Depuis une décision rendue par le Conseil d'Etat le 27 mars 20011, la fourniture des repasau personnel de collectivités locales par les gestionnaires des cantines d'entreprises etadministratives est soumise de plein droit à la TVA .

Cette mesure vise les cantines d'entreprises au sens large (cantines administratives, interadministratives incluses) qui préparent et servent elles-mêmes les repas ou font appel àun prestataire extérieur.

Les cantines scolaires et universitaires demeurent exonérées de TVA (CGI, art. 261-4-4°-a). Il en est de même des repas servis aux patients dans les établissements de santé dèslors qu'il s'agit d'opérations étroitement liées aux opérations de soins (CGI, art. 261-4-1°bis).

Toutefois, lorsqu’il est fait appel à une entreprise de restauration pour les cantinesscolaires et universitaires, le prestataire extérieur peut sous réserve de remplir lesconditions prévues à l'article85 bis de l'annexe III au CGI, appliquer le taux réduit de TVA (5,5%) à la fourniture desrepas.

Les règles de TVA applicables à ces opérations sont les suivantes.

1.1. Situation au regard du champ d’application de la TVA

1.1.1. Règles applicables

La fourniture de repas au personnel par les gestionnaires des cantines d’entreprises estsoumise de plein droit à la TVA (art. 256 du CGI) .

1 déclarant illégales deux décisions ministérielles des 23 mars 1942 et 19 mars 1943 sur lesquelles était fondéel'exonération de TVA applicable aux repas servis dans les cantines d’entreprises, administratives, scolaires etuniversitaires.

TVA et cantinesadministratives et scolaires

1. PRINCIPES GENERAUX

2TVA et cantines administratives et scolaires

On entend par repas les mets, denrées et boissons des deux premiers groupes visés àl’article L..3321-1 du code de la santé publique (boissons sans alcool et boissonsfermentées non distillées) servis à l'occasion des déjeuners et dîners à un prixsensiblement inférieur à celui pratiqué pour des prestations similaires par les restaurantsouverts au public.

Sous réserve que la prestation soit justifiée par les conditions de travail (horaires décalés,astreintes, etc.), la vente à consommer sur place de petits déjeuners et collations estsoumise aux mêmes règles.

(Cf instruction fiscale du 21 mars 2001 publiée au bulletin officiel des impôts (BOI) 3 A-5-01 ; documentation administrative de base (DB) 3 C 2212 mise à jour le 30 mars 2001 ;instruction de la comptabilité publique n°01-067 MO du 01/08/01).

1.1.2. Bénéfice possible de la franchise en base

La commune exploitante de la cantine peut bénéficier de la franchise en base de TVAprévue à l’art. 293 B du CGI, si les recettes générées par l’activité ne dépassent pas uncertain seuil. La franchise en base est un dispositif qui dispense du paiement de la TVAl’assujetti qui en bénéficie. Elle a les mêmes effets qu'une exonération : l’assujetti ne peutexercer aucun droit à déduction au titre de la taxe grevant ses dépenses, et la mention dela TVA sur ses factures est interdite. Il est toutefois possible d’y renoncer en optant pour lepaiement de la TVA.

Pour la fourniture de repas par les cantines (ventes à consommer sur place), la franchiseest applicable au titre d’une année N si le chiffre d’affaires HT de N-1 n’excède pas80.000 € ou bien 88.000 € lorsque le chiffre d’affaires HT de N-2 n’excède pas 80.000€. Elle cesse de s’appliquer lorsque le chiffre d’affaires de l’année en cours dépasse88.000 €, l’assujetti devenant redevable de la TVA dès le premier jour du mois au coursduquel ce seuil est dépassé.

Pour plus de précisions sur la franchise en base, cf. instruction du 9 décembre 1968publiée au BOI 3F-2-08.

1.1.3. Cas de la fourniture de repas par la cantine administrative au secteur associatif,social et médico-social (portage de repas - maisons de retraite, etc.)

