificat correspondant. Ce programme est organisé par l’Universiteit Antwerpen (Management School) ou par une autre université, après accord et concertation avec l’Universiteit Antwerpen. L’Institut peut éventuellement reconnaître d’autres formations équivalentes, après l’obtention d’une majorité des deux tiers au sein du conseil d’administration et d’une majorité simple lors de la première assemblée générale des membres suivante. Dans certains cas exceptionnels, le conseil d’administration de l’Institut 193
  • 194. peut également accorder ce titre à (1) un académicien ou professeur de ces programmes ou (2) un académicien chargé de cours en audit de fraude à un niveau universitaire. Les intéressés doivent pour ce faire présenter un dossier détaillé éclairant le caractère fondé de leur demande.d. Radiation du registre L’inscription au registre peut être radiée lorsque qu’un membre ne satisfait plus aux exigences de la profession ou suite à une sanction disciplinaire entraînant la radiation.e. Procédure professionnelle Tout candidat dont l’inscription en tant que registered forensic auditor a été refusée par le conseil d’administration peut faire appel de cette décision auprès de la commission de la profession citée dans l’Article 11.f. Régime transitoire Sont exemptés des conditions précisées à l’art.10.c., les personnes qui déposeront auprès du Conseil dadministration, dans un délai de douze mois à compter du premier jour qui suit la constatation de l’art. 10.f. des présents Statuts modifiés, leur candidature en qualité de membre par le biais d’un courrier recommandé et qui satisferont aux conditions suivantes : 1° disposer d’une expérience professionnelle de 3 années dans les missions d’audit de fraude, telles que décrites par la direction de lIAF. Les candidats-membres disposeront d’une formation de niveau universitaire, de l’enseignement supérieur de type court ou de toute formation y assimilée, voire d’un diplôme, d’un certificat ou d’une attestation délivré(e) au terme d’une formation de longue durée comptant à tout le moins 180 heures de contact (ou 60 points d’étude) dans un des domaines de l’Audit de Fraude. A défaut d’une telle formation, le candidat devra démontrer une expérience professionnelle de 7 années. Si l’expérience professionnelle a été acquise à temps partiel, la durée de l’expérience professionnelle à démontrer sera prolongée de manière analogue, de telle sorte que l’expérience professionnelle totale représente respectivement 3 ou 7 années à temps plein. Les RFA qui auront obtenu leur titre avant l’expiration du délai visé à l’alinéa précédent du présent article, seront en toute hypothèse agréés sur la base de l’exhaustivité du dossier introduit; et 2° avoir introduit un dossier répondant aux exigences établies par la commission d’agrément et qui, outre une demande motivée d’inscription, se composera de certificats attestant des formations suivies, d’attestations d’expérience 194
  • 195. professionnelle et d’un c.v. circonstancié. Ce dossier pourra être complété par des renseignements que le candidat estimera utiles ou par des informations ajoutées à la demande de la commission d’agrément. Cette commission pourra le cas échéant procéder à l’audition du candidat. Les décisions de la commission d’agrément et du Conseil dadministration pourront faire l’objet d’un recours intenté par-devant la commission d’appel précitée. Ce recours devra être introduit dans un délai de trente jours à compter de la notification de la décision du Conseil dadministration au moyen d’un courrier adressé par recommandé auprès de la commission d’appel précitée.”Article 11 Procédure disciplinaire applicable aux registered forensic auditorsa. La procédure disciplinaire qui suit n’est pas applicable aux registered forensic auditors qui appartiennent à un groupement professionnel reconnu par la loi et ayant une autorité disciplinaire propre déterminée par la loi (comme les expert- comptables, les réviseurs d’entreprises, les conseillers fiscaux, les comptables agréés et les comptables-fiscalistes agréés) ni aux registered forensic auditors qui tombent sous le contrôle d’une autorité disciplinaire (comme les magistrats, les