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Les IFRS pour PME

SUJET 3.1

Section 20 Contrats de location

Section 21 Provisions et Risques

Section 28 Avantages du Personnel

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Section 20 Contrats de location

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3Section 20 – scope

Un contrat de location est un accord par lequel le bailleur donne au locataire en échange d'un paiement ou d'une série de paiements le droit d'utiliser un actif pour une durée convenue.

La Section 20 couvre la comptabilisation pour la plupart des contrats de location (voir aux paragraphes 20.1–20.3 les exceptions et les inclusions)

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CLASSIFICATION– Un contrat de location financière transfère

substantiellement tous les risques et avantages inhérents à la propriété

– Un contrat de location simple ne le fait pas

Utiliser son jugement pour classifier – Location simple si le bailleur conserve des

risques & avantages significatifs de la propriété

–La substance d'une location financière et analogue à celle d'un achat d'actif à crédit.

Section 20 – classification des locations

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Section 20 – classification des locations continued

Situations qui individuellement ou en combinaison indiquent normalement une location financière:

– La location transfère la propriété de l'actif – Dès le début, il est raisonnablement certain

que le locataire exercera une option d'achat très favorable

– La location est conclue pour la majeure partie de la durée de vie économique

– Au début VA des PLM = substantiellement la JV de l'actif

– Actif spécialisé (seul le locataire peut l'utiliser sans modifications majeures)

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Section 20 – classification des locations continued

Situations qui individuellement ou ensemble pourraient indiquer une location financière– Le locataire peut résilier le contrat mais

compense les pertes subies par le bailleur– gains ou pertes dues à la fluctuation de la

valeur résiduelle de l'actif loué reviennent au locataire

– Le locataire peut poursuivre le contrat pour une seconde période contre un loyer substantiellement inférieur au prix du marché

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Section 20 – Classification des locations Ex

Ex 1: Le 1/1/20X1 conclusion d'un contrat non résiliable de 5 ans pour une machine.

Coût de la machine = 100,000, durée de vie économique = 10 ans et valeur residuelle = 0.

Loyers annuels le 31/12: 4 × 23,000 & 23,539 à la fin de l'an 5 quand la propriété est transférée au locataire.

Le taux d'intérêt implicite du contrat est 5% p.a., proche du taux d'emprunt marginal du locataire.

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Section 20 – Classification des locations Ex

Ex2: comme Ex1 sauf que la propriété de la machine n'est pas automatiquement transférée au locataire à la fin du contrat. Cependant, le locataire a l' option d'acquérir la machine du baileur le 1/1/20X6 pour CU1.

Ex 3: Comme Ex 1, mais la durée de vie économique est de 5ans et la propriété de la machine n'est pas transférée au locataire à la fin du contrat.

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Section 20 – Classification des locations Ex Ex 4: Comme EX1 mais la propriété n'est

pas transférée au locataire à la fin du contrat. Cependant le locataire a l' option de poursuivre la location de l'actif pour 5 années supplémentaires contre un loyer de CU1 par an.

Ex 5: Comme Ex 1 mais la propriété est transférée au locataire à la fin du bail contre un paiement variable égal àla juste valeur du bien à ce moment (au lieu de 23,539).

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Section 20 – classification des locations Ex

Ex 6: Accord de location tripartite –Le bailleur transfère substantiellement

tous les risques et avantages à deux parties « non liées »(indépendantes):

– Le locataire obtient le droit d'utilisation de l'actif loué pour une certaine durée; et

– L'autre partie s'engage à acquérirdu bailleur l'actif loué à la fin du contrat pour un prix fixé.

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Section 20 – classification des locations Ex

Ex 6 suite:

Classification du contrat:–bailleur = location financière–locataire = location simple –L'autre partie a un engagement ferme

d'acquérir l'actif

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Locataire (Preneur)

(location financière & location simple)

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13Section 20 – locataire: location financière

Comptabilisation et mesure initiales:– Comptabiliser les actifs (droits) & les

passifs (obligations) à la juste valeur du bien loué ou, si inférieur, à la valeur actuelle des paiements minimaux de loyers

– Ajouter à l'actif les coûts marginaux du locataire qui sont directement attribuables à la négociation et à l'arrangement du contrat.

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Section 20 – locataire: location financière suite

Mesure ultérieure:– Répartir les paiements minimaux de

loyers entre frais financiers et dette en utilisant la méthode de l'intérêt effectif.