La fourniture de repas par une cantine administrative à :

- une association exerçant l'activité de portage de repas à domicile s'analyse comme unelivraison de biens soumise à la TVA au taux du produit, soit en règle générale le tauxréduit, conformément aux dispositions de l'article 278 bis du CGI .L'activité de portage de repas au domicile des personnes âgées, handicapées oudépendantes, réalisée par un organisme sans but lucratif peut, quant à elle, être exonérée

3TVA et cantines administratives et scolaires

de la TVA conformément aux dispositions de l'article 261-7-1°-b du CGI sous réservenotamment de ne pas entraîner de distorsion dans les conditions de la concurrence.

- certains établissements hospitaliers, sociaux ou médico-sociaux, les restaurants pourpersonnes âgées ou nécessiteuses gérés par des municipalités ou des centrescommunaux d’action sociale (CCAS), ainsi que les cantines de l’association pour laformation professionnelle des adultes (AFPA), bénéficient du taux réduit de la TVA.

1.1.4. Cas de la fourniture de repas par la cantine administrative au secteur associatif,social et médico-social (portage de repas - maisons de retraite, etc.)

Les cantines scolaires et universitaires sont exonérées de TVA sur le fondement del'article 261-4-4°-a du CGI qui vise les prestations de services et les livraisons de biensqui leur sont étroitement liées, effectuées dans le cadre de l'enseignement.

La collectivité ne peut en contrepartie effectuer aucun droit à déduction.

Les repas doivent être exclusivement servis aux élèves et personnels de l'établissement(enseignants, personnel d'encadrement, d'entretien et de surveillance et personnelmédical de garde dans les locaux).

Toutefois, la fourniture de repas aux établissements scolaires et universitaires par unprestataire extérieur, notamment dans le cadre d’une concession ou d’un affermage, peutbénéficier du taux réduit de la TVA lorsque les conditions prévues à l’article 85 bis del’annexe III au CGI sont remplies : le fournisseur exploite la cantine à ses risques et périlset se rémunère directement auprès de l'usager ; un exemplaire du contrat écrit (entre lefournisseur et l’établissement) fixant les conditions de la fourniture des repas, est déposéauprès du SIE ; les repas ne sont servis qu'aux élèves et personnels de l'établissement ;le prix des repas est sensiblement inférieur à celui pratiqué par les restaurants similairesouverts au public ; le fournisseur doit comptabiliser distinctement les recettes perçues autitre du contrat de concession ou d'affermage.

La collectivité peut transférer son droit à déduction au fournisseur (concessionnaire oufermier) afférent aux investissements qu'elle a réalisé et mis à sa disposition dans lesconditions de l’article 210 de l’annexe II au CGI.

1.2. Modalités d’imposition

1.2.1. Assiette de la TVA

La base d’imposition de la TVA est constituée par :

- le prix des repas payé par les usagers ;

4TVA et cantines administratives et scolaires

- les subventions « complément de prix » qui sont directement liées au prix des repas(les autres subventions, notamment celles d'équipement ne sont pas soumises à la TVA).(Sur cette notion, cf. instruction du 16 juin 2006 n°100 publiée au BOI 3A-7-06).

1.2.2. Taux de TVA

Les recettes provenant de la fourniture des repas sont soumises au taux réduit de la TVAsi les conditions suivantes sont respectées : (conditions inscrites à l'article 85 bis del'annexe III au code général des impôts modifié par le décret n°2009-389)

a) L'objet de la cantine consiste à fournir de façon habituelle des repas au personnel, quidoit être en mesure de justifier de son appartenance à l'administration.

b) La cantine est gérée par le comité d'entreprise ou par l'employeur ou par uneassociation ou par un groupement de CE ou d'employeurs.

c) Les repas doivent être fournis dans les locaux dont le gestionnaire de la cantine a lalibre disposition. Le gestionnaire de la cantine doit être propriétaire ou avoir ladisposition, à titre gratuit ou onéreux, des locaux dans lesquels est aménagée la salleà usage de cantine.