membres de la police fédérale,...). Dans de tels cas, le conseil d’administration peut néanmoins introduire une plainte documentée auprès des autorités disciplinaires respectives.b. Commission disciplinaire Les compétences légales disciplinaires s’appliquant aux registered forensic auditors sont exercées en première instance par une commission disciplinaire. Cette commission comprend une chambre néerlandophone et une chambre francophone.c. Composition de la commission disciplinaire Chaque chambre est constituée de trois membres. Un membre est un membre du conseil ou un ancien membre d’un institut représentant une profession réglementée (par exemple l’Institut des Reviseurs d’Entreprises, l’Institut des Experts- comptables et des Conseillers Fiscaux, l’Institut Professionnel des Comptables et Fiscalistes, La Chambre des Notaires, l’Ordre des Avocats, l’Ordre des Médecins,...), nommé par l’assemblée générale ou l’assemblée générale extraordinaire sur proposition du conseil d’administration et qui fait fonction de président. Il est assisté par deux membres de l’Institut faisant partie de la liste des registered forensic auditors, également proposés par le conseil d’administration et nommés par l’assemblée générale ou l’assemblée générale extraordinaire. Ces membres ne peuvent pas occuper de poste de direction au sein de l’association. 195
  • 196. d. Mesures disciplinaires les mesures disciplinaires sont les suivantes: avertissement, réprimande, suspension pour un terme maximum d’un an, et radiation. Les sanctions sont publiées dans le journal des membres avec la motivation intégrale du jugement mais sans toutefois mentionner de nom, sauf si l’organe disciplinaire en décide autrement. La commission disciplinaire ou la commission d’appel peut éventuellement imposer une publication plus large par les organes qu’elle jugera appropriés à cet effet. Les frais de publication seront à charge du registered forensic auditor concerné.e. Procédure disciplinaire La procédure disciplinaire est lancée par le conseil d’administration ou sur base du dépôt d’une plainte d’un tiers intéressé contre le registered forensic auditor auprès du conseil d’administration. Cette procédure disciplinaire est introduite au moyen d’un rapport détaillé, établi par le conseil d’administration. Le registered forensic auditor impliqué peut demander l’assistance d’un avocat ou d’un autre registered forensic auditor. Les mesures disciplinaires ne peuvent être prononcées qu’après audition de l’intéressé ou qu’il ait au moins été convenablement convoqué pour audition par lettre recommandée envoyée au plus tard trente jours avant la citation. Les décisions de la commission disciplinaire doivent être motivées. Elles sont communiquées à l’intéressé par une lettre recommandée ou par exploit d’huissier. La décision de faire appel doit être communiquée par lettre recommandée dans les trente jours qui suivent le prononcé de la commission disciplinaire. Le recours en appel est déposé devant la commission d’appel.f. Commission d’appel La commission d’appel comprend une chambre néerlandophone et une chambre francophone.g. Composition de la commission d’appel Chaque chambre est constituée de cinq membres. Trois membres sont des membres ou des anciens membres du conseil d’un institut représentant une profession réglementée (par exemple l’Institut des Reviseurs d’Entreprise, l’Institut des Experts-comptables et des Conseillers Fiscaux, l’Institut Professionnel des Comptables et Fiscalistes, La Chambre des Notaires, l’Ordre des Avocats, l’Ordre des Médecins,...), choisis par l’assemblée générale ou l’assemblée générale extraordinaire sur proposition du conseil d’administration. Un d’entre eux est nommé président. Ils sont assistés par deux membres faisant partie de la liste des registered forensic auditors, également proposés par le conseil d’administration, 196