– Amortir l'actif selon les dispositions de la section applicable (par ex Section 17 Immobilisations corporelles)

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Section 20 – locataire- location financière Ex

Ex 7: Comme Ex 1. Table d'amortissement de l'obligation de

paiement des loyers financiers:

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1 Jan Coût financier

Paiement 31 Dec

20X1 100,000 5,000 (23,000) 82,000

20X2 82,000 4,100 (23,000) 63,100

20X3 63,100 3,155 (23,000) 43,255

20X4 43,255 2,163 (23,000) 22,418

20X5 22,418 1,121 (23,539) –

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Section 20 – locataire: location financière Ex

Ex 7 suite:1/1/20X1 (comptabilisation initiale)

enregistrer:–actif (Immo) 100,000; et–passif (dette de loyer) 100,000Pour l'exercice clos le 31/12/20X1

enregistrer:–Répartir le paiement de 23,000 (5,000 de frais

financiers en compte de résultat & 18,000 en remboursement de la dette de loyer)

–CU10,000 de dotation aux amortissements au compte de résultat et en déduction de l'actif.

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Section 20 – locataire: location financière suite

Divulguer: Pour chaque classe d'actif, le montant net

comptable à la date du bilan Le total des loyers minimaux à payer à la

date du bilan, classés en moins d'1an, d'1 à 5ans et au-delà de 5ans.

Description générale des contrats de location significatifs

Voir également Sections 17, 18, 27 et 34.

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18Section 20 – locataire: location simple

Comptabilisation et mesure:– Passer en charge les paiements de façon

linéaire, à moins que: – Une autre méthode systématique soit plus

représentative de l'avantage obtenu par l'utilisateur;

ou que – Les paiements soient structurés de façon à

augmenter en fonction de l'inflation générale attendue (sur la base d'indices ou

de statistiques publiées).

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Section 20 – exemples de locations simples

Ex 8: Le 1/1/20X1 A a conclu une location opérationnelle de 5 ans non résiliable pour un immeuble. loyers X1–X4 = 0. loyer X5 = 5,000.

Ex 9: Comme Ex 8 sauf que le bailleur accepte de payer les coûts de déménagement(500) pour inciter le locataire à conclure le nouveau contrat.

Ex 10: les loyers de location simple augmentent comme l'indice des prix à la consommation attendu (10% p.a.) pour compenser le bailleur de l' inflation attendue. X1 = 1,000; X2 = 1,100; X3 = 1,210; etc

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20Section 20 – locataire: location simple

Divulguer: Total des paiements minimaux de loyers

pour les locations simples non résiliables, distinguant (i) moins d' 1 an; (ii) entre 1 et 5 ans; (iii) au -delà de 5ans

Loyers comptabilisés en charges Description générale des contrats de

location significatifs–Y compris par exemple, information sur loyers

conditionnels, options de renouvellement ou d'achat et clause de révision à la hausse, sous-locations, et restrictions imposées par les contrats.

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21Les IFRS pour PME

Bailleur (loueur)

(location financière & location simple)

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22Section 20 – bailleur: location financière

Comptabilisation et mesure initiales:

– Comptabiliser les actifs détenus par une location financière (une créance) pour un montant égal à l'investissement net dans le contrat (cad l'investissement brut dans le contrat actualisé au taux d'intérêt implicite du contrat). L'investissement brut est la somme de:– (a) les paiements minimaux de loyers à

recevoir par le bailleur pour la location financière et

– (b) toute valeur résiduelle non garantie revenant au bailleur.

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Mesure ultérieure

– Comptabiliser les produits financiers—taux de rentabilité périodique constant sur l'investissement net dans le contrat-

– Déduire les loyers de l'investisement brut dans le contrat pour réduire à la fois le principal et les produits financiers non encore gagnés (perçus d'avance).

– Si des indices laissent penser que la valeur résiduelle non garantie utilisée pour calculer l'investissement brut dans le contrat a changé de façon significative,la répartition des produits sur la durée du contrat est révisée, & la réduction des montants comptabilisés est immédiatement comptabilisée au compte de résultat.

Section 20 – bailleur: location financière

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24Section 20 – bailleur: location financière

Autres questions: Les bailleurs producteurs ou négociants

ont 2 types de revenus:– Un gain ou une perte équivalent à celui ou

celle provenant d'une vente pure et simple de l'actif donné en location, au prix de vente normal, en tenant compte de toute remise de volume ou commerciale applicable, et

–Un produit financier sur la durée du contrat. Divulgations (voir paragraphes 20.23)

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25Section 20 – bailleur: location simple

Comptabilisation & Mesure– Loyers reconnus comme revenus selon le

mode linéaire sauf si: – Une autre méthode systématique est plus

représentative de l'avantage obtenu par l'utilisateur; ou si

– Les paiements sont structurés pour augmenter avec l'inflation générale attendue (sur la base d'indices ou de statistiques publiés)

Comptabiliser les autres coûts encourus pour obtenir le revenu de la location (par exemple l'amortissement).

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Section 20 – bailleur: location simple

Exemples Ex 11: Le 1/1/20X1 A a conclu un contrat de

location simple de 5 ans non résiliable portant sur un immeuble. Pas de loyers pendant 4 ans. Loyer pour l'année 5 = 5,000.