d) Le prix des repas doit être sensiblement inférieur à celui pratiqué, pour des prestationssimilaires, par les restaurants ouverts au public. Il convient de se référer aux prixpratiqués dans les restaurants exploités commercialement dans la localité où est situéela cantine ou, à défaut, dans les communes environnantes. Cette condition peut êtreremplie lorsque les tarifs pratiqués sont modulés en fonction de la situation desusagers.Le non-respect par le gestionnaire de l'une de ces quatre conditions remet encause l'application du taux réduit dont il bénéficie et entraîne, le cas échéant, laremise en cause du taux réduit au niveau du prestataire extérieur.

e) Les opérations réalisées dans le cadre de la cantine font l'objet d'une comptabilisationdistincte par le gestionnaire.

f) Dans le cas où il fait appel à un prestataire extérieur, le gestionnaire de la cantine doitconclure avec ce dernier un contrat prévoyant les conditions de la fourniture des repas. Leprestataire doit, dans le mois de sa signature par les parties, déposer un exemplaire de cecontrat auprès du SIE dont il dépend et de celui dont relève le gestionnaire de la cantine.Les opérations effectuées dans le cadre de chacun des contrats doivent êtrecomptabilisées distinctement par le prestataire extérieur.

En cas de non-respect de l'une de ces conditions, le taux applicable est le taux normaljusqu’au 30 juin 2009 (Cf instruction fiscale 3 A-5-01 et DB 3 C-2212 n°5, 30 mars 01) etle taux réduit à compter du 1er juillet 2009 applicable aux ventes à consommer sur place àl’exclusion de celles relatives aux boissons alcooliques (cf. instruction fiscale de juin 2009publiée au BOI 3 C-X-09).

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Précisions :

1. Le taux réduit s'applique tant aux recettes perçues par le gestionnaire de la cantine qu'àcelles du prestataire extérieur (société de restauration collective, traiteur collectif).

2. Les recettes se rapportant aux repas servis à des tiers (usagers extérieurs tels lesretraités, conjoints, etc.) sont passibles du taux normal jusqu’au 30 juin 2009 et du tauxréduit à compter du 1er juillet 2009. Ne sont pas considérés comme des tiers lespersonnels d'autres administrations lorsque celles-ci seront associées au fonctionnementde la cantine.

3. Les réceptions privées ou professionnelles demeurent soumises au taux normal.

4. Le nombre annuel de repas servis aux usagers qui ne sont liés à aucune desentreprises ou administrations associées au fonctionnement de la cantine doit restermarginal sous peine de perdre le bénéfice du taux réduit.

5. Si le fournisseur extérieur est un traiteur qui ne prépare pas les repas dans les locauxde la cantine mais assume les risques et périls de la cantine et sert les repas aux usagers,il peut facturer les repas au taux réduit sous réserve du respect des autres conditionsprévues par l’article 85 bis de l’annexe III au CGI. S’il assure la fourniture de repas sansautre prestation telle le service à table ou le nettoyage, la facturation sera au taux proprede chaque produit vendu.

1.2.3. Exigibilité de la TVA

L’exigibilité se définit comme le droit que le Trésor peut faire valoir auprès du redevable dela TVA, à partir d'un moment donné, pour obtenir le paiement de la taxe. Ainsi est-ce, enpratique, l'exigibilité qui détermine la période au titre de laquelle le montant des opérationsimposables et celui de la taxe correspondante doivent faire l'objet d'une déclaration.

En principe, pour les prestations de services, la TVA est exigible lors de l'encaissementdes acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits(art. 269 du CGI).

Cependant, par mesure de tempérament (Documentation de Base DB 3 A 544, n°9 et 10,et DB 3 B 23, n°16 à 19), les collectivités locales sont réputées avoir été autorisées àacquitter la TVA d'après les débits : pour l'ensemble de leurs opérations, le montant duchiffre d'affaires imposable à déclarer au titre d'une période déterminée est égal au totaldes sommes ayant fait l'objet des titres de recettes émis par l'ordonnateur et pris encharge dans les écritures du comptable au cours de cette période.