  • 197. choisis par l’assemblée générale ou l’assemblée générale extraordinaire n’exerçant aucun mandat de direction au sein de l’association.h. Procédure de la commission d’appel La procédure détaillée au point e. de cet Article est d’application mutatis mutandis aux procédures de la commission d’appel.i. Les instances disciplinaires peuvent mettre tous les frais de la procédure à charge du registered forensic auditor concerné. Autrement – et certainement en cas d’acquittement du registered forensic auditor concerné – ces frais de procédure seront portés à charge des frais de fonctionnement de l’Institut.Titre IV AdministrationArticle 12 CompositionL’association est administrée par un conseil d’au moins trois et maximum douzepersonnes, qui en sont membres et dont la moitié plus un des membres sont repris dansle registre des registered forensic auditors. Les membres de ce conseil seront élus lapremière fois par les fondateurs et ensuite par l’assemblée générale des membres. Lesmandats sont d’une durée limitée de trois ans. Les mandats peuvent être prolongés pardécision explicite de l’assemblée générale. Le mandat se termine en cas de décès, dedémission, de suspension ou de radiation. Si pour l’une ou l’autre raison une placed’administrateur se libère, les administrateurs restants restent en fonction et prennentla direction de l’association, conformément aux articles suivants, jusqu’à l’assembléegénérale qui prend alors les décisions définitives concernant le remplacement.Article 13 BureauLe conseil d’administration choisit un président, un vice-président-secrétaire et unvice-président-trésorier parmi les membres. Leurs fonctions prennent fin en mêmetemps que leur mandat. En cas d’absence du président, ses fonctions sont exercées parun vice-président ou, à défaut, par le plus ancien des administrateurs présents. En casd’absence du secrétaire, ses fonctions sont exercées par un des administrateursprésents. Autre que stipulé en article 12 de ces statuts le mandat du président n’estrenouvelable qu’une seule fois.Article 14 ConvocationLe président ou, en cas d’empêchement du président, deux administrateurs,convoquent le conseil d’administration aussi souvent qu’il le juge nécessaire. La 197
  • 198. convocation du conseil d’administration est contraignante si un tiers de ses membres lademande.La réunion se tient au siège de l’association ou à l’adresse mentionnée sur les lettres deconvocation. Celles-ci sont envoyées aux administrateurs au moins cinq jours àl’avance à l’adresse qu’ils ont communiquée, avec mention de l’agenda. Aucunedécision ne peut être prise concernant des points qui ne seraient pas prévus à l’agenda.Des points peuvent être ajoutés à l’agenda par décision unanime et lorsque tous lesmembres sont présents ou dûment représentés et on ne doit dès lors plus tenir comptedes formalités mentionnées ci-dessus.Article 15 VotesLe conseil d’administration ne peut délibérer valablement qu’en présence d’au moinsla moitié de ses membres. Si cette condition n’est pas remplie, une nouvelle réunionest alors convoquée dans le courant du mois avec le même agenda. Les décisionsprises lors de cette réunion sont valables, quel que soit le nombre de membresprésents. Les décisions du conseil d’administration sont prises à majorité simple desvoix. En cas de partage des voix, la proposition est rejetée. Le vote sera secret si l’undes membres présents le requiert.Article 16 CompétencesLe conseil d’administration a les plus larges compétences pour représenterl’association et pour poser tous les actes d’administration et prendre toutes lesdispositions tombant dans ses objectifs sociaux. Tout ce qui n’est pas ici attribué àl’assemblée générale explicitement et de manière contraignante par la loi ou les statuts,tombe sous les compétences du conseil d’administration.Article 17 Délégation, signature socialeLe conseil d’administration peut confier la gestion journalière de l’association, ycompris toutes opérations financières (à l’exclusion de contrats d’emprunt et del’ouverture de crédits) à une ou plusieurs personnes, membres ou non de l’association,par l’usage d’une signature sociale. Le conseil d’administration peut, sous saresponsabilité, déléguer certaines de ses compétences pour des opérations ou destâches particulières à une ou plusieurs personnes, membres ou non de l’association.Une simple décision suffit pour mettre un terme à tout moment à toute délégation depouvoirs autorisée par le conseil d’administration, sans que ce dernier doive enjustifier le motif. Pour toutes les opérations qui tombent hors du cadre de la gestionjournalière, comme l’acquisition, l’aliénation, l’hypothèque de biens immobiliers,contracter des emprunts ou ouvrir des crédits, intervenir en justice, etc., et sauf 198