Ex 12: Comme Ex 11 ,sauf que les loyers augmentent de l'inflation attendue (10% p.a.) pour compenser le bailleur des effets de l'inflation attendue. X1 = 1,000; X2 = 1,100; X3 = 1,210; etc

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Vente suivie d'une reprise à bail

(location financière & location simple)

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Section 20 – vente suivie d'une reprise à bail

Une telle transaction (sale and lease back) implique la vente d'un actif et la reprise en location de ce même actif. – Le loyer & le prix de vente sont

habituellement interdépendants parce qu'ils sont négociés comme un tout.

– Le traitement comptable de cette transaction dépend du type de location (financière ou simple).

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29Section 20 – cession -bail financière

Comptabilisation d'une cession-bail financière– Le vendeur-locataire diffère la

comptabilisation de la plus-value (cad ne reconnaît pas la plus-value immédiatement)

– Le revenu différé est passé en profit sur la durée du contrat.

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30Section 20 – cession-bail simple

Comptabilisation de la cesion-bail simple par le vendeur-locataire

– Si à JV, reconnaître immédiatement le profit ou la perte

– Si PV < JV & que les loyers ne sont pas ajustés, reconnaître immédiatement le profit ou la perte

– if PV < JV & et si les loyers sont ajustés, différer & amortir cette perte en proportion des loyers sur la période attendue d'utilisation.

– If PV > JV, différer l'excédent par rapport à la JV et l'amortir sur la période attendue d'utilisation.

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Section 20 – cession-bail simple -exemple

Ex 13: Le 1/1/20X1 A vend un immeuble (CA = 85,000) pour 100,000 (juste valeur) & le reprend en location simple pour 3 ans.

Loyers = 9,500 (payables annuellement à terme échu).

Le 31 Janvier 20X1, la durée de vie économique restante de l'immeuble était de 25 ans avec un valeur résiduelle nulle.

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Section 20 – cessions-bail simples-exemple

Ex 14: Comme Ex 13 sauf que PV = 95,000 & loyers = 7,800.

Ex 15: Comme Ex 13 sauf que SP = 80,000 & loyers = 2,800.

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Section 21

Provisions & Risques

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34Section 21 – champ d'application

Section 21 s'applique à la comptabilisation et au reporting des provisions,des passifs conditionnels et des actifs conditionnels sauf aux provisions couvertes par d'autres sections, dont:– contrats de location (Section 20). cependant,

la Section 21 couvre les contrats de location simple déficitaires

– Contrats de construction (Section 23)– Obligations concernant les avantages du

personnel (Sec. 28)– Impôt sur les bénéfices (Section 29)

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35Section 21 – provisions

Les provisions sont des passifs dont le montant ou la date de survenance est incertain.

Un passif est une obligation actuelleUne obligation actuelle peut être...

– soit juridique (contractuelle ou légale)– soit implicite (provenant des actions

d'une entité que celle-ci n'a pas d'autre alternative réaliste que d'exécuter).

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36Section 21 – exemples de provisions

Ex 1*: déchets de l'usine de A ont contaminé les eaux du sous-sol. Procès: la collectivité locale cherche à obtenir réparation pour dommages causés à la santé par la contamination.

A reconnaît ses torts. Le Tribunal va décider du montant de la compensation. Les avocats n 'attendent pas de jugement avant 2 ans au moins & estiment que la compensation peut aller de CU1,000,000 to CU30,000,000.

* see example 1 in Module 21 of the IFRS Foundation training material

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Section 21 – exemples de provisions continued Ex 2*: déchets de l'usine de A ont contaminé

les eaux souterraines. La loi exige la remise en état de l'environnement. Le coût estimé de restauration est entre 1,000,000 & 15,000,000. Pas de certitude sur le délai de restauration.

Ex 3*: Un producteur accorde des garanties aux acheteurs de ses produits. Garantie = remédier, par réparation ou remplacement, aux défauts de fabrication qui se révèlent dans les 3 ans de la vente.

*see example with the same number in Module 21 of the IFRS Foundation training material

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38Section 21 –Ex de NON provisions

Ex 4*: ‘provision’ pour auto-assurance Ex 5*: Un opérateur de station de ski a une

activité très cyclique, avec de ‘bonnes années’ et de ‘mauvaises années’ dépendant d'abord du temps .Pour réduire la volatilité des profits, il comptabilise des ‘provisions’ les ‘bonnes années’ pour le « reprendre » les « mauvaises années » .

Ex a: ‘provision’ pour dépreciation Ex b: ‘provision’ for créances douteuses.

* see example with the same number in Module 21 of the IFRS Foundation training material

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39Section 21 – Ex. D'obligation implicite

Ex 12*: Les déchets de l'usine de A ont contaminé les eaux souterraines. La loi n'oblige pas A à restaurer l'environnement pollué et il n'y a aucune jurisprudence.