6TVA et cantines administratives et scolaires

L'utilisation des cartes magnétiques d'accès et de paiement :

L'utilisation pour le paiement des repas d'une carte rechargeable par le client de la cantineest sans incidence sur l’exigibilité de la TVA qui suit les règles de droit commun. La taxesera facturée au client et encaissée à chaque passage en caisse donnant lieu aupaiement du prix du repas. Aucune TVA n'est décomptée lors du chargement de la carte.

1.3. Droit à déduction

Les communes assujetties à la TVA au titre de l’exploitation d'une cantine administrativepeuvent récupérer par la voie fiscale la TVA grevant leurs dépenses (achats de biens etservices et investissements) en exerçant, dans les conditions de droit commun, le droit àdéduction prévu à l’art. 271 du CGI.

La TVA acquittée sur les dépenses n'est déductible que s'il existe une corrélation à la foisphysique et financière entre le bien ou le service acquis et la réalisation du repas servi.

Dans le cas où la collectivité gestionnaire de la cantine vend des repas à la fois aupersonnel (ventes soumises à la TVA) et à des scolaires (ventes exonérées de TVA), elledevient un assujetti redevable partiel.

Pour chaque dépense, le montant de la TVA déductible correspond au produit du montantde la taxe grevant la dépense par le coefficient de déduction qui lui est applicable (art. 206de l’annexe II au CGI). Ce coefficient de déduction est égal au produit des coefficientsd’assujettissement, de taxation et d’admission. Sur ce point, cf. BOI 3 D-1-07 n°66 du 9mai 2007 (instruction CP n°07-045-M0 du 19 novembre 2007).

Par dérogation aux règles de droit commun selon lesquelles la TVA déductible peut êtredéduite lorsqu’elle devient exigible pour le fournisseur du bien ou du service (art. 271, I, 2du CGI), il est admis (Documentation de Base DB 3 A 544, n°9 et 10), pour les collectivitéslocales, que le montant des déductions de TVA à porter sur les déclarations correspondeau total de la TVA déductible figurant sur les factures d'achat ayant donné lieu à l'émissionde mandats par l'ordonnateur en vue du règlement des dépenses et qui ont été pris encharge dans les écritures du comptable au cours de la période déclarative considérée.

Lorsque le montant de la TVA déductible excède, après imputation, le montant de la TVAcollectée, la commune peut déposer auprès du SIE une demande de remboursement ducrédit de TVA déductible ainsi généré, sous certaines conditions (art. 242-0 A et suivantsde l’annexe II au CGI) qui diffèrent selon le régime d’imposition dont relève la commune(cf. § 1.4.2 ci-après).

Si le régime d’imposition dont relève la commune est le régime réel normal, elle peutdemander le remboursement :

7TVA et cantines administratives et scolaires

- au terme de l’année civile, du crédit dégagé sur la déclaration CA3 souscrite autitre de la dernière période déclarative de l’année (selon le cas, mois ou trimestre), si cecrédit est au moins égal à 150 € ;

- si les déclarations sont trimestrielles, du crédit dégagé sur la déclaration CA3souscrite au titre de l’un des trois premiers trimestres civils de l’année, si la demande deremboursement porte sur un montant au moins égal à 760 € ;

- si les déclarations sont mensuelles, du crédit dégagé sur la déclaration CA3souscrite au titre de l’un des onze premiers mois de l’année, si la demande deremboursement porte sur un montant au moins égal à 760 €.

La demande de remboursement doit être présentée sur un imprimé spécifique (n° 3519),au cours du mois de janvier si elle est souscrite au terme de l’année, au cours du moissuivant le trimestre ou le mois concerné si elle est souscrite au titre d’un des trois premierstrimestres civils ou d’un des onze premiers mois de l’année.

Si le régime d’imposition dont relève la collectivité locale est le régime réel simplifié, ellepeut demander le remboursement :

- sur la déclaration annuelle CA12, si le crédit sur lequel porte la demande deremboursement est au moins égal à 150 € ;

- au titre d’un trimestre civil, si le crédit est constitué d’une TVA déductible surimmobilisations et est d’un montant au moins égal à 760 € ; la demande est alorsprésentée sur imprimé n°3519, et doit être déposée au cours du mois suivant le trimestreconcerné, accompagnée de la ou des factures mentionnant la TVA déduite surimmobilisations.