  • 199. délégation spéciale, l’association sera valablement représentée et liée par la signatureconjointe d’aux moins deux administrateurs, qui doivent être légitimés vis-à-vis destiers par une décision préalable du conseil d’administration.Article 18 ResponsabilitéLes administrateurs sont libres de toute responsabilité personnelle résultant de leurengagement dans l’association. Ils sont uniquement responsables pour l’exercice deleur mandat. L’approbation des comptes par l’assemblée générale de l’association sertde décharge pour les membres du conseil d’administration. Leur mandat est à titregracieux.Article 19 Procès-verbauxLes délibérations du conseil d’administration sont enregistrées dans un registre,conservé au siège de l’association et signé par le président et le secrétaire, ou ceux quiles remplacent conformément à l’Article 13 des statuts.Titre V Assemblée généraleArticle 20 Composition et compétencesL’assemblée générale est constituée de tous les membres effectifs de l’association. Ellea uniquement le pouvoir:a. de modifier les statuts;b. d’exclure des membres;c. de nommer et congédier des administrateurs;d. d’approuver les comptes et le budget et de donner décharge aux administrateurs;e. de reconnaître des programmes de cours pour l’agrégation des registered forensic auditors etf. de prononcer la dissolution de l’association et de nommer les liquidateurs.En outre, l’assemblée générale est en droit de discuter toutes les autres affaires dans lecadre du fonctionnement de l’association et de formuler des avis appropriés qui nepeuvent toutefois jamais avoir de valeur contraignante.Article 21 Convocationa. Assemblée générale Une assemblée générale ordinaire se tiendra annuellement au siège de l’association, ou tout autre endroit spécifié dans la lettre de convocation, au jour et à l’heure spécifiés par le conseil d’administration. Tous les membres doivent y être invités. 199
  • 200. b. Assemblée générale extraordinaire Les assemblées générales extraordinaires seront convoquées par le conseil d’administration chaque fois qu’il le jugera utile pour les intérêts de l’association. La convocation doit être obligatoirement envoyée par écrit dans le courant du mois, motivée par la demande d’au moins un cinquième des membres.c. Formalités La lettre de convocation doit être envoyée par la poste au moins huit jours avant l’assemblée. La lettre de convocation doit être signée au nom du conseil d’administration par le président ou deux administrateurs. La lettre de convocation mentionne l’agenda, l’assemblée ne pouvant délibérer que sur les points énumérés dans l’agenda. Même lorsque ces formalités ne sont pas respectées, l’assemblée générale ordinaire et extraordinaire prend des décisions valables si tous les membres de l’association les dispensent expressément des formalités précitées.Article 22 VotesChaque membre a droit à une voix. Chaque membre de l’assemblée peut se fairereprésenter à l’assemblée générale par un mandataire porteur d’une procuration écritepour autant que ce mandataire soit membre de l’association. Un mandataire ne peutreprésenter qu’un seul membre de l’association. Le conseil d’administration contrôlela validité des procurations fournies. Sous réserve des cas où la loi en a prévuautrement, l’assemblée générale ordinaire et extraordinaire peut aussi délibérervalidement quel que soit le nombre de membres présents et les décisions sont prisespar simple majorité des voix, sans tenir compte des abstentions. En cas de partage desvoix, la proposition est considérée comme rejetée. Le vote sera secret si l’un desmembres présents le requiert.Les décisions de l’assemblée générale qui entraînent des modifications des statuts,l’exclusion d’un membre ou la dissolution volontaire de l’association, peuventseulement êtres prises en respectant les conditions particulières de présence et demajorité stipulées par les Articles 8, 12 et 20 de la loi du 27 juin 1921.Article 23 BureauL’assemblée générale est présidée par le président du conseil d’administration,remplacé par le vice-président-secrétaire, un vice-président ou le plus ancien desadministrateurs présents en cas d’absence du président. En cas d’absence du secrétaire,cette fonction sera remplie par un des membres de l’assemblée. 200