Cependant,au coursde l'exercice, l'entité a annoncé publiquement qu'elle restaurerait sous 12 mois l'environnement pollué.

* see example 12 in Module 21 of the IFRS Foundation training material

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Section 21 – comptabilisation des provisions

Comptabiliser une provision quand:– L'entité a une obligation à la date de cloture,

qui résulte d'un événement passé;–Il est probable (cad plus vraisemblable que

non) que l'entité devra transférer des avantages économiquesen règlement; &

–Le montant de l'obligation peut être estimé de façon fiable.

Le recours à des estimations est une part essentielle de la préparation des états financiers et il ne nuit pas à pas leur fiabilité.

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41Section 21 – Mesure des provisions

Mesurer la provision à la meilleure estimation du montant nécessaire pour régler l'obligation à la date du bilan = montant qu'une entité paierait rationnellement pour régler l'obligation à la date de clôture ou pour la transférer à un tiers à cet instant.

Revoir les provisions à chaque date de clôture & les ajuster pour refléter la meilleure estimation actuelle à cette date.–La désactualisation est une charge

financière.

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42Section 21 – meilleure estimation

Si grande population d'éléments, la meilleure estimation reflète la pondération probabilisée de tous les résultats possibles.

Si obligation unique, meilleure estimation = résultat individuel le plus probable ajusté.

Valeur actuelle utilisant un (des) taux d’actualisation avant impôt qui reflètent les appréciations actuelles par le marché de la valeur temps de l’argent (et des risques spécifiques au passif si non déjà reflétés dans les cash-flows estimés).

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43Section 21 – exemples de mesure

Ex 14*: A a 1,000 unités d'un produit vendu avec des garanties actives (cad A réparera les défauts constatés jusqu'à 6 mois après la vente). Probabilités et coût de réparation: gros défaut = 5% de chance d'une réparation deCU 400; petit défaut = 20% de chance d'une réparation de CU 100; 75%de chance de non défaut.

Meilleure estimation (valeur attendue) = CU40,000 Calcul: (75% x 1,000 unités x 0) + (20% x 1,000

units x CU100) + (5% x 1,000 unités x CU400)

* see example 14 in Module 21 of the IFRS Foundation training material

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44Section 21 – exemples de mesure

Ex 15*: Procès pour blessure intenté par un client. Avocats estiment 30%de chances pour une indemnité = CU2,000,000 & 70% de chances = CU300,000. Jugement attendu dans deux ans. Taux d'actualisation = 4% par an (cad 2‑obligations d'Etat à 2ans = 5% moins1% risque spécifique à ce passif).

Résultat individuel le plus probable = CU300,000,parce que le seul autre résultat possible est plus élevé,la meilleure estimation pour régler l'obligation au 31/12/20X1 sera plus élevée que la VA du résultat le plus probable de 300,000, p.ex VA de CU810,000 à 4% = ±CU748,890

* see example 15 in Module 21 of the IFRS Foundation training material

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45Section 21 – exemple de remesure

Ex 25*: Provision pour procès = CU40,000 au 31/12/20X1 & remesuré à CU90,000 au 31/12/20X2. CU3,000 de l'augmentation = déactualisation & le reste est dû à l'obtention d'une meilleure information.

L'augmentation de CU50,000 sera comptabilisée en charges pour déterminer le résultat de l'exercice clos le 31/12/20X2–CU3,000 = frais financiers–CU47,000 = changement d'estimation

* see example 25 in Module 21 of the IFRS Foundation training material

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46Section 21 – divulgation des provisions

Pour chaque classe de provisions, pas de comparatifs

– Un rapprochement montrant:

– Montants à l'ouverture et à la clôture–additions, yc les ajustements de mesure–Utilisation au cours de la période–Montants inutilisés repris dans la période

– nature, paiements attendus (montant et date )– Indication des incertitudes (montant ou date)– Montant de tout remboursement inattendu &

montant comptabilisé comme actif.

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47Section 21 – passifs conditionnels

Un passif conditionnel est soit:

(i) une obligation posible mais incertaine; ou

(ii) une obligation actuelle qui n'est pas comptabilisée parce qu'elle ne remplit pas les critères de comptabilisation du paragraphe 21.4.

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48Section 21 – passifs conditionnels

Les passifs conditionnels ne sont pas comptabilisés (sauf les passifs conditionnels de l'entité acquise dans un regroupement d'entreprises).

Les passifs conditionnels sont divulgués (dans les notes) sauf si la possibilité d'une sortie de ressources est négligeable (remote = éloignée et très faible)

Quand une entité est responsable conjointement et solidairement d'une obligation,la part de l'obligation qui doit normalement être assumée par les autres parties est traitée comme un passif conditionnel.