1.4. Obligations fiscales

1.4.1. Déclaration d’existenceLes gestionnaires de cantines doivent souscrire une déclaration d'existence etd'identification.

La collectivité locale qui exploite une cantine administrative dont les opérations sontimposables à la TVA doit, dans les 15 jours du commencement de l’activité, déclarer celle-ci auprès du SIE dont elle relève et fournir certains renseignements relatifs à l’activité (art.286 du CGI ; imprimés à retirer auprès du SIE).

1.4.2. Obligations déclaratives et de paiement de la TVALa commune qui effectue des opérations soumises à TVA dans le cadre de l’exploitationd’une cantine administrative doit souscrire des déclarations périodiques, dans lesconditions de droit commun (art. 287 du CGI). Ces déclarations mentionnent notammentles opérations imposables réalisées, la TVA due à ce titre, la TVA déductible, et, selon le

8TVA et cantines administratives et scolaires

cas, après imputation de l’une sur l’autre, la TVA nette à payer ou le crédit de TVAdéductible dégagé.

Dans l’hypothèse où la commune exerce, par ailleurs, d’autres activités soumises à laTVA, les opérations imposables effectuées dans le cadre du restaurant administratif nedoivent pas nécessairement faire l’objet d’une déclaration séparée. En effet, en principe,les assujettis qui exercent plusieurs activités imposables doivent souscrire une seule etunique déclaration de TVA (Documentation de Base DB 3 D 1722, n°30). Toutefois, ceprincipe de l'unicité déclarative connaît plusieurs exceptions. Pour les collectivités locales,il en est ainsi, d’une part, des services publics (à caractère industriel et commercial)soumis à la TVA par option exercée en vertu de l'art. 260 A du CGI, et, d’autre, part, desopérations de lotissement et d'aménagement de zones, soumises à la TVA de plein droitou sur option : chacun de ses services et chacune de ces opérations doit faire l'objet d'unedéclaration de TVA distincte (DB 3 D 1722, n°35).

D’une manière générale, la périodicité et les modalités de déclaration diffèrent selon lerégime d’imposition applicable, qui dépend de la nature des opérations imposables, dumontant du chiffre d’affaires réalisé, et, le cas échéant, d’une option exercée. Les règlesprésidant à la détermination du régime d’imposition étant ainsi assez complexes, il doitêtre conseillé à la collectivité de se rapprocher du SIE (notamment au moment de ladéclaration d’existence ; cf. § 1.4.1 ci-dessus) qui pourra lui apporter toute information utileà ce sujet.

Si le régime d’imposition dont relève la collectivité locale est le régime réel normal,elle doit souscrire des déclarations (modèle CA3) mensuelles ; toutefois, si le montantannuel de la taxe due est inférieur à 4.000 €, les déclarations peuvent être souscrites partrimestres civils.

Chaque déclaration doit être déposée au plus tard le 24 du mois suivant, selon le cas, lemois ou le trimestre au titre duquel elle est souscrite (art. 39 de l’annexe IV au CGI).

Si la déclaration dégage une TVA à payer au Trésor, elle doit être accompagnée dupaiement de celle-ci (art. 287, 2 du CGI).

Si le régime d’imposition dont relève la collectivité locale est le régime réel simplifié,elle doit souscrire une déclaration annuelle (modèle CA12), déposée jusqu'à une datefixée par décret et au plus tard le 2ème jour ouvré suivant le 1er mai de l’année qui suit celleau titre de laquelle elle est souscrite (art. 242 sexies de l’annexe II au CGI).