  • 201. Article 24 Procès-verbauxLes compte-rendus des assemblées générales seront repris dans un registre spécial etsignés par le président, le secrétaire ou les personnes qui les remplacent conformémentà l’article 13 des statuts. Ils pourront à tout moment être consultés par les intéressés ausiège de l’association. Les procurations sont également conservées au siège del’association. Les extraits qui doivent être déposés légalement ou autrement sontsignés par le président du conseil d’administration ou par deux administrateurs.Titre VI Comptes, budgetArticle 25 Comptes et budgetLes comptes seront clôturés et le budget pour l’année suivante établi au 31 décembrede chaque année. Les comptes, préparés selon les prescriptions de l’Article 17 de la loidu 27 juin 1921, ainsi que le budget seront ensuite soumis pour contrôle et approbationà l’assemblée générale. L’assemblée générale doit préposer un réviseur d’entreprisecomme commissaire aux comptes. Ce commissaire ne peut être membre del’association.Titre VII DissolutionArticle 26 DissolutionLa dissolution de l’association sera décidée par l’assemblée générale conformémentaux règles stipulées par la loi. En cas de dissolution volontaire, l’assemblée généralenommera deux liquidateurs ou plus et spécifiera leurs compétences. Si l’association estdissoute par décision judiciaire, la liquidation aura lieu selon les prescriptions del’Article 19 de la loi du 27 juin 1921.Article 27 Solde créditeurEn cas de dissolution, qu’elle soit volontaire ou judiciaire, tout solde créditeur aprèsépuration des charges et des dettes, sera versé à des œuvres à caractère social ouhumanitaire, ou une entité juridique qui a un objectif correspondant à celui de l’Institutcomme fixé en article 2 de ces statuts. Ces œuvres ou entité juridique seront choisiespar l’assemblée générale. Le solde créditeur ne sera en aucun cas versé aux membres. 201
  • 202. Titre VIII DiversArticle 28 Portée des statutsLa loi du 27 juin 1921 est applicable pour toutes les matières qui ne seraient pasexpressément réglementées par les statuts.Bruxelles, le 7 mars 2001, modifié le 27 décembre 2005, le 29 décembre 2006 et le29 juin 2009. 202
  • 203. 203
  • 204. 204
  • 205. Code déontologiqueLe code déontologique de l’Institut des Auditeurs de Fraude est ancré dans l’Article 2des statuts de l’Institut. Le code comprend 6 Articles:Article 1 PortéeArticle 2 DignitéArticle 3 CapacitéArticle 4 ConfidentialitéArticle 5 Base de qualitéArticle 6 Objectivité.Article 1 PortéeLes membres de l’Institut des Auditeurs de Fraude respectent les statuts et le codedéontologique. Le caractère contraignant de ce respect est spécifié dans les statuts del’Institut des Auditeurs de Fraude.CommentaireLe code déontologique est valable pour tous les membres. En cas de non-respect, laprocédure disciplinaire spécifiée statutairement pour le Registered Forensic Auditorest d’application. Les éventuelles sanctions appliquées à d’autres membres serontprises dans le respect des dispositions fixées par les statuts et par la loi.Article 2 DignitéLes membres veillent à ne pas nuire à la dignité des auditeurs de fraude.CommentaireLors de l’exécution d’activités d’audit de fraude, les membres veilleront à: être intègres (integrity) être honnêtes (honesty) montrer de la considération et du respect pour la loi (rightness) ne pas se laisser conduire par des intérêts personnels (selflessness) remplir leur fonction de manière juste et respectueuse et avec un souci de haute qualité (dilligence) se montrer objectifs dans leurs jugements (objectivity) être prêts à accepter la responsabilité de leurs actes (accountability) montrer la transparence nécessaire (openness) 205