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49Section 21 – ex de passif conditionnel

Ex 29*: Une collectivité cherche à obtenir réparation de A pour atteinte à la santé de ses membres suite à une contamination alléguée par l'usine de A. Il est douteux que A soit la source de la contamination parce que –de nombreuses entités opèrent dans le même secteur , produisant les mêmes déchets et on ne sait pas de quelle entité provient la fuite.–A a pris des précautions pour éviter les fuites & défend son dossier avec vigueur.

* see example 29 in Module 21 of the IFRS Foundation training material

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50Section 21 – ex de passif conditionnel

Ex 29 suite: Cependant, il n'est pas certain que A n'a pas causé la fuite & le véritable coupable ne sera connu qu'après des test approfondis. L'avocat de A attend un jugement dans environ 2 ans.Si A perd, la réparation sera vraisemblablement comprise entre CU1,000,000 et CU30,000,000.

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51Section 21 – ex de passif conditionnel

Ex 29 suite:

Il se peut qu'il soit incertain que l'entité a une obligation actuelle— c'est au tribunal de décider.

– Si en prenant en compte toutes les données disponibles, il est probable que l'entité défendra ses positions avec succès,alors l'entité a une obligation possible, donc un passif conditionnel.

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Section 21 – Divulgation passifs conditionnels Pour chaque classe de passif conditionnel, à

moins de toute sortie de ressource soit négligeable, divulguer une brève description de la nature du passif conditionnel et, si possible:

– Estimation de son effet financier (mesuré comme une provision);

– Indication des incertitudes de montant et de date; &

– Possibilité d'un remboursement.

S'il est impossible (impraticable) de faire une ou plusieurs de ces divulgations, révéler ce fait.

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53Section 21 – Actif conditionnel

Ne Pas comptabiliser un actif conditionnel.

Divulguer un actif conditionnel lorsqu'une flux positif d'avantages économiques est probable.

Cependant, lorsque ce flux est virtuellement certain,alorsl'actif n'est pas conditionnel et il doit être comptabilisé.

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54Section 21 –divulgation actif conditionnel

Si un flux d'avantages économiques est probable (plus vraisemblable que non) mais pas virtuellement certain, divulguer:

–une description de la nature des actifs conditionnels à la fin de l'exercice, et– Si possible sans efforts ni coûts exagérés, une estimation de leurs effets financiers (mesurés en utilisant les principes de mesure des provisions).

S'il est impossible en pratique de faire cette divuIgation, ce fait doit être mentionné.

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55Section 21 – divulgations dommageables

Dans des cas extrêmement rares, la divulgation de tout ou partie de de l’information requise par les para. 21.14-21.16 pourrait causer un préjudice grave à la situation de l’entité dans un litige avec des tiers sur l’objet de la provision, ou de l’actif ou du passif conditionnel.

Dans de tel cas, l’information ne doit pas être révélée, mais la nature générale du litige doit être révélée, avec le fait que, et la raison pour laquelle, l’information n’a pas été donnée.

Note: pas d’exemption de mesure ni comptabilisation pour les provisions.

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Les IFRS pour PME

Section 28

Avantages du personnel

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Les Avantages du Personnel sont toutes formes de rémunération données par une entité en échange de services rendus par les salariés, y compris les administrateurs et les dirigeants.

La Section 28 s’applique à tous les AP, sauf aux transactions basées sur les actions, qui sont couvertes par la Section26, Paiements basés sur les actions.

Section 28 – scope

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Section 28 – types d’Avantages du Personnel

4 types d’ APs:– Avantages du personnel à court terme – Avantages postérieurs à l’emploi – Autres avantages à long terme– Avantages liés à la cessation de l’emploi

Et paiement en actions (see Section 26)

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Section 28 – critères généraux de comptabilisation

Comptabiliser le coût des AP auxquels les salariés ont acquis des droits pour services rendus à l’entité durant la période.– passif, après déduction des montants

payés. Actif, après déduction des montants payés. Actif si EB payé d’avance.

– Charge, à moins qu’une autre section exige que le coût soit incorporé dans un actif (par exemple stocks ou immobilisations).

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60Section 28 – avantages à court terme

Les avantages du personnel à court terme(APCT) sont dus en totalité dans les 12 mois de la fin de la période où les salariés ont rendu le service concerné (ci après limite des 12 mois). – Mais excluent les avantages de

cessation d’emploi.

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Section 28 – avantages du personnel à court terme Exemples de APST:

– salaires& contributions de sécurité sociale.– Absences à court terme payées (congés

annuels payés et congés maladie) pour des absences devant avoir lieu dans la limite de 12 mois;

– participation et bonus payables dans les 12 mois; &

– Avantages non monétaires (tels que soins médicaux, logement, voitures et biens et services gratuits ou subventionnés) pour les salariés actuels.

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62Section 28 – mesure des APCT

Mesurer les APCT qui satisfont aux aux critères généraux de comptabilisation (ci-dessus) – au montant non actualisé que l’on

s’attend à payer.