En cours d’année, la collectivité locale est tenue au versement d’acomptes trimestriels, sila TVA due au titre de l’année précédente, avant déduction de la TVA déductible surimmobilisations, était au moins égale à 1.000 €. Ces acomptes sont versés en avril, juin,octobre et décembre, au plus tard le 24 de ces mois. Leur montant est égal au quart dumontant de la TVA due au titre de l’année précédente, avant déduction de la TVAdéductible sur immobilisations, sauf pour le mois de décembre où il est égal au cinquièmede cette taxe ; ils peuvent toutefois être modulés à la baisse, dans certaines conditions.Ces éventuels acomptes trimestriels font l’objet d’une régularisation sur la déclarationannuelle.

9TVA et cantines administratives et scolaires

1.4.3. Obligation de facturation

La commune assujettie à la TVA au titre de l’exploitation d’une cantine administrative estsoumise à l’obligation de facturation prévue par l’art. 289 du CGI.

Toutefois cette facturation est seulement obligatoire lorsque le client est un autre assujettià la TVA (personne morale ou physique), situation exceptionnelle dans le cadre d'unecantine administrative.

Elle ne l’est en revanche pas lorsque le client est un particulier, cas le plus fréquent dansle cadre de l’exploitation d'une cantine.

Les éventuelles factures doivent comporter toutes les mentions prévues par l’art. 242nonies A de l’annexe II au CGI, notamment, outre les coordonnées des parties, le montantHT, le taux de TVA, le montant TTC. (Sur ce point, cf. BOI 3 CA n°136 du 7 août 2003).

Si la commune bénéficie de la franchise en base, les factures ne font pas apparaître laTVA et doivent comporter la mention « TVA non applicable, art. 293 B du CGI ».

1.4.4. Déclaration de cessation d’activité

En cas de cessation de l’exercice de l’activité imposable, la commune doit en faire ladéclaration auprès du SIE dans les 30 jours de cette cessation (art. 286 du CGI et 36 deson annexe IV).

1.5. Suivi budgétaire et comptable

Les personnes assujetties à la TVA doivent tenir une comptabilité permettant de justifier ledétail des opérations imposables ou non imposables qu’elles réalisent, ou, à défaut decomptabilité, un livre spécial (art. 286 du CGI).

Afin de satisfaire à cette obligation, l'individualisation des opérations de la cantine dans unbudget annexe (rattaché au budget principal et sans compte de trésorerie) estrecommandée, afin de faciliter la mise en œuvre de ces obligations d'ordre fiscal.

Si toutefois, l'option retenue est celle d'un suivi dans le budget principal, les opérationsassujetties à la TVA devront faire l'objet de séries distinctes de bordereaux de titres et demandats pour cette activité de restauration, faisant apparaître le montant des opérationsbudgétaires hors taxe, le montant de la TVA collectée ou déductible.

Le suivi facultatif dans un budget annexe ne s'applique pas aux SPIC assujettis à la TVApour leur activité principale (budget M4).

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2.1. Textes de référence

- CGI : articles 256, 261 a, 279-a bis

- sur les règles de TVA applicables aux cantines d’entreprises : BOI 3 A-5-01 n°62 du 30mars 2001 (cf. instruction CP n°01-067-M0 du 1er août 2001)

- sur les règles de TVA applicables aux subventions directement liées au prix d'opérationsimposables : BOI 3 A-7-06 n°100 du 16 juin 2006

- sur les règles du droit à déduction : BOI 3 D-1-07 n°66 du 9 mai 2007 (cf. instruction CPn°07-045-M0 du 19 novembre 2007)

- sur les règles de facturation en matière de TVA : BOI 3 CA n°136 du 7 août 2003

2.2. Jurisprudence

- sur la notion de cantine d’entreprise et sur les modalités d’application du taux réduit : CE12 janvier 2004 n°247753, SA SOGERES : RJF 4/04 n°365

2.3. Réponses ministérielles

- TVA applicable à la restauration collective et aux repas servis aux personnes âgées :SENAT/question sans débat n°1175S publiée au Journal Officiel (JO) le 31/10/2001 etréponse publiée au JO le 14/11/2001 p°4939, et AN n°17929 publiée au JO le 12/05/2003,réponse publiée au JO du 22/12/2003 page 9836

2. POUR ALLER PLUS LOIN