  • 206. faire preuve d’un comportement exemplaire par rapport à ce qui précède (leadership).Article 3 CompétenceLes membres n’acceptent une mission d’audit de fraude que s’ils sont compétents pourla mener à bien.CommentaireL’auditeur de fraude peut collaborer avec d’autres spécialistes. L’auditeur de fraudeest responsable de la mission qui lui a été confiée en tout ou en partie. L’auditeur defraude vise constamment à améliorer ses connaissances professionnelles ainsi que leurmise en pratique. Le Registered Forensic Auditor doit suivre une formationpermanente conformément aux statuts.Article 4 ConfidentialitéLes membres traitent toute information reçue dans le cadre de l’exécution de leur tâcheou ayant un rapport avec les tâches qui leur sont confiées, avec la plus stricteconfidentialité. Ceci concerne aussi particulièrement les règles spécifiques dediscrétion et de secret pour les membres qui sont soumis à des règles professionnellesparticulières.CommentaireIl s’agit d’informations que l’on peut raisonnablement considérer commeconfidentielles ou qui le sont clairement. Sous réserve d’obligations légalescontradictoires, elles ne peuvent être communiquées à d’autres personnes que le clientqu’avec son accord préalable.Article 5 Bonne baseUne enquête de fraude peut être conclue par un rapport des constatations/résultats pourautant que les activités accomplies reposent sur une base suffisante.CommentaireSi les activités ont été limitées par le client et/ou si les résultats obtenus reposent surdes bases insuffisantes, cela doit être mentionné clairement dans le rapport. Il est engénéral impossible de tirer des conclusions dans de tels cas. 206
  • 207. Article 6 ObjectivitéL’auditeur de fraude s’efforce d’être objectif dans le rapport qu’il adresse au client.CommentaireEcrit – Le rapport peut être communiqué oralement mais il est néanmoins conseillé dele documenter dans l’éventualité d’un litige.Complet – Les membres reprennent dans leur rapport toutes les informationspertinentes, tout particulièrement lorsqu’une omission permettrait à une situationillégale ou frauduleuse de se perpétuer ou d’être excusée.Conflit d’intérêts – Les membres ne peuvent ni accepter ni poursuivre une missionlorsqu’ils se trouvent dans une position qui pourrait compromettre leur indépendancelors de l’exécution de cette mission ou lorsque l’exécution ou la poursuite de cettemission pourrait créer une impression de partialité.Cadeaux – Les membres ne peuvent accepter de cadeaux ou autres avantages quipourraient mettre en danger l’objectivité de leur jugement. Pour les membres qui sontemployés dans le cadre d’un contrat de travail, ceci ne s’applique pas aux avantagesaccordés à tous les membres du personnel et qui découlent de ce contrat. Il faut tenircompte de la perception des parties intéressées pour juger de l’objectivité d’unmembre.Bruxelles, le 7 février 2003 207
  • 208. 208
  • 209. Norme Formation PermanenteLe projet de normalisation de la formation permanente remonte à 2002 (voir pages 45-46 du rapport annuel 2002 de lIFA).Ce projet de texte a été adapté dans les années qui suivirent pour être soumis fin 2008aux membres de lInstitut.Le texte définitif a été approuvé début 2009 par le conseil dadministration avant dêtresoumis à lAssemblée générale des Membres.LAssemblée générale des Membres du 27 mars 2009 a approuvé lintroduction de lanorme Formation permanente. Elle entre en vigueur le 1er avril 2009.Pour des raisons pratiques, cette norme a été rédigée en anglais (ContinuingProfessional Education Standard).La norme Formation permanente de lIFA est intégrée à lart. 10 § b des statuts : “(…)Les registered forensic auditors doivent suivre une formation permanente dont lesmodalités sont définies par lassemblée générale sur base dune proposition du conseildadministration.”Voici le texte complet : Continuing Professional Education StandardGiven Article 10, Paragraph B of the bylaws of the Institute of Forensic Auditors,Given Article 9 of the Ethical Code of the Institute of Forensic Auditors,I. PrinciplesArticle 1 - The registered forensic auditor must over a period of three years spend aminimum of 120 effective hours, of which 20 at least per year, on activities whichcontribute to the furtherance of his/her professional expertise.Article 2 - The registered forensic auditor establishes his/her continuing professionaleducation programme freely taking Article 3 into consideration. The programmeincludes activities which contribute directly to the improvement of knowledge in thefields which belong to the forensic auditor’s domain of expertise and must be puttogether in a balanced way. 209