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63Section 28 – exemples d’APCT Ex 10*: Un salarié a droit à un congé maladie de

5 jours par an. Le congé non utilisé est reporté pour un 1 année civile. Il est alloué sur la base PEPS. On ne s’attend pas à voir de congés se périmer.Le salarié 1 gagne 400 par jour travaillé. Il a accumulé 4.5 jours de droits à congé maladie au 1/1/20X1; Il a pris 2 jours en 20X1. Augmentation de salaire= 5% , effective au 1/1/30X2. Dette au 31/12/20X1 = CU2,100 (cad CU400 de salaire × 1.05 d’augmentation × 5 (max) jours dus au 31/12/20X1 & d’utilisation attendue pour 20X2.

* see example 10 in Module 28 of the IFRS Foundation training material

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64Section 28 – exemples d’ APCT

Ex 13*: Comme Ex 10 sauf quele congé maladie ne peut pas être reporté à l’année suivante & n’est pas payable en cash.Pas de dette au 31/12/20X1 (pas d’ obligation).

Ex 10a: Comme Ex 10 et Ex 13 sauf que le congé maladie est payé en cash avec la paie de janvier 20X2 au taux salarial de 20X1. dette au31/12/20X1 = CU1,200 (cad CU400 taux salarial × 3 (5 gagnés moins 2 pris) jourd dus au 31/12/20X1 & payés en 20X2.

* see example 13 in Module 28 of the IFRS Foundation training material

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65Section 28 – exemples d’APCT

Ex 17*: A paye 3% du profit de l’année (avant participation) aux salariés qui servent toute l’année & qui continuent à servir toute l’année suivante. A espère économiser 10% grâce à la rotation du personnel. Le bonus sera payé le 31/12/20X2.Profit 20X1 avant participation = CU1,000,000. Dette au 31/12/20X1 & charge = CU27,000 (cad 3% × CU1,000,000 × 90%)

* see example 17 in Module 28 of the IFRS Foundation training material

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Section 28 – avantages postérieurs à l’emploi

Les Avantages postérieurs à l’emploi (APE) sont les avantages du personnel (autres que ceux de cessation d’activité)qui sont payables après la fin de la période d’emploi.

Exemples d’APE: – Prestations de retraite et autres– Autres APE, tels que l’assurance-vie

post- emploi et les soins médicaux post- emploi.

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67Section 28 – avantges post-emploi

Les arrangements par lesquels l’entité fournit des APE sont des plans d’APE.w

2 types de plans APE:– plans à contributions définies (l’entité paie

des contributions fixes à une entité séparée (un fonds) et n’ a pas d’obligations supplémentaires, cad: tous les risques sont pour l’employé).

– Plans à prestations définies (le risque actuariel et d’investisement (si le fonds est financé) est supporté par l’entité.

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68Section 28 – APE contributions définies Comptabiliser en charge la contribution

payable pour une période ,à moins qu’une autre section ne demande de comptabiliser le montant dans le coût d’un actif(par ex stocks ou immobilisations).

Ex 18*: Le 8/1/20X2 un détaillant paie une contribution de 100 à un plan de contributions définies en échange partiel des services rendus par les employés de l’entité en décembre 2OX1. Au 31/12/20X1 comptabiliser une dette de 100 au titre des APE et une charge de 100 au compte de résultat.

* modified from example 18 in Module 28 of the IFRS Foundation training material

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69Section 28 – APE de prestations définies

Appliquer le principe général de comptabilisation, comptabiliser:– Au passif pour ses obligations relatives aux

plans de prestations définies, nettes des actifs du plan -son obligation de prestations définies (voir paragraphes 28.15–28.23).

– La variation nette de cette obligation au cours de la période, en tant que coût de la période du plan à prestations définies.t (voir paragraphes 28.24–28.27).

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70Section 28 – dette de prestations définies

Mesurer la dette de prestations définies comme le net de: – VA de l’obligation de prestation définie

(OPD),moins– JV des actifs du plan (s’il y en a) qui

serviront à régler directement les obligations– Les paragraphes 11.27–11.32 sont un guide

pour la mesure de la JV). If VA de OPD < JV des actifs du plan, le plan est

en excédent. Comptabiliser l’excédent uniquement dans la mesure où il peut être recouvré par un réduction des contributions futures ou par des remboursements du plan.

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Section 28 – Obligation de prestations définies (OPD) La VA de l’OPD reflète le montant estimé des

avantages que les employés ont gagnés en échange de leurs services durant la période et les périodes antérieures. – y compris les avantages qui ne sont pas encore

acquis.– y compris les effets des formules qui donnent aux

employés des avantages plus importants pour les dernières années de service (par ex salaire de fin de carrière).

Importance du jugement pour la mesure des OPD, dont hypothèses actuarielles.

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72Section 28 – Hypothèses actuarielles

Les hypothèses actuarielles comprennent:– Hypothèses démographiques, par ex: (i)

mortalité avant et après l’emploi; (ii) rotation du personnel,incapacité et retraite anticipée; (iii) proportion de membres avec personnes à charge qui seront éligibles aux réversions; & (iv) sinistralité de la couverture médicale;

– hypothèses financières, par ex: (i) taux d’actualisation; (ii) niveau futur des salaires et avantages; (iii) pour les avantages médicaux-coûts futurs des soins, y compris les coûts d’administration de demandes etdes prestations.

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73Section 28 – Evaluation de l’OPD

Mesurer l’OPD par la méthode des unités de crédit projetées (UCP). Cependant, si trop difficile et coûteux, utiliser un calcul simplifié.

:Pour le calcul simplifié:– Ignorer les augmentations de salaires futures; – Ignorer les services futurs de employés

actuels (cad supposer que le plan est fermé tant aux salariés existants qu’ à tout nouveau); &

– ignorer la mortalité en service des salariés actuels (cependant tenir compte de la mortalité post-emploi, cad de l’espérance de vie).

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74Section 28 – Evaluation UCP de l’OPD

Ex 30*: Somme forfaitaire payable au départ en retraite = 1% du salaire final par année de service . Salaire en A1 = 10,000 (Augmentation 7% pa). Taux d’actualisation = 10% pa. Retraite du salarié attendue pour fin A5.

Montrer comment se constitue l’obligation: – en supposant que les hypothèses

actuarielles restent inchangées. – pour simplifier, cet exemple suppose que le

salarié restera jusqu’à fin A5.* see example 30 in Module 28 of the IFRS Foundation training material

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Section 28 – Evaluation UCP de l’OPD method

Année 1 2 3 4 5

Attribué à:

– années antérieures - 131 262 393 524– Année en cours (1% du salaire ) 131 131 131 131 131

– années en cours et antérieures 131 262 393 524 655

Obligation début de période - 89 196 324 476

Intérêt à 10% - 9 20 33 48

Coût du service courant 89 98 108 119 131

Obligation fin de période 89 196 324 476 655

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76Section 28 – Evaluation OCP de l’OPD

Notes sur les calculs d’UCP:

Le coût du service courant est la valeur actuelle de l’avantage attribué à l’année actuelle par ex of A1—CU131 × 1/(1.1)4 = CU131 ÷ 0.683013 = CU89.47

L’obligation à la clôture est la valeur actuelle de l’avantage attribué à l’année en cours et aux années antérieures.

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77Section 28 – Méthode simplifiée OPD

Ex 33*: Comme Ex 30, sauf utilisation d’une méthode de calcul simplifiée.

* see example 33 in Module 28 of the IFRS Foundation training material

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Section 28 – Méthode simplifiée DBO

Année 1 2 3 4 5

1% du salaire courant (augmentation 7%par an) 100 107 114 123 131Années de service en fin d’année 1 2 3 4 5

JV de l’obligation 100 214 343 490 655Facteur d’actualisation (10%) 0.6830 0.7513 0.8264 0.9091 1

VA de l’ obligation 68 161 284 445 655 Obligation début de période – 68 161 284 445

Intérêt (10%) – 7 16 28 45Coût du service courant 68 80 95 111 131Gain ou perte actuariel(solde) – 5 12 22 34

Obligation fin de période 68 161 284 445 655

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79Section 28 – Méthode simplifiée OPD

Notes sur les calculs simplifiésCoût du service courant = VA de l’avantage attribuéà l’année en cours a– Calcul A1: salaire CU100 × 1/(1.1)4 =

CU68.30 Obligation à la clôture = VA de l’avantage attribué à l’année en cours et aux années précédentes – Calcul A1: CU100 × 1an de service ÷

1/(1.1)4 = CU68.30

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80Section 28 – Charge de prestation définie

Comptabiliser la variation nette de l’obligation de prestation définie dans la période (autres que les avantages payés aux employés ou les contributions de l’employeur) que le coût de sa régimes à prestations définies au cours de la période .

Comptabiliser le coût soit (méthode comptable) entièrement en charge au résultat, soit

– En partie au compte de résultat & en partie en AERG (OCI) (seuls les gains et pertes actuariels peuvent être en OCI)

sauf si partie du coût d’un acti (par ex voir Section 17 Immobilisations).

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Section 28 –E de charge de prestation définie

Ex 39*: A comptabilise les gains et pertes actuariels en compte de résultat. Il est promis aux salariés une pension de 0.2% du salaire de fin de carrière par année de service . La pension est payable à partir de 65 ans. The plan est non financé.Au 31/12/20X1 CA de l’obligation = CU1,000 (20X0: CU900).En 20X1 A a payé CU 40 de pensions à ses anciens employés.