  • 210. II. Continuing professional educationArticle 3 - The following activities contribute to the continuing professional educationof registered forensic auditors:1. Seminars and study days organised by the IFA;2. Seminars and study days organised by the public sector, universities or professional associations on a subject that is connected to the domain of expertise of the forensic auditors;3. Preparation of classes, paper presentations and publications on a subject that is connected to the domain of expertise of the forensic auditors;4. Active participation in IFA committees;5. Any other relevant PE-activity or training.The Board of Directors will provide further Guidance as to the selection of activities,the balance (article 2) and the minimum and maximum number of PE-points peractivity.III. Control and sanctionsArticle 4 - The registered forensic auditor must retain an overview of his PE-points aswell as the appended justification documents (certificates issued at seminars, studydays, etc.) for a period of five years. They may be requested as a result of a control byor on behalf of the Board of Directors.Article 5 - The permanent training may be checked by the Education Committee of theBoard of Directors. Should there be shortcomings such as an insufficient number ofhours, the non-compliance of the type of training and missing justification documents,the Education Committee can extend the control to previous years and issue theregistered forensic auditor with recommendations in order to help him/her complywith the present Standard.Article 6 - The established fact of not complying with this standard is considered as ashortcoming, which warrants the referral of the registered forensic auditor by theEducation Committee to the Board of Directors, which in turn can obtain theAccreditation Committee’s recommendation. At the recommendation of the EducationCommittee and the recommendation, where provided of the Accreditation Committee,the accreditation as a registered forensic auditor may be withdrawn based on the Boardof Directors’ substantiated decision.Article 7 - PE points such as those usually granted, are put on a par with the hours asintended in this Standard, unless the Board of Directors’ Education Committee decidesto deviate from this practice in certain cases. Half PE points and half hours do not 210
  • 211. amount to a whole PE point or whole hour. This Standard will be voted by the GeneralAssembly of 27 March 2009 and will take effect as of 1 April 2009.Explanation as regards the first term: Since the Standard takes effect on 1 April 2009,a reduction of three twelfths of the first year is applied for the first term (3/12 x 40hours = 10 hour reduction): 2009: 20 hours minimum (unchanged) 2009-2011: 110 hours minimum (120 hours minus 10 hours), 20 hours per year minimum 2012 onwards: 120 hours per 3 years minimum, 20 hours per year minimum. Guidance on obtaining PE-pointsI. Requirements120 PE-points per 3 years, with a minimum of 20 PE-points per year.II. ActivitiesPE-points: Activities:Unlimited per year Attending forensic audit trainingsMin. 10 per year 1. PE-points can be obtained at external trainings: IFA, other training agencies, conference institutes, in Belgium and abroad. 2. PE-points can be obtained from in-house training.Max. 20 per year Lecturing at forensic audit training (Idem)Max. 10 per year Writing articles and other publications on forensic auditMax. 20 per year Activities for IFA: 1. Organising trainings 2. Activities in committees, board of directors, advisory board etc. 3. Other. 211