* see example 39 in Module 28 of the IFRS Foundation training material

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82Section 28 – Ex charge de prestation définie

Compte du plan de prestations définies (passif)

      1/1/20X1Solde ouvertur

900

20X1Pension payée

40      

31/12/20X1Solde de clôture b

1,000 20X1 Résultat 140

    1,040     1,040

      1/1/20X2Solde ouvertur

1,000

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83Section 28 – Ex charge de prestations définies

Ex 42*: Comme Ex 39 sauf comptabilisation de tous gains et pertes actuariels en AERG (OCI).

CU50 du coût du plan de prestations définies est attribuable aux pertes actuarielles.

Comptabiliser CU140 en charge pour 20X1 comme suit:– CU50 en OCI (cad gains et pertes actuariels) – CU90 (le reste) en compte de résultat.

* see example 42 in Module 28 of the IFRS Foundation training material

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Section 28 – Ex de charge de prestations définies

Ex 40*: Comme Ex 39 sauf que le plan is financé– en 20X1 le fond a payé CU40 de

pensions aux anciens employés & l’entité a contribué au fond pour CU110.

– au 31/12/20X1 <JV des actifs du plan = CU980 (20X0: CU890).

* see example 40 in Module 28 of the IFRS Foundation training material

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Section 28 –Ex charges de prestations définies

Compte de Plan financé de prestations définies (passif)

    1/1/20X1Solde ouvertur 10(a)

20X1Accrois. financement

110      

31/12/20X1Solde cloture 20(b) 20X1 Résultat 120(c)

    130     130

      1/1/20X2Solde ouvertur 20

(a) CU900 obligation moins CU890 actifs du plan(b) CU1,000 obligation moinsCU980 actifs du plan(c) Solde

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Section 28 – Autres avantages à long terme des salariés

Les autres avantages à LT des salariés (AALT) sont des avantages aux salariés (autres que les avantages postérieurs à l’emploi et les avantages de cessation d’emploi) qui ne sont pas totalement dus dans les douze mois de la fin de la période où les salariés ont rendu le service concerné.

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87Section 28 - AALT

Exemples d’AALT:– absences à LT payées, par ex congés d’

ancienneté ou sabbatiques – Avantages d’ancienneté– Avantages d’incapacité à long terme – Participations et bonus payables + 12

mois après la fin de la période où les salariés rendent le service concerné

– rémunération différée payée + 12 mois après la fin de la période où elle a été acquise.

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88Section 28 –AALT

Comptabiliser un passif pour l’AALT, mesuré au net de:– VA de l’obligation de l’avantage– JV des actifs du plan (s’il y en a) qui

serviront à régler directement les obligations.

La comptabilisation de la charge est la même que pour les avantages postérieurs à l’emploi.– (On peut choisir de comptabiliser les gains

et pertes actuariels en OCI)

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89Section 28 – Avantages de cessation

Les avantages de cessation sont les avantages du personnel payables suite à soit:– la décision de l’entité de mettre fin à

l’emploi du salarié avant la date normale de mise à la retraite, soit

– la décision du salarié d’accepter un départ volontaire pour réduction d’emploi en échange de ces avantages.

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90Section 28 – avantages de cessation

Ils incluent les engagements d’origine légale, contractuelle ou autre acceptée par les salariés ou leurs représentants, ou par une obligation implicite fondée sur une pratique, coutume ou désir d’équité,

De faire des paiements (ou de procurer d’autres avantages) aux salariés lorsqu’ils quittent leur emploi.

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91Section 28 – comptabilisation et mesure

Comptabiliser les avantages de cessation en dette et en charge seulement quand il est démontré que l’entité est engagée soit:

– À mettre fin à l’emploi d’un salarié avant la date normale de départ à la retraite, soit

– à fournir des avantages de cessation à l’occasion d’une offre de départ volontaire.

mesurer à la meilleure estimation de la dépense qui serait nécessaire pour régler l’obligation à la date de clôture. (VA si> 12 mois).

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Section 28 – divulgations d’avantages du personnel

APE : divulgations étendues. APCTs Section 28 ne spécifie pas de

divulgations Pour chaque catégorie d’ AAPLT et les

avantages de cessation: la nature de l’avantage,le montant de l’obligation et l’état du financement à la date de clôture.

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Cette présentation peut être modifiée de temps en temps. La dernière version peut être téléchargée à:

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Les dispositions comptables  applicables au petites et moyennes entités (PME) sont incluses dans International Financial Reporting Standard (IFRS) pour PME, publiée par l’ IASB en juillet 2009.

La Fondation IFRS, les auteurs, les présentateurs et les éditeurs n’acceptent pas de responsibilité pour dommage causé à toute personne qui agit ou s’abstient d’agir en s’appuyant sur le matériel de cette présentation PowerPoint, que cette perte soit causée par négligence ou par toute autre cause.


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