  • 212. In case of doubt whether an activity qualifies under the Continuing PE Standard, forexample an in house training program or a foreign seminar, please contact IFA todiscuss.As you can see it is easy to obtain PE-points for any registered forensic auditor: youngor old, rich or poor, busy or retired, in Belgium or abroad. Cost is hardly a factor asthere are inexpensive ways, such as the activities for IFA and writing articles, that takeonly time, no cash-out.Furthermore in 2009 IFA launches their Forensic Audit Training Program, at a lowcost per PE-point. Finally, larger organisations that organise in-house trainings andnewsletters can ask approval from IFA and register under the PE-program.The number of PE-points attributed by IFA for attending these courses corresponds tothe number of hours of the program, normally 2 (on-the-way-back-home-meeting), 4(half day) or 8 (full day).Bruxelles, le 27 mars 2009 212
  • 213. 213
  • 214. 214
  • 215. Masterclass Forensic Auditing IntroductionDepuis l’année 2000-2001 le Antwerp Management School organise le programme« Masterclass Forensic Auditing » (l’ancien « Executive Class Forensic Auditing »).Art. 10.c des statuts comprennent les « Conditions d’inscription : « Pour être reprisdans ce registre et pour être autorisé à porter le titre de registered forensic auditor,les membres doivent avoir suivi avec succès la formation de Executive Class ForensicAuditing et obtenu le titre ou le certificat correspondant. Ce programme est organisépar l’Universiteit Antwerpen (Management School) ou par une autre université, aprèsaccord et concertation avec l’Universiteit Antwerpen. L’Institut peut éventuellementreconnaître d’autres formations équivalentes, après l’obtention d’une majorité desdeux tiers au sein du conseil d’administration et d’une majorité simple lors de lapremière assemblée générale des membres suivante … ». ModulesLes modules du Masterclass Forensic Auditing sont en néerlandais et se présententainsi (programme actuel):Corporate governance Organisatiemodel en principes Codes deugdelijk bestuur Auditcomité Cijferberoepen Deontologie Hoe gaan ondernemingen om met fraude Code of conduct Risk managementLegal Privé-detectives en private veiligheid Privacywetgeving Fiscaal strafrecht Aansprakelijkheid rechtspersonen Aansprakelijkheid bestuurders Corruptie en verbeurdverklaring Arbeids- en ontslagrecht Beroepsgeheim Huiszoeking Misbruik van voorkennis Misbruik van vennootschapsgoederen 215
  • 216. Horizontale fraude Algemeen kader Fraudepreventie, detectie en analyse Fraudemechanismen Bankfraude Telecomfraude Telemarketingfraude JaarrekeningfraudeDiagnostiek Diagnostiek: fraude met bedrijfsmiddelen Diagnostiek: verslaggevingsfraude Diagnostiek: omkoping en afpersing Diagnostiek: parallelle circuits Rapporteren over fraude Verhoor- en interview technieken Data recovery en –analyse Data mining ValshedenVerticale fraude Eurosubsidiefraude Georganiseerde fiscale fraude en BTW carrousels Witwassen in Belgische context Technieken van witwassen Sterfhuisconstructies Kasgeldvennootschappen Smokkel- en accijnsfraude CBFALes professeurs du programme Masterclass Forensic Auditing sont (corps actuel):1. Prof. Michel J. De Samblanx RFA (responsable)2. Luc Beirens3. Jean-Pierre Bostoen4. Bart De Bie RFA5. Luc Desnerck6. Luc Desomere7. Francis Desterbeck RFA8. Philip Ernst9. Jacqueline Gram RFA10. Johan Haelterman11. Jan Hofkens RFA12. Marc Holsteyn RFA13. Rudy Hoskens RFA14. Luc Huybrechts15. Miguel Janssoone RFA16. Paul Laforce RFA 216
  • 217. Professeurs (suite)17. Evert-Jan Lammers RFA18. Peter Leyman RFA19. Carlos Lowie RFA20. Carine Lucq21. Anton Penneman RFA22. Dr. Guy Stessens23. Luc Toelen RFA24. Frank Trimpeneers25. Hans Van Bavel26. Marc Van Caeneghem27. Carla Verbandt28. Frederik Verhasselt RFA29. Patrick Waeterinckx RFA 217
  • 218. 218
  • 219. Sponsors Golden sponsorsBNP Paribas Fortiswww.bnpparibasfortis.beDeloitte Forensic & Dispute Serviceswww.deloitte.bePWC Disputen Analysis & Investigationswww.pwc.beRSM InterAuditwww.tclm-rsm.beTRIFORENSICwww.triforensic.be Autres sponsorsCallens Pirenne Forensic & Dispute Serviceswww.callens-theunissen.comDe Vocht Expert Serviceswww.devocht.beErnst & Young Fraud Investigation& Dispute Services www.ey.bei-Forcewww.i-force.beJ. Lippens, S. Rabaey & Co.www.gti.orgKPMG Forensicwww.kpmg.beJoris Rycken & Cowww.jorisryckenenco.be 219